段旭穎

(北京工商大學(xué) 馬克思主義學(xué)院，北京 102488)

目前學(xué)術(shù)界已有較為豐富的研究關(guān)注到傳統(tǒng)賦稅加征困境的問題，同時也有一些研究關(guān)注到雜稅加征以及雜捐開征的問題。羅玉東認(rèn)為咸豐朝以前雜稅數(shù)量微乎其微，對財政影響不大。財政收入主要有地丁、漕糧、關(guān)稅和鹽課四項，以地丁一項的收入為主導(dǎo)。也正因此，在“滋生人丁永不加賦”政策實施之后，田賦收入沒有彈性，失去擴展的空間和可能性[1]2。一旦財政支出提高，既有的田賦收入無法滿足日益提升的財政開支時就會出現(xiàn)財政危機。陳支平則從儒家思想層面進(jìn)一步闡述了清代田賦加征的重重困境，認(rèn)為古代社會的稅收基本控制在“十一而稅”的程度，一旦超越這個邊界則招致百姓反對，并且過高的稅率也不符合皇帝“仁政”的主張[2]。何平認(rèn)為“清代財政支出方面的不完全特性，根據(jù)清政府所恪守的量入為出原則，實際上是由其財政收入所決定的”[3]。巖井茂樹揭示了受“原額主義”束縛，清代后期為擴充財源而廣征定額外賦稅一事[4]，但是對雜稅和雜捐對于財政作用的關(guān)注度仍舊不足。一些學(xué)者則對雜稅加征及雜捐開征頗有見解。陳鋒關(guān)注到康熙年間為平定“三藩之亂”而加征雜稅的情況，提出在這期間田賦先行經(jīng)歷了預(yù)征和加征措施，其后又另行加征雜稅以提升稅收總額[5]309。何漢威較早關(guān)注到雜稅加征對清代財政的作用問題，作者認(rèn)為晚清雜捐的開征使得雜稅總額越發(fā)龐大并在晚清財政中占據(jù)重要地位[6]，并且進(jìn)一步研究了賭餉對于廣東財政的作用[7]。王燕注意到晚清財政攤派下雜稅的大量征收以及開征雜捐的情況[8]，并對雜捐在地方性事務(wù)上的財政作用作出重要論述[9]。

前人學(xué)者通過豐富的研究已經(jīng)揭示出清代田賦加征與財政收入不足之間的矛盾以及雜稅加征與雜捐開征的基本情況，但是對處于清代傳統(tǒng)財政結(jié)構(gòu)下的雜稅加征空間和作用卻涉及不多。本文在前人研究基礎(chǔ)上通過已有材料力圖探索并試圖回答兩個問題：其一，清代雜稅作為一項傳統(tǒng)的賦稅緣何在清代后期層層加征之外另征雜捐，并且通過這種加征使得傳統(tǒng)雜稅構(gòu)成新的雜稅問題；其二，雜稅的加征及雜捐的開征對于清代財政收入及清代財政結(jié)構(gòu)起到何種作用。

一、清代雜稅征收情況概述

清代雜稅是本文的研究對象，因此實有必要對雜稅概念作一簡單梳理。清代雜稅的內(nèi)涵隨著清代財政結(jié)構(gòu)的變化而發(fā)生改變，在清代前期(1)本文的研究對象為雜稅的征收，因此本文對清代前期和清代后期的界定以雜稅的征收發(fā)展為基準(zhǔn)。由于雜稅的大量加征以咸豐軍興為開端，故本文以此作為清代前期和清代后期的劃分節(jié)點，即清代前期為1636—1850年，清代后期為1851—1912年。常見的賦稅收入主要有田賦、雜賦(2)清代前期雜稅多被稱為雜賦，“《說文·貝部》：‘賦，斂也?！x’的本義為征收。引申指賦稅”。(朱立春：《新編說文解字》，南昌：江西美術(shù)出版社，2018年，第574頁。)據(jù)此可知，賦與稅在廣義上沒有差異。何平認(rèn)為賦稅可放在一起合成一詞使用，“賦”在古代主要泛指米谷，另外也包括對關(guān)市、山林川澤征稅。在先秦時期則“賦”與“稅”可通用，至秦漢以后，“賦”可以用來泛指各項稅課(何平：《傳統(tǒng)中國的貨幣與財政》，北京：人民出版社，2019年，第287頁)。在史料記載中也大致沿襲了以上概念，因此本文在撰寫過程中將“雜賦”與“雜稅”視為同一涵義進(jìn)行考察。、常關(guān)稅與鹽稅等幾大類別。而至清代后期，隨著厘金與海關(guān)稅的征收，雜稅的含義也隨著財政結(jié)構(gòu)的變動而成為田賦、雜稅、鹽稅、常關(guān)稅、海關(guān)稅和厘金之外的稅種，同時雜稅之內(nèi)另征雜捐。此即雜稅概念的兩個階段。

雜稅雖為清代傳統(tǒng)稅種，但征收量很少，清代素以田賦作為財政收入的大宗項目。據(jù)《清會典》所載，康熙至嘉慶年間，雜稅定額大致維持在一百萬兩上下，占據(jù)財政收入比重尚不足4%(3)據(jù)許檀和經(jīng)君健統(tǒng)計，順治九年至嘉慶十七年，雜稅征收數(shù)額的變化區(qū)間為91萬～151萬兩(許檀、經(jīng)君?。骸肚宕捌谏潭悊栴}新探》，《中國經(jīng)濟史研究》1990年第2期)。據(jù)筆者對《大清會典》記載進(jìn)行統(tǒng)計，全國雜稅收入，康熙二十四年為67萬余兩，雍正三年為68萬余兩，乾隆十八年為105萬余兩，乾隆三十一年為120萬余兩，嘉慶十七年為120萬余兩，比許檀、經(jīng)君健統(tǒng)計數(shù)額更小，雜稅所占據(jù)財政收入比重則更低。。常見的征收項目有當(dāng)稅、牲畜稅、“有牙稅、有木稅、煤稅、契稅”[10]542。在清代前期，田賦、關(guān)稅和鹽稅的收入基本可以滿足財政開支，甚至在康乾時期一度出現(xiàn)國庫充盈的盛世局面。

如表1所示，康熙六年(1667)清朝建立初期國庫白銀儲備量僅為249萬兩，至康熙十二年(1773)便已增至2 136萬兩?？滴跏吣?1778)正處于平定“三藩之亂”期間，國庫存銀量下跌至334萬兩?！叭畞y”結(jié)束后存銀量直線增加，在乾隆年間一度攀升至8 000余萬兩，達(dá)至頂峰。道光二十年(1840)鴉片戰(zhàn)爭爆發(fā)，該時期國庫仍有近1 000萬兩的白銀儲備量。在這一階段通過田賦、鹽稅、關(guān)稅的定額征收基本可以滿足財政開支，對雜稅需求量少。由于清代前期的財政開支處于較為可控的狀態(tài)，因此這一時期清代的財政收入與開支之間基本保持平衡，以定額征收的傳統(tǒng)財政結(jié)構(gòu)也得以維持。

表1 康熙至道光時期部分年份戶部銀庫庫存數(shù)額 (單位：萬兩)

資料來源：史志宏.清代戶部銀庫收支和庫存研究[M].北京：社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社，2014年，第84頁。

清代前期在既有賦稅能夠滿足開支的前提下，清政府實施“輕徭薄賦”的稅收政策。長久以來雖然稅負(fù)問題一直困擾百姓，甚至歷史上也常有因苛稅問題而招致農(nóng)民起義的情況，但是“薄賦斂”的賦稅思想仍舊在其中起到重要作用，如何在“苛稅”和“善治”中進(jìn)行平衡是一門統(tǒng)治藝術(shù)。清代皇帝也深受此影響，因明末戰(zhàn)火連年，社會經(jīng)濟遭受重大創(chuàng)傷，再加上“三餉加派”的負(fù)擔(dān)導(dǎo)致民生艱難、社會危機重重。清朝初定天下為恢復(fù)社會秩序、收復(fù)民心便實施“輕徭薄賦”的經(jīng)濟策略。順治皇帝曾諭令戶部：“國計民生，首重財賦，明季私征濫派，民不聊生。朕救民水火，蠲者蠲，革者革，庶幾輕徭薄賦，與民休息?！盵11]217清政府既已通過田賦等項籌得足額稅款，便不再苛征雜稅。

清代前期政府“輕徭薄賦”的經(jīng)濟思想表現(xiàn)在雜稅減征和裁革的諸多方面。為規(guī)范雜稅征收或減輕商民負(fù)擔(dān)，朝廷曾多次削減雜稅。以落地稅為例，為減少官員侵漁并體恤商民生計，雍正九年(1731)規(guī)范了落地稅在定額之外的無限度加征問題，規(guī)定落地稅盈余銀的加征情況可分為三級：第一級為800兩，第二級為1 600兩，第三級為2 400兩。地方官員征收盈余銀的數(shù)額最多可加至2 400兩，若超越這個范圍，相關(guān)人員則會受到相應(yīng)的處分。這一規(guī)定既保障了政府對落地稅的正額征收，也避免了對商民的過分苛征[12]566-567。雍正十三(1735)年，皇帝認(rèn)為交易百貨“販自東市既已納課，貨于西市又重復(fù)征”，實在加劇商人負(fù)擔(dān)，尤其是地處偏遠(yuǎn)、政府管轄不及的地區(qū)更容易給官員中飽私囊制造機會，為此進(jìn)一步削減落地稅：一是規(guī)定府州縣城內(nèi)落地稅不許重復(fù)征收，也不許在定額外進(jìn)行苛征；二是規(guī)定鄉(xiāng)鎮(zhèn)村落內(nèi)的落地稅全部禁革，且不許官吏借機索取[13]5082-5083。

同年，云南巡撫張允隨為便利商品貿(mào)易及減輕商民負(fù)擔(dān)，奏請酌量裁并滇黔兩省稅口沿線的落地稅。張允隨奏稱云南省地處偏僻、商路崎嶇，商人將貨物運至云南境內(nèi)需途經(jīng)27站，其中鎮(zhèn)遠(yuǎn)、貴陽、安順、普安、永寧、曲靖、云南等7處設(shè)立稅所，“是商販行走數(shù)日，即歷一稅口”。張允隨認(rèn)為商人將貨物運至云南已實屬不易，如果行商沿途再遇到多個稅口征收落地稅，“則商本更重，市價更昂，民用更缺”，這將直接影響云南境界內(nèi)的商品交易情況，因此奏請保留鎮(zhèn)遠(yuǎn)、貴陽和云南三處稅口，裁并安順、普安、永寧、曲靖四處稅所，并且建議以上幾處通往廣東和四川的岔道口可設(shè)立稅口以便于稽查，“如此則于額課無虧，商賈甚便，貨物流通，民用利益矣”(4)《奏請并稅口額課以利商民事》(雍正十三年十二月二十日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：04-01-35-0543-007。?；实鄯Q將對此事進(jìn)一步核實并實施相關(guān)措施。

這一階段清廷還陸續(xù)減少、裁革牙稅、香稅等多項雜稅。乾隆元年(1736)覆準(zhǔn)浙江、嘉興、臺州、溫州、處州等地革除舊欠商稅。乾隆二年(1737)免征山東省魚筏稅銀538.91兩之多，同時禁革湖南省永州府商稅、常德府熟鐵等稅、武岡州門攤酒醋等稅。為減少同一貨物重復(fù)多征的弊端，乾隆三年(1738)革除屠宰稅，“四川廣元縣每宰一豬征銀三分，商販活豬已經(jīng)收稅，宰豬又征，事屬重復(fù)，應(yīng)行裁革”[12]569。乾隆年間的雜稅減免情況與前朝相比更為廣泛，對于偏遠(yuǎn)地區(qū)的雜稅征收進(jìn)行減免的力度更大。

清代前期雜稅的減征乃至裁并較為常見，無論是清政府為規(guī)范賦稅征收還是為減輕商民負(fù)擔(dān)而實施，究其原因都在于清代既有的財政收入能夠負(fù)荷常規(guī)支出因而才對雜稅需求不高。然而在戰(zhàn)爭時期或遇有突發(fā)性社會事件而需要大量經(jīng)費時，雜稅仍舊有被加征的情況。至清代后期因財政需求持續(xù)增加，雜稅加征屢見不鮮，由此雜稅也一改尋常而成為清代重要的財政收入來源之一。

二、雜稅加征——補充財政缺口

清代前期雜稅加征用以補充財政支出的情況也有發(fā)生?？滴跄觊g平定“三藩之亂”便是如此(5)陳鋒(《清代軍費研究》，第309頁)在其論著中也提及清代前期雜稅加征一事。他認(rèn)為清代雜稅的加征問題，在康熙年間平定“三藩之亂”事件中表現(xiàn)最為明顯。。以茶稅加征為例，順治年間福建省只有崇安武夷山的茶葉在貿(mào)易途中經(jīng)過稅關(guān)時會征繳關(guān)稅，其他地區(qū)雖產(chǎn)茶但并不領(lǐng)取引票，“亦無征收茶課”。至平定“三藩之亂”期間，清政府為籌集軍費而大量加征雜稅，康熙十九年(1680)“因軍需議加福建茶課銀三百五十九兩二錢”[14]8888。直到“三藩之亂”被平定，康熙二十六年(1687)復(fù)又豁免福建省茶課。

平定“三藩”之亂期間，清政府還出臺開征房稅的舉措：

康熙十五年丙辰，以軍需浩繁，國用不足，始稅天下市房，不論內(nèi)房多寡，惟計門面間架，每間稅銀二錢，一年即止。除鄉(xiāng)僻田廬而外，凡京省各府、州、縣城市以及村莊落聚數(shù)家者皆遍，即草房亦同。[15]143

康熙十五年(1676)每間房稅銀2錢，其稅率并不畸高，但征收范圍已覆蓋全國，是一次基數(shù)極大的加征行為。其他傳統(tǒng)雜稅項目也相繼被加征，康熙十五、十六兩年起，直隸等11省加征牛驢稅銀；康熙十六年(1677)各省當(dāng)稅每年加征銀5兩，連同舊額5兩，共征10兩稅，并加征江南、浙江、湖廣各府的契稅；康熙十七年(1678)題準(zhǔn)加征山東等省田房契稅，及直隸等11省加征牙帖等稅銀；康熙十九年(1680)起直隸等12省加征糟坊酒稅銀(6)參見雍正《大清會典》卷五十三《戶部·課程五·雜賦》，《近代中國史料叢刊》，第77輯，第3 160頁。另外，據(jù)陳鋒(《清代軍費研究》，第295頁)對清代前期雜稅加征情況的研究，他認(rèn)為平定三藩之亂期間，除預(yù)征田賦之款外，康熙十七年的牙稅銀、田房稅銀、典稅銀、商稅銀，以及牛、驢、豬、羊、煙等雜稅銀諸項也進(jìn)行加征。。康熙二十年(1681)因國用不足，除山西省因災(zāi)荒而豁免，其余省份再征一年房稅，“比十五年所造房冊，蠲免村落草房及在鎮(zhèn)僻巷鰥寡孤獨所居一間門面房屋，其余市鎮(zhèn)城郭門面，平屋每間征銀四錢，樓房每間征銀六錢”[16]144。由以上雜稅加征的種種情況可見，清代前期雜稅雖不作重要稅收內(nèi)容，但遇有財政危機時，加征舊有雜稅或開征新型雜稅項目是清政府應(yīng)付財政缺口的必要手段。

如果說清代前期王朝所遭遇的危機尚且可以通過既有稅收及臨時性加征進(jìn)行化解，那么自咸豐朝伊始本已飽受外患侵?jǐn)_的清王朝又受到太平天國運動的重創(chuàng)?！叭绻f乾隆一朝(一七三六—一七九五)是清代由盛轉(zhuǎn)衰的關(guān)鍵時代，則咸豐和同治兩朝(一八五一—一八七四)可說是清代‘起死回生’的時期”[16]1。太平天國運動對清王朝造成沉重打擊，一是太平軍所過之境經(jīng)濟破壞極大，二是清朝廷為應(yīng)對太平軍開銷巨大，“軍費的遞增，遂使財政陷于不可挽救的困境”[16]5。

如表2所示，咸豐年間國庫存實銀數(shù)已跌至10萬余兩，咸豐十一年(1861)的儲量僅為6.8萬兩。咸豐軍興使得清王朝不僅陷入了沉重的社會危機中，更致其財政危機日益加深。為維持王朝壽命，厘金應(yīng)運而生，此后隨著海關(guān)稅的征收，清代固有財政收入得以提升，財政結(jié)構(gòu)也由此發(fā)生重大變動。傳統(tǒng)賦稅定額征收的制度雖未改變，但在定額外的加征情況也屢屢發(fā)生，雜稅加征便是如此。如果說清代前期雜稅加征尚屬于臨時性舉措，而自太平天國運動爆發(fā)后，雜稅加征則成為常態(tài)，雜稅也成為了同田賦、鹽稅、關(guān)稅、厘金、海關(guān)稅一樣重要的財政支柱。

表2 咸豐朝戶部銀庫庫存數(shù)額表

資料來源：史志宏.清代戶部銀庫收支和庫存研究[M].北京：社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社，2014年，第89頁。

同治二年(1863)回疆對雜稅加征涉及多項物品且加征力度較大。據(jù)總理回疆事務(wù)參贊大臣奎英上奏稱，回疆已于該年加征茶、家具、土貨、日用品及牲畜等各項稅收，有的稅收加征幅度甚至為舊額的一倍之多。例如回疆毛氈每條原征賦稅2文，加征稅錢2文，新征稅額4文，為舊額的2倍，具體各項賦稅的加征情況如表3所示。

表3 同治二年新加征收茶、貨、牲畜章程數(shù)目清單

資料來源：《呈此次新加征收茶貨牲畜章程數(shù)目清單》(同治二年二月初八日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：03-4889-031，據(jù)原奏折所列雜稅種類和數(shù)量統(tǒng)計而得。

據(jù)表3所示，一千兩茶、雜貨青銅器家具、小布、棉線被和毛氈的賦稅都加征了原額的1倍之多，大布、搭連布、牲畜、羊、白毫茶及珠蘭茶等項賦稅則至少加征了原額的一半。而驢馱雜貨、被面和洋藥這些成本較高的賦稅也提升了1/4左右。同治年間回疆的日用品稅收情況已經(jīng)被較大幅度加征，而愈至清代后期，雜稅加征力度愈大。

光緒二十年八月(1894)江西省為擴大財政收入加征煙酒、茶、糖和土藥稅。光緒二十一年六月(1895)再度加征煙酒稅，并以加征后的煙酒稅額作為新的定額。據(jù)總理江西稅務(wù)局司道稱，光緒三十三年(1907)正月起至六月底止半年期間，“各局口共加收二成茶稅銀一萬六千二百九十一兩三分二厘四毫。又加收二成糖稅錢五千四串八百七十七文。又收二成煙稅錢八百一十五千五十三文。又收二成酒稅錢九百一十六千八百三十四文”?！鞍凑帐袃r以半年均勻牽算，每足制錢一千文，合易庫平銀五錢八分。共易庫平銀三千九百七兩三錢二分三厘一毫，統(tǒng)計銀二萬一百九十八兩三錢五分五厘五毫”(7)《奏報光緒三十三年加征茶糖煙酒稅厘數(shù)目事》(宣統(tǒng)元年四月二十四日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：04-01-35-0588-021。。新征雜稅稅款已送至戶部藩庫，以備餉需。

晚清時各省為辦理新政事業(yè)而進(jìn)一步提高雜稅的加征力度。以吉林省為例，清政府籌措新政專項經(jīng)費時的社會狀況是“兵燹之余百端待舉”(8)《奏報吉省妥籌加征酒稅情形事》(光緒三十二年十一月二十七日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：04-01-35-0584-067。，百姓生活困窘。在這種情況下若再對生活必需品進(jìn)行賦稅加征，必定招致百姓反對，加深社會危機。于是，吉林省效仿直隸辦法，選取具有奢侈品性質(zhì)的煙酒進(jìn)行賦稅加征，如此一來既可以籌措稅款，又可以免于苛稅貧民。據(jù)將軍達(dá)桂所奏，自光緒三十二年(1906)四月初一日開始至光緒三十三年(1907)三月底止，煙稅和酒稅兩項共收“市錢三百二十一萬三千五百三十五吊四百四十九文”，“照章提加一成五”，再扣除一年的原額后，從光緒三十二年四月至年底，按照閏年共10個月計算，“煙酒稅額銀四萬一千七百三十一兩”(9)《奏報吉省試辦加征煙酒稅課一年收支數(shù)目事》(光緒三十三年四月二十六日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：04-01-35-0585-018。，該項賦稅用于新政辦理。

三、開辦雜捐補充正式稅款

清代后期軍費、賠款、新政等各項事務(wù)無一不需巨款支撐，為應(yīng)對巨大的經(jīng)濟壓力，朝廷將籌款任務(wù)攤派至各省。盡管雜稅已經(jīng)過重重加征，但作為傳統(tǒng)賦稅仍深受定額限制，加征空間彈性小，各省為紓解財政困境便巧立名目，于雜稅之外“遂興雜捐，以佐軍需”[17]58。雜捐的起源可以追溯到咸豐軍興籌款之際，咸豐帝曾表示：“朕聞各處辦捐，有指捐、借捐、炮船捐、畝捐、米捐、餉捐、堤工捐、船捐、房捐、鹽捐、板捐、活捐，名目滋多?！睘殒?zhèn)壓太平天國運動，清政府“近年軍餉浩繁，不得已而借資民力、商力”[18]8009-8010，由此廣開稅源。

雜捐一經(jīng)開征便不斷增征，雜捐“或由于咸同軍興之際，或由于各省認(rèn)攤庚子賠款(如安徽之木牌及木行捐)流弊所及，馴至到處皆稅，無物不捐”[17]61。在東北，雜捐的征收緣起于庚子之亂，其時“人民怵于禍亂，甘愿毀家紓難，消兵甲而事春農(nóng)，是地方雜捐未起”，后來百姓皆紛紛籌款以養(yǎng)兵應(yīng)戰(zhàn)，自此“村屯之自行攤派，其風(fēng)已經(jīng)盛行”。至光緒三十一年(1905)日俄戰(zhàn)爭之后，趙爾巽督奉天便“裁減雜徭陋規(guī)及戶丁舊征，而飾各屬興辦學(xué)警，于是為地方雜捐之發(fā)軔焉”(10)奉天作新印刷局代印.鐵嶺縣志.民國六年鉛印本，第211頁。。庚子之亂使清代財政危機進(jìn)一步加劇，由此雜捐的征收便更為普遍，其征收力度也更大。

四川省也在庚子之亂后廣泛征收雜捐，光緒二十七年(1901)川省在原有稅款之外另征畝捐(11)部分地區(qū)將畝捐視作田賦的附加稅，認(rèn)為其具有土地稅性質(zhì)，也有地區(qū)將其當(dāng)做雜捐(雜稅)，本文更傾向于第二種觀點，即將畝捐視作雜捐。，每年征銀100兩，稱為新加捐稅?！懊磕暝笖偱桑m純?yōu)閲叶?，而非?jīng)常正供，他日仍當(dāng)體國用、察民力而消息之，是仍屬于臨時收入之款也”。新派畝捐本是四川省在財政攤派期間的臨時性收入，“原議如籌集有款，即為停減，以紓民力”，但是卻在晚清固定下來成為長期征收的賦稅，“嗣以無其他稅法可以補充，而捐輸創(chuàng)行，歲久無擾，其法良便，故率循至今”[19]779。畝捐雖作為臨時性收入而起征，但此后卻因缺乏他項籌款抵補該新加畝捐，所以這筆臨時性稅捐并未停征，反而逐漸成為常規(guī)收入。

至清末內(nèi)憂外患進(jìn)一步加劇，清廷欲開設(shè)新政以度危機，可是“國家財力不足以支辦之”[20]129，為籌新政經(jīng)費各省“于是改舊行之稅率，而酌量增加辟新有之稅源，而謀籌收入分別創(chuàng)辦，細(xì)大不捐”[21]2，于是雜捐征收再度攀升。自籌措雜捐稅款以來“于是對物、對事分別酌量收捐，因地制宜”，加征雜稅、開征雜捐成為各省自籌款項的主要途徑，至此“苛捐雜稅，一時并作”(12)奉天作新印刷局代印.鐵嶺縣志.民國六年鉛印本，第58頁。，雜捐征收達(dá)到高潮。

就直隸來說，“自舉行新政就地籌款以來，若煙酒、若鹽斤加價之大宗無論矣”，甚至到達(dá)無物不捐的程度：

現(xiàn)在民間之物，向之無捐者，官家從而添設(shè)之。官家未經(jīng)議及者，土人出而包辦之。彼捐米豆，則此捐菜果。彼捐魚蝦，則此捐豬羊。彼捐木石，則此捐柴草。彼捐房屋，則此捐車馬。不但無物不捐，且多捐上加捐。即如農(nóng)民種田，向出租賦，并出差徭。今則租賦差徭而外，復(fù)有畝捐。其田畝所生之米豆蔬菜瓜果等物，亦復(fù)有捐矣。更以沿海之魚蝦論之，向只由各該地方官抽取稅用，以資辦公。(13)《奏為直隸雜捐苛細(xì)擾民請裁減或改辦統(tǒng)捐事》(光緒三十三年十一月十七日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：03-6518-066。

通過不斷擴充舊有雜捐及開征新捐，直隸的雜捐征收不僅囊括了日用百貨，甚至出現(xiàn)一物多捐的局面，例如種植瓜果蔬菜先征一捐，販賣瓜果蔬菜再征一捐，這種層層加捐的現(xiàn)象在晚清較為常見。

辦理新政期間奉天計劃將畝捐作為田賦的附加稅進(jìn)行加征，而事實上畝捐的征收額度早已超越了附加稅的一般稅率，而成為正稅之外的重要補充稅款?！爱€捐有附加稅性質(zhì)”，作為田賦的附加稅其稅額“按照學(xué)理及奏訂自治章程，附加稅不得過正稅十分之一”，然而事實上“現(xiàn)收畝捐數(shù)目，反超越正稅數(shù)倍”[20]134。奉天的雜捐中數(shù)額最大的就是車捐和畝捐，“每年所收，共計二百七十余萬兩，較之鹽、糧、統(tǒng)稅三項收數(shù)，足以相埒，誠為地方財政收入之一巨宗，且為全省所共有”[20]129。車捐和畝捐的收稅貢獻(xiàn)可與鹽稅、糧稅和統(tǒng)稅的征收額相提并論，奉天雜捐的征收對當(dāng)?shù)仉s稅征收的總額具有重要的補充作用。

在千年未有之畸變的慘痛經(jīng)歷之后，清王朝的統(tǒng)治江河日下，清廷在晚期興辦了一系列近代工程，以期自救。當(dāng)時很多有志之士認(rèn)為，只有大力發(fā)展教育與軍事，國勢才能逐漸恢復(fù)強盛，“此其首要在多設(shè)學(xué)堂，以開民智。多設(shè)專門學(xué)堂，以育人才”，同時“學(xué)校之費與養(yǎng)兵之費并重”(14)《呈先籌國用作預(yù)算表以為新政綱領(lǐng)清折》(光緒二十八年二月十七日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：03-7435-011。。為了籌集新政經(jīng)費，清末苛捐雜稅橫生。至辛亥革命期間國內(nèi)財政更加困頓，這一時期雜稅、雜捐仍舊是重要的財政保障。湖廣總督段祺瑞曾致電度支部、內(nèi)閣、郵傳部，稱“自變亂以來，庫被匪占，賦稅觀望，百事待舉，必須另撥大宗款項。若捐、厘俱停，將何以繼其后。日前洋商來請護照，當(dāng)即填明捐稅照舊，現(xiàn)到之貨均記賬，尚未收款在瑞，固不敢謂捐、厘必不可停，但須通盤籌畫”(15)《為押貨客已準(zhǔn)行停止貨捐雜稅事》(宣統(tǒng)三年十一月初四日)，“收署理湖廣總督段祺瑞電”，中國第一歷史檔案館藏，檔號：2-02-13-003-0538，該奏折由廣東暨南大學(xué)劉增合老師提供，在此表示誠摯的感謝！。辛亥革命期間雜捐的征收尤其對于晚清政府應(yīng)付危機具有重要作用。

雜捐是在雜稅總額提升受限的情況下開征的，雖屬于雜稅體系下的衍生物，但卻不受定額限制，因此對雜稅總額的提升起到關(guān)鍵作用。以福建省雜稅和雜捐的征收差異來說，福建省原有舊牙稅，即由司署頒發(fā)牙帖所征的賦稅?！芭f牙稅之?dāng)?shù)額，向分為原額、增額二種。原額或數(shù)兩或數(shù)十兩或數(shù)百十兩，增額則只數(shù)兩或十?dāng)?shù)兩，稅額甚微”[22]721。自光緒三十二年(1906)開征新牙稅，即指由財政局所試辦牙貼捐稅，福建省雜捐的征收標(biāo)準(zhǔn)是仿效浙江省制定，按照繁盛、偏僻地方分別上、中、下三則，上則每年征稅10兩，中則每年征稅7兩，下則每年征稅5兩及2.5兩[22]724。與此同時，按照相應(yīng)等級再征捐銀，分別為繁盛上行480兩，繁盛中行240兩，繁盛下行、偏僻中行120兩，偏僻下行60兩，另外加帖本每張征銀0.1兩[22]744。福建省牙捐的數(shù)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于牙稅，為新政軍費的籌措提供重要支持。在新政期間福建省的自治經(jīng)費也由雜捐項下承擔(dān)，“閩浙總督電覆自治經(jīng)費有由稅課項下支撥，有由雜捐項下支撥”。另外，“預(yù)算明年推廣每月常費七百二十七兩，各屬自治公所、研究所及選舉調(diào)查各費，每局全年限千兩，由雜捐項下?lián)芙o”(16)《為自治籌辦處常費由稅課及雜捐項上撥給事給民政部的電報稿》(宣統(tǒng)二年六月初九日)，中國第一歷史檔案館藏，檔號：21-0388-0042。。

典當(dāng)作為一項生息性的行業(yè)，由于其盈利性質(zhì)而在賦稅征收中發(fā)揮重要作用(17)段旭穎：《論清代后期當(dāng)稅加征下的非正式征收制度》，《江海學(xué)刊》，2020年第3期。拙文以當(dāng)稅為例，通過當(dāng)稅加征的情況說明當(dāng)稅加征及當(dāng)捐開征對于雜稅總額的提升情況。。當(dāng)稅本是傳統(tǒng)雜稅項目，清代前期當(dāng)稅征收稅率為每年5兩，為籌稅款提升10倍稅率，年征50兩稅銀。然而在賦稅需求源源不斷的壓力之下，當(dāng)稅之外另開征當(dāng)捐，且當(dāng)捐的數(shù)額遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于當(dāng)稅。奉天當(dāng)捐數(shù)額頗具規(guī)模，質(zhì)捐是當(dāng)業(yè)的一種稅捐，“此項捐惟海城縣有之”。質(zhì)捐的征收按照當(dāng)商“每家按月納捐洋八元，以充新政經(jīng)費”，“較之當(dāng)稅年納五十兩者，為數(shù)尚多”[20]144。當(dāng)捐的高額征收使得當(dāng)稅的總額得到大幅度提升。在江蘇省當(dāng)捐的征收也成為正式稅款的重要補充。江蘇省每年攤派賠款銀250萬兩，庚子“賠款為數(shù)較巨，所收各項仍屬不敷”，且當(dāng)時江蘇省財政缺額已經(jīng)有了361 000余兩。為了籌得大宗賠款，前任江寧藩司李有芬在面對是否裁革當(dāng)商息捐時提出，該項當(dāng)商息捐歲入有94 000余兩白銀，再加上“房膏、稅契各捐以及漕糧盈余每項亦只萬金”，該省稅收實在入不敷出。李有芬進(jìn)一步稱，“此項賠款原系集腋而成，償因數(shù)少停止，則所籌各款必致紛紛請免，頓使賠款無著，實于大局有礙”，因此他建議“當(dāng)商息捐，暫難減免，應(yīng)俟賠款清楚，或另行籌有的款，即行停止”[23]55-56。

四：非正式稅款的產(chǎn)生與作用

清代財政遵守量入為出的原則，在社會穩(wěn)定的狀態(tài)下定額收入尚能滿足國家機器的運轉(zhuǎn)，而一旦財政支出持續(xù)變相增大，原有定額難敷支用時，財政狀況就會遭遇重大危機。如本文所列舉康熙朝平定“三藩之亂”期間的雜稅加征事件，當(dāng)定額財政不足以支撐戰(zhàn)時軍費時便對雜稅進(jìn)行臨時性加征，而戰(zhàn)事結(jié)束之后，雜稅征收又恢復(fù)到舊時定額。由于清代前期國庫充盈，即便偶遇戰(zhàn)事也能應(yīng)對，所以這種量入為出的財政模式得以運行。然而至清代后期清政府持續(xù)受到內(nèi)憂外患困擾，在財政危機空前加劇之下該征收方式也遭遇挑戰(zhàn)，“每歲秋季，戶部即行天下各直省，會計明年所應(yīng)用錢糧，編定來年地丁稅額，所謂古人量入為出，今則量出為入者是也”[16]145。既有傳統(tǒng)賦稅難以維持財政開銷，又受定額所限難以大量加征，因此只得尋求定額外的非經(jīng)制賦稅來提升稅收總額。巖井茂樹稱此為“原額主義”，即“不是指租稅收入和財政支出的一成不變，而是一個用來表現(xiàn)與經(jīng)濟擴大不相對應(yīng)的僵化的正額收入，與隨著社會發(fā)展和國家機構(gòu)活動的擴大而增大的財政需求之間的矛盾，以及必然伴隨為了彌補這種矛盾而派生出的正額外財政的財政體系的特性。這種事態(tài)起因于各種租稅的征收往往有維持在一定水平的傾向——即便不是全部，即‘原額’的束縛力在起作用”[4]262。

自康熙年間實施“滋生人丁、永不加賦”的政策至清末兩百年間，即便不考慮戰(zhàn)爭、賠款，單就從通貨膨脹和人口增加的影響來說，清朝定下的賦稅原額已不能維持社會的正常運轉(zhuǎn)。事實上，從清初就已經(jīng)有修補“原額之缺”的各項經(jīng)費，到晚清時這種修補經(jīng)費已大有超越原額之勢。其時，已有部分官員意識到“原額主義”對清代財政發(fā)展的限制，認(rèn)為當(dāng)下急務(wù)并非節(jié)流，乃是開源。陳熾曾說：

新法以開源為主，設(shè)商部也，行鈔法也，開礦政也，鑄銀錢也，墾荒田也，種樹也，修鐵路也，廣輸舟也，征煙酒稅也，立書信館也，收牌匪、房屋捐也。二者兼營，使行之不倦。五年之后，百姓當(dāng)歲增二十萬萬金之生計。國家當(dāng)歲益二萬萬金之度支。(18)陳熾.上善后事宜疏.清經(jīng)世文編,清光緒石印本。

清代后期，當(dāng)戰(zhàn)爭、賠款、河工修葺、新政辦理等重大事項接踵而至?xí)r，常規(guī)歲入難以覆蓋時下歲出，國庫儲量也逐漸消弭殆盡。如此窘境之下，尋找新的財政來源是維持清王朝壽命、力求社會擺脫危機的必經(jīng)之路。然而，擴大賦稅定額對于執(zhí)政者來說是一件十分困難的事情，“維持原額被視為‘善政’，若增大原額則會被視為‘惡政’”[4]68-69，皇帝很難卸下“原額主義”的枷鎖，因此定額外賦稅的加征便成為常態(tài)，非常規(guī)賦稅的征收也成為常規(guī)。為籌稅款，清政府將財政攤派至各省，這一時期地方附加稅的征收情況愈演愈烈，“所謂攤捐、攤款，是指在省、府的行政業(yè)務(wù)中，對于沒有被列入法定的正規(guī)財政支出的項目，省內(nèi)各官必須‘捐’款來完成該項目。表面上稱為捐款，實際上就是一種強制性的攤派”(19)巖井茂樹：《中國近代財政史研究》，第47頁。另外，王燕也曾撰文論述清代后期雜稅的大肆征收正是受此財政攤派所影響(王燕：《晚清財政攤派與雜稅的產(chǎn)生之研究》，《人文論叢》2015年)。。因此在清代后期國家財政大部分來自于正額外賦稅，即非正式收入。

王業(yè)鍵也關(guān)注到了非正式收入的作用，他將這一現(xiàn)象稱為非正規(guī)制度(20)王業(yè)鍵認(rèn)為“這一體制可以叫做非法定制度或非正規(guī)制度”(王業(yè)鍵著，高風(fēng)、高王凌、黃瑩玨等譯：《清代田賦芻論(1750-1911)》，第63頁)。王國斌從契約關(guān)系角度切入，對“正式制度”和“非正式制度”做了較為清晰的定義。王國斌、羅森塔爾(《大分流之外：中國和歐洲經(jīng)濟變遷的政治》，南京：江蘇人民出版社，2018年，第71頁)認(rèn)為正式制度依賴政府官員(如法官)裁決糾紛，在契約關(guān)系破裂時施加強制手段或給予經(jīng)濟處罰。而非正式制度則恰恰相反，它要求民間團體自行判斷契約關(guān)系是否破裂，并自主決定應(yīng)該給予何種處罰，比如不再與過錯方發(fā)生商業(yè)往來或者其他制裁手段。，該制度在地方政府的財政事務(wù)上作用尤其明顯。王業(yè)鍵認(rèn)為清政府在清初已經(jīng)制定了法定的稅收制度，該制度由于存在無法滿足朝廷日益增加的財政需求的缺陷，因此在法定制度之外逐漸產(chǎn)生出一種非法定的制度。在這項制度之下，清代政府征收了大量的賦稅和規(guī)費以彌補法定制度的不足，在清代后期也正是基于“正額外財政的擴大，恰恰彌補了國家財政的實質(zhì)性縮小，進(jìn)而隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，負(fù)擔(dān)起了財政的自然膨脹的功效”[4]64。

如表4所示，筆者進(jìn)一步將晚清地方政府的財政結(jié)構(gòu)以法定稅和非法定稅進(jìn)行劃分，其中非法定稅(即非正式制度財政收入)的主要內(nèi)容為定額賦稅的附加稅和新添地方捐稅，而附加稅又以雜稅附加稅為主，新添地方捐稅即為雜捐。雜稅的加征額及雜捐收入正是清代后期非正式稅款的重要組成部分。

長久以來雜稅以定額征收，因此即便在清末進(jìn)行層層加征卻仍舊無法脫離“定額”窠臼，加征空間受限，隨著稅收需求不斷攀升，雜捐應(yīng)運而生。雜捐是傳統(tǒng)經(jīng)制之外的稅種，相較于雜稅的正統(tǒng)賦稅地位來說，具有非正規(guī)性(21)周雪光認(rèn)為“在這里‘正式與非正式’是指皇權(quán)與地方官吏之間關(guān)系中的正式制度安排與非正式制度安排之別。”(周雪光：《從“黃宗羲定律”到帝國的邏輯——中國國家治理邏輯的歷史線索》，《開放時代》，2014年第4期。)。在征收過程中，雜捐多因事立名，以各地方的稅制為標(biāo)準(zhǔn)，甚至很多地方?jīng)]有制定標(biāo)準(zhǔn)，因此雜捐往往具有較強的隨意性和靈活性。也正是基于該特點，雜捐在晚清大量征收，成為正式財政的重要補充[24]4。

表4 晚清地方政府的財政結(jié)構(gòu)

資料來源：王業(yè)鍵.清代田賦芻論(1750—1911)[M].高風(fēng)，等譯.北京：人民出版社，2008年，第64頁。

本文以雜稅加征額和雜捐的征收為切入點進(jìn)一步辨析非正式制度稅收產(chǎn)生的原因及其在晚清財政中的作用問題。本文重點強調(diào)了雜捐的大量征收得以補充定額雜稅的財政缺口來提高各省雜稅總額的事實，并進(jìn)一步強調(diào)了非正式稅款的補充對促進(jìn)國家機器持續(xù)運行的作用，“地方派生雜稅的做法增強了地方政府的自主性、靈活性，是帝國制度安排的一個重要組成部分”(22)周雪光：《從“黃宗羲定律”到帝國的邏輯——中國國家治理邏輯的歷史線索》，《開放時代》2014年第4期。盡管在近代，稅收制度化對于穩(wěn)定國家財政至關(guān)重要，“道格拉斯·諾斯(Douglass C. North)更是強調(diào)了制度對于經(jīng)濟發(fā)展的重要性。好的制度可以提供完善的規(guī)則和約束機制，從而鼓勵創(chuàng)造性的行為。清晰穩(wěn)定的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，能夠促使人們致力于生產(chǎn)和交易。因此在經(jīng)濟發(fā)展的過程中，一個好的政府是至關(guān)重要的。因為只有國家才能夠制定法律、完善司法程序，以保障契約的制訂與執(zhí)行……然而我們用來與歐洲進(jìn)行比較的中國，卻很難被放進(jìn)這個模型框架之中。在近期發(fā)表的著作中，阿夫納·格雷夫(Avner Greif)為非正式制度正名。在他看來，非正式制度在交易的過程中至關(guān)重要，隱藏在其后的社會機制也強有力地影響著經(jīng)濟變遷的軌跡”(王國斌、羅森塔爾：《大分流之外：中國和歐洲經(jīng)濟變遷的政治》，南京：江蘇人民出版社，2018年，導(dǎo)言，第4頁)。。事實上，非正式收入補充財政稅款的事件在世界歷史上并不罕見。例如，17世紀(jì)英國內(nèi)戰(zhàn)爆發(fā)后，“在這一時期的大多數(shù)時間里，英國處于戰(zhàn)爭狀態(tài)，急需要更多的財力支持，財政大臣也因此幾乎總是處在壓力之下。偶爾會有某幾種稅降低了稅率或者被廢止了，但這樣的情況極少見到。在英國與拿破侖領(lǐng)導(dǎo)下的法國進(jìn)行生死決戰(zhàn)時，所得稅作為最后的手段和無奈之舉而在實踐中得以采用”(23)哈羅德.M.格羅夫斯著，劉守剛、劉雪梅譯：《稅收哲人：英美稅收思想史二百年》，上海：上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2018年，第14頁。?？梢姡瑧?zhàn)時為了財政供給，非正式稅款是一種對正式財政的常規(guī)補充方式。清前期非正式稅款時有征收，而至清代后期經(jīng)費長期不足，非正式收入便持續(xù)大量征收，至清末已漸趨成為非正式制度下的正式制度。