企業(yè)研發(fā)費用加計扣除面臨的稅務風險及應對策略

尹偉平 河北工大科雅能源科技股份有限公司

引言

技術創(chuàng)新和產品研發(fā)能力是企業(yè)的根本競爭力，為了推動制造企業(yè)產業(yè)升級，搶占科技制高點，國務院提出了《中國制造2025》、工業(yè)4.0等發(fā)展規(guī)劃，這為科技型企業(yè)發(fā)展奠定了基礎。在稅收方面，針對科技型企業(yè)，國家出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策，其中就包括研發(fā)費用的加計扣除，并且其適用的范圍和力度不斷擴大，稅收政策不斷健全在給企業(yè)提供稅收可籌劃空間的同時，也對企業(yè)的稅務風險防范和管控提出了新的考驗。企業(yè)要強化稅務風險管控，積極利用稅收優(yōu)惠政策為企業(yè)謀求稅收最優(yōu)化，規(guī)避稅務風險給企業(yè)發(fā)展造成不利影響。

一、研發(fā)費用加計扣除簡述

（一）政策依據

為鼓勵企業(yè)積極開展研發(fā)活動，加大研發(fā)投資力度，激發(fā)企業(yè)創(chuàng)新積極性，我國稅法體系不斷完善改進，尤其是在研發(fā)費用上，提出允許企業(yè)在稅前進行加計扣除，并出臺了相關的政策文件，這為企業(yè)稅務籌劃和管理提供了科學依據和指導。就制造企業(yè)來看，對于開展研發(fā)活動過程中產生的費用，倘若未形成無形資產，并且納入當期損益，則除了依據規(guī)定準確扣除之外，從2021年1月1日開始，依據其發(fā)生額在稅前100%進行加計扣除，對于已經形成無形資產的，從2021年1月1日開始，在稅前依據無形資產成本的200%進行攤銷。研發(fā)費用加計扣除政策的優(yōu)化調整，在一定程度上拓展了企業(yè)的稅收空間，激發(fā)了企業(yè)的研發(fā)創(chuàng)新動力。同時，完善的稅收政策在一定程度上指明了企業(yè)的稅籌方向，防范了企業(yè)的稅務風險。

（二）研發(fā)費用加計扣除對企業(yè)的有利性分析

實施研發(fā)費用加計扣除能為企業(yè)帶來以下積極影響。其一，對于研發(fā)費用采取加計扣除的方式，不會影響企業(yè)享受其他優(yōu)惠政策，即企業(yè)可以疊加享受多項優(yōu)惠政策，如此極大地緩解企業(yè)的納稅壓力，減少了稅務支出，增強了企業(yè)的盈利能力，為企業(yè)加大研發(fā)投入奠定了基礎。其二，通過實施研發(fā)費用加計扣除政策，可以對企業(yè)的研發(fā)管理業(yè)務進行詳盡梳理，有助于企業(yè)建設完善的研發(fā)管理流程，提升企業(yè)研發(fā)能力和研發(fā)資金效益，持續(xù)提高企業(yè)的研發(fā)創(chuàng)新能力，降低因費用歸集不當帶來的稅務風險。其三，可以提高企業(yè)的研發(fā)積極性，國家通過稅收政策引導鼓勵企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新，有助于企業(yè)加快產品升級換代，提高市場競爭力，提高國家經濟發(fā)展質量。

二、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除面臨的稅務風險

（一）研發(fā)費用歸集不當引發(fā)風險

企業(yè)稅收政策使用不當極易引發(fā)稅務風險。對于開展研發(fā)活動的企業(yè)，其在享受加計扣除帶來的優(yōu)惠時，也面臨一定財稅風險。國家在制定稅務政策時，對研發(fā)費用的歸集標準作出了明確規(guī)定，當企業(yè)加計扣除時，倘若未能做到合理歸集，就可能會誘發(fā)稅務風險，會給企業(yè)的長遠發(fā)展留下隱患。因此，企業(yè)在對相關費用進行歸集時，一定要嚴格根據政策標準進行，將人工、折舊、無形資產攤銷等相關費用比例控制在限定的范圍之內[1]。為此，企業(yè)應當以稅收優(yōu)惠政策為依據，采用正列舉法，明確研發(fā)費用加計扣除的明細目錄。即企業(yè)在進行研發(fā)費用加計扣除歸集時，必須嚴格按照稅法規(guī)定執(zhí)行，堅決杜絕沒有明確列舉的項目參與稅務優(yōu)惠，避免因政策不清或操作失誤，導致將不符合規(guī)定的費用錯誤歸集，參與加計扣除。如果被稅務部門核查出來，企業(yè)不僅要補交稅收，還可能面臨罰款，會對企業(yè)的聲譽產生不利影響。另外，企業(yè)應當加強參與優(yōu)惠項目的審核力度，詳細核查加計扣除項目的具體內容，避免人為失誤帶來的風險，而且不要隨意擴大優(yōu)惠項目的范圍。另外，由于企業(yè)會計核算和稅務扣除的統計口徑存在差異，也給研發(fā)費用歸集造成一定困難。例如，根據財稅64號規(guī)定，企業(yè)研發(fā)費用中的委托研發(fā)費用歸屬于稅收統計口徑，在進行加計扣除時，按實際支出的80%計算，其范圍包括境外受委托企業(yè)。但是，在企業(yè)會計核算統計時，企業(yè)研發(fā)費用中的委托研發(fā)費用是按照實際支出100%計算的，這就導致在會計核算委托研發(fā)費用時，不能全部享受稅收優(yōu)惠。如果企業(yè)研發(fā)項目多、研發(fā)支出大，產生的差異額就會很大，企業(yè)科學合理地進行費用分配就會比較困難，也不利于企業(yè)研發(fā)費用的正確歸集。所以，在企業(yè)進行研發(fā)費用加計扣除時，企業(yè)應當充分認識到費用歸集帶來的潛在風險。

（二）研發(fā)費用的界定模糊

稅務優(yōu)惠政策對研發(fā)費用有著一定的要求，企業(yè)的研發(fā)項目要有創(chuàng)新性和先進性，必須屬于國家規(guī)定的重點扶持的高新技術領域。有的企業(yè)的研發(fā)項目管理缺乏標準規(guī)范，個別指標不達標，或者將一些改進項目或者常規(guī)性技術升級歸結為研發(fā)項目，這些所謂的研發(fā)項目往往被稅務核查否定，相應的研發(fā)費用是不能參與優(yōu)惠的?！敦斦俊叶悇湛偩?、科技部關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》明確規(guī)定，研發(fā)活動要滿足創(chuàng)新性和先進性，它是企業(yè)為了擁有新的科技知識，或對現有技術、工藝、產品（服務）進行實質性改進，所持續(xù)進行的、目的明確的系統性研究活動[2]。企業(yè)將常規(guī)的產品升級或集成歸集為研發(fā)活動，就會面臨涉稅風險。因此，當企業(yè)無法準確判定其行為是否為研發(fā)活動時，應當重點關注該《通知》，認真學習文件中關于不符合加計扣除要求的活動。如果企業(yè)和稅務機關對研發(fā)活動判定出現爭議，將由稅務機關申請科技部門出具鑒定意見。如果企業(yè)無法判斷其行為是否為可以進行加計扣除的研發(fā)活動，有權向科技部門申請咨詢。另外，對于制造企業(yè)來說，研發(fā)過程中生產的半成品和試驗樣品是無法正常批量銷售的，因此可以納入研發(fā)費用之中享受稅收優(yōu)惠。但是在企業(yè)實際生產中半成品和能夠批量銷售的成品存在較大程度上的重疊，有的企業(yè)為了獲取更多的稅收優(yōu)惠，可能會將批量銷售的產品產生的費用納入研發(fā)費用之中進行加計扣除，埋下稅務風險隱患。

（三）研發(fā)項目管理不當引發(fā)風險

在我國針對研發(fā)費用的加計扣除采取審核制，企業(yè)能否享受到加計扣除優(yōu)惠存在不確定性。如果企業(yè)想要享受該優(yōu)惠政策，需要準備好申報材料，交由政府相關部門審核，只有通過審核，才可以獲得對應稅務減免，否則將無法獲得稅收優(yōu)惠。企業(yè)提交的申請材料是政府部門進行篩查審核的重要依據，因此這些申請材料是能否獲得稅收優(yōu)惠的關鍵，尤為重要。就目前來看，一些企業(yè)將精力重點集中在具體項目的實施和執(zhí)行上，忽視了申報材料的準備，最后由于材料不完善，導致原本滿足要求，可以享受稅務政策優(yōu)惠的研發(fā)活動沒有通過審核，無法獲得稅務減免。例如，有的企業(yè)缺乏完備的研發(fā)數據資料，有的企業(yè)的申請材料不齊全，有的企業(yè)申請不及時，這都會導致無法通過審核[3]。企業(yè)沒有享受到應有的稅務優(yōu)惠，削弱了利潤空間，降低了市場競爭力，對企業(yè)的長遠發(fā)展造成不利影響。此外，還存在一部分企業(yè)，對申報材料沒有認真核實，或者是為了獲得稅收優(yōu)惠，自身條件沒有達到要求，提交申報材料嚴重脫離事實，享受了不該享受的稅務優(yōu)惠，給企業(yè)帶來稅務風險隱患。

（四）研發(fā)核算科目精細化不足

制造企業(yè)在產品研發(fā)立項和項目執(zhí)行過程中，各環(huán)節(jié)所產生的費用支出，在財務管理中應當將一級科目設置為研發(fā)支出，而且在會計期末需要對所有的研發(fā)費用分類、整合。該費用支出最后要納入管理費用之中。但實際卻是一些企業(yè)將研發(fā)費用列為二級科目，在具體項目研發(fā)過程中，支出的研發(fā)費用通常較高，在以二級科目對研發(fā)費用進行核算時，會對管理費用的統計造成影響，無法保證核算數據準確真實。

三、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除過程中的稅務風險應對策略

（一）科學合理歸集研發(fā)費用

企業(yè)應當建立科學合理的內部管理體系，規(guī)范研發(fā)費用管理，確保研發(fā)費用合理歸集。例如，研發(fā)費用預算管理就是一個常用方法，企業(yè)每年根據研發(fā)部的研發(fā)立項，編制相應的預算，經由董事會或對應職能部門研究審批后，轉交企業(yè)財務部；財務部以會計準則和稅務法規(guī)定為依據，設立專門的賬目管理、核算研發(fā)費用；財務部門對項目研發(fā)的人工費用進行分配的依據需要人事部門提供，人事部應當按月對研發(fā)人員的薪資、獎勵、補助、津貼及社保等費用進行統計列表，并于月底報送財務部[4]。如此，以健全的管理制度，為財務部門準確歸集研發(fā)費用提供強力保障，提升企業(yè)防范稅務風險的能力。另外，我國對于企業(yè)研發(fā)的歸集范圍有明確規(guī)定，列出了具體的項目明細。企業(yè)需要特別注意，在進行研發(fā)費用歸集時，需要認真研究相關的稅務法規(guī)和優(yōu)惠政策，制定明確的歸集標準，通過列舉法認真核對相關項目，參與加計扣除的支出費用應與研發(fā)項目直接相關且在列舉的范圍內，企業(yè)不得隨意擴大項目范圍，確保所有的費用歸集符合稅法規(guī)定。

（二）優(yōu)化研發(fā)費用管理制度

為了便于界定企業(yè)支出是否可以參與加計扣除稅收優(yōu)惠，企業(yè)需要建立相應的制度，加強對研發(fā)費用的管理。政府在企業(yè)遞交費用加計扣除申請材料時，應當要求企業(yè)同時提交研發(fā)費用管理制度，針對申報項目達標的企業(yè)，政府應審核其制度是否科學可行，并給出改進性建議，幫助企業(yè)完善管理制度，提高研發(fā)費用的歸集能力。企業(yè)在制定管理制度時，應當充分研究國家相關政策，確保制定的管理制度科學合理，能夠完全適應國家的稅務要求和會計準則。針對具體的研發(fā)項目，財務部要單獨分析，列舉可以享受加計扣除的費用，對研發(fā)項目預算開展二次評估，企業(yè)要安排專門的審計和會計團隊，監(jiān)督研發(fā)費用相關管理制度的落實情況，確保管理措施執(zhí)行到位。監(jiān)督團隊根據其檢查結果，匯總存在問題的環(huán)節(jié)和管理薄弱點，企業(yè)對管理制度進行完善改進，不斷提高研發(fā)費用的管理能力，幫助企業(yè)提升研發(fā)資金效益，減少經濟損失[5]?？傊髽I(yè)用制度來管理研發(fā)費用，不但可以更好地發(fā)揮研發(fā)費用對產品技術的提升作用，還可以促使企業(yè)正確歸集研發(fā)費用，降低稅務風險。

（三）規(guī)范化管理研發(fā)項目

一方面，企業(yè)應從規(guī)范內部流程和完善內部制度出發(fā)，強化研發(fā)管理工作。企業(yè)在進行工藝改進或產品創(chuàng)新研發(fā)時，要結合企業(yè)的科研實力和研發(fā)資金預算，對項目進行可行性分析，經企業(yè)管理層討論審批通過后才能立項。在項目實施過程中，要成立專門的項目管理組負責項目的經費預算推進、實施及研發(fā)成果匯總工作，定期進行研發(fā)成果鑒定，把握好關鍵性技術，確保研發(fā)具有創(chuàng)新性，能夠按計劃推進。企業(yè)要做好研究成果的轉化工作，以實現盡快將研發(fā)成果推向市場實現效益轉化。另一方面，國家為了確保企業(yè)的研發(fā)費用加計扣除申報，符合其實際情況，要求企業(yè)提供研發(fā)費用支出會計憑證。同時還要求企業(yè)要保證所提供資料全面、準確、實用。這對財務部門的人員素質和專業(yè)素養(yǎng)提出了更高的要求，在企業(yè)的日常運營中，財務部門要把握好項目推進節(jié)點，適時收集和整理項目資料，并按照實際功能進行歸檔，確保在加計扣除申報時，能夠及時提供全面準確的資料，規(guī)避稅務風險，推動企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展。企業(yè)需要對研發(fā)項目進行立案，建立或改進研發(fā)費用的賬目管理制度，以便于應對稅務核查。當企業(yè)準備實施一個新的研發(fā)項目時，應當充分認識企業(yè)的實際情況，對項目進行科學完整的評估分析，同時還應要求財務部門建立項目研發(fā)費用憑證管理辦法，派駐專業(yè)的財務人員對研發(fā)項目執(zhí)行過程中產生的財務信息和憑證資料收集核算，詳細記錄研發(fā)費用的使用情況，做好憑證管理，最后還應結合項目的實施進度和財務核算時間，設置輔助賬目，用于企業(yè)管理研發(fā)費用，定期比對和檢查相關賬目信息和憑證資料，確保輔助賬目與財務憑證相符，降低企業(yè)的稅務風險隱患。

（四）注重增強研發(fā)費用核算精細度

制造企業(yè)在技術研發(fā)的實際進程中，需要建立健全的會計核算制度。企業(yè)不僅要做好研發(fā)費用支出總賬的管理工作，還要認真研究相關的會計準則和稅務法規(guī)。對于企業(yè)的研發(fā)費用管理，要根據財務管理的實際需要，適當設立二級科目，便于分離在產品研發(fā)或技術升級過程中產生的費用化支出和資本支出。與此同時，財務人員還應設置一些三級科目，用于管理與研發(fā)支出相關的各類費用，逐步建立以成本核算為核心內容的會計核算體系，充分利用多元化核算方式，促進會計核算走向精細化。會計核算人員應根據企業(yè)要求對費用化的研究落實分類管理，將相關的支出費用劃歸至二級科目中；關于項目的資本化支出，需要繼續(xù)保留在原科目中，當企業(yè)的研發(fā)項目完結后，將該項支出歸集到無形資產中，然后根據該技術的使用年限，合理分配攤銷比例。很多企業(yè)為了提高會計核算的效率和準確度，通過引入ERP系統，利用先進的信息化平臺來強化研發(fā)費用的管控工作[6]。利用ERP系統，可以設置專門的模塊，自動生成研發(fā)費用支出明細表，保證會計核算符合加計扣除稅務優(yōu)惠政策的規(guī)定。ERP系統的應用，便于企業(yè)在提交加計扣除申請資料時，根據需要調取相關的數據和信息，確保會計核算的準確便捷。

結語

為了激勵企業(yè)積極主動進行產業(yè)升級和技術革新，提高企業(yè)創(chuàng)新能力和產品科技含量，國家對研發(fā)費用采用加計扣除稅收優(yōu)惠政策，而且還在持續(xù)擴大優(yōu)惠范圍，這對于企業(yè)可以說是機遇與挑戰(zhàn)并存，雖然能夠減少納稅成本，但是如果操作不當，也容易誘發(fā)稅務風險，因此在采用稅收優(yōu)惠政策過程中，企業(yè)應慎重操作，有效防范稅務風險。通過科學的稅務風險防范和管控，能夠有效防范企業(yè)的涉稅風險，避免企業(yè)面臨稅收處罰，在一定程度上可以節(jié)省支出資金，由此意味著企業(yè)能在研發(fā)領域投入更多的資金，這有助于推動企業(yè)研發(fā)水平提升，增強核心競爭優(yōu)勢。