王景輝

提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是推動(dòng)資本市場健康發(fā)展的內(nèi)在要求。企業(yè)作為社會(huì)的組織細(xì)胞，企業(yè)會(huì)計(jì)誠信建設(shè)是高質(zhì)量發(fā)展的重要基礎(chǔ)。2023年，證券市場迎來了注冊制全面落地，取代原有的上市核準(zhǔn)制，充分釋放證券市場活力。但是，證券市場注冊制改革使得現(xiàn)有會(huì)計(jì)誠信體系面臨極大地挑戰(zhàn)，成為了目前亟待解決的一大問題。本文利用市場化的視角，以全面實(shí)施注冊制為背景，以企業(yè)為出發(fā)點(diǎn)、會(huì)計(jì)人員與政府相輔助的思路，探究注冊制對會(huì)計(jì)誠信的影響，進(jìn)一步重構(gòu)會(huì)計(jì)誠信體系，進(jìn)而推動(dòng)上市公司高質(zhì)量發(fā)展。

據(jù)證監(jiān)會(huì)披露統(tǒng)計(jì)，2020、2021、2022連續(xù)三年上市公司行政處罰案件分別有114、133、73例，其中與會(huì)計(jì)誠信缺失有關(guān)的案件分別有21、42、35例，分別占比18%、32%、48%，在案件總體中表現(xiàn)出上漲的趨勢。上市公司作為各行業(yè)企業(yè)中的翹楚，是市場活動(dòng)的主要參與者，上市公司發(fā)展的好壞成了反映市場狀況的重要參考指標(biāo)。上市公司的會(huì)計(jì)誠信缺失問題嚴(yán)重?cái)_亂了證券市場秩序，給公司本身乃至經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成了負(fù)面影響。

一、注冊制下重構(gòu)會(huì)計(jì)誠信體系必要性

注冊制在提高直接融資比重，強(qiáng)化資本市場對經(jīng)濟(jì)的引領(lǐng)作用。注冊制的核心就是信息披露。就上市公司而言，一方面，在充分信息披露基礎(chǔ)上，轉(zhuǎn)變?yōu)樾问綄彶?，縮短了審核周期，有助于減少企業(yè)上市排隊(duì)時(shí)間，另一方面，發(fā)行上市全過程更加規(guī)范、透明、可預(yù)期，減少了權(quán)力“尋租”空間。企業(yè)的發(fā)行上市程序大大簡化，上市效率隨之提高。但是相比于核準(zhǔn)制，注冊制下不再對上市公司進(jìn)行嚴(yán)格甄別，相應(yīng)降低了對上市公司的資質(zhì)要求。為融資而上市的不良企業(yè)會(huì)借機(jī)涌現(xiàn)，對現(xiàn)有會(huì)計(jì)誠信體系產(chǎn)生極大的挑戰(zhàn)。［1］同時(shí)，會(huì)計(jì)職業(yè)所具有的社會(huì)性和技術(shù)性，也造成了企業(yè)會(huì)計(jì)誠信的缺失，存在影響深、危害大、查處難等特點(diǎn)。由此可見，在注冊制全面落地的背景下，對現(xiàn)有會(huì)計(jì)誠信體系進(jìn)行重構(gòu)勢在必行。

二、目前上市公司會(huì)計(jì)誠信缺失問題現(xiàn)狀

加強(qiáng)會(huì)計(jì)誠信建設(shè)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是推動(dòng)資本市場健康發(fā)展的內(nèi)在要求。但是，在證監(jiān)會(huì)所披露的行政處罰案件中，被證監(jiān)會(huì)高頻次提起的會(huì)計(jì)誠信缺失問題包括：未按規(guī)定披露、虛假記載、內(nèi)部控制存在重大缺陷、未勤勉盡責(zé)、存在誤導(dǎo)性等。具體可將其歸為以下三類：

（一）會(huì)計(jì)核算中的財(cái)務(wù)造假

依照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》六大會(huì)計(jì)要素的分類，歸納出的常用財(cái)務(wù)造假方法包括：虛增資產(chǎn)、虛減負(fù)債、虛增所有者權(quán)益、虛增收入、虛減費(fèi)用、虛增利潤、附注造假、隱瞞或故意遺漏刪除重要信息等。比如，目前 A股史上最大上市公司財(cái)務(wù)造假案主體——康美藥業(yè)，2016至2018年連續(xù)三年累計(jì)虛增營業(yè)收入291.28億元，虛增營業(yè)利潤41.01億元，多計(jì)利息收入5.1億元，累計(jì)虛增貨幣資金886.81億元。事發(fā)后，不僅導(dǎo)致公司相繼受到證監(jiān)會(huì)的行政處罰、民事處罰，使得公司聲譽(yù)受到嚴(yán)重打擊，相關(guān)數(shù)名責(zé)任人更是承擔(dān)了相應(yīng)的刑事處罰。同時(shí)，造假風(fēng)波使得康美醫(yī)藥股價(jià)應(yīng)聲下跌，戴上了退市風(fēng)險(xiǎn)警告的帽子，給證券市場投資者也帶來了經(jīng)濟(jì)損失。

（二）內(nèi)部控制出現(xiàn)重大缺陷

企業(yè)內(nèi)部控制重大缺陷主要包括企業(yè)資產(chǎn)未經(jīng)授權(quán)的購買、使用或處置，由于偷竊、浪費(fèi)、貪污腐敗、經(jīng)營的無效性以及經(jīng)營管理決策不當(dāng)或錯(cuò)誤，從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)的流失以及企業(yè)經(jīng)營過程中無法糾正戰(zhàn)略實(shí)施偏差等。內(nèi)部控制疏漏會(huì)在公司內(nèi)部創(chuàng)造出“尋租”的空間、滋生出違法違規(guī)的土壤，不僅可能會(huì)污染企業(yè)內(nèi)部治理環(huán)境、給企業(yè)帶來重大經(jīng)濟(jì)損失，而且也會(huì)降低會(huì)計(jì)行業(yè)整體信用水平。

（三）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不佳

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量基本特征包括相關(guān)性、真實(shí)性、可靠性、可比性、可理解性、及時(shí)性、實(shí)質(zhì)重于形式等，證監(jiān)會(huì)所披露的未勤勉盡責(zé)存在誤導(dǎo)性等問題均屬此行列。例如證監(jiān)會(huì)公布2023年第18號行政處罰中明確指出，大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對獐子島集團(tuán)公司2016年年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)執(zhí)業(yè)中，執(zhí)行存貨和成本結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序未勤勉盡責(zé)，會(huì)計(jì)信息缺乏充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，所得出的結(jié)果不具有真實(shí)性、適當(dāng)性和準(zhǔn)確性。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不佳會(huì)給投資者造成誤導(dǎo)，使上市公司遭遇信用危機(jī)。

三、上市公司會(huì)計(jì)誠信缺失的原因分析

（一）上市公司

1.公司利益的驅(qū)使。利益的驅(qū)動(dòng)是公司會(huì)計(jì)誠信缺失的根源，公司以營利為目的，為了盡可能擴(kuò)大自身經(jīng)濟(jì)利益，鋌而走險(xiǎn)。通過美化、粉飾報(bào)表，欺騙投資者、對賭承諾、盲目擴(kuò)張、上市保殼，從而騙取市場投資者融資。通過弱化報(bào)表，隱瞞業(yè)績、少報(bào)損益、轉(zhuǎn)移利潤、規(guī)避稅負(fù)、偷稅漏稅、騙取補(bǔ)助等，從而能夠減少公司必要性支出、方便某些公司相關(guān)者從中謀取利益。［1］

2.公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)不合理。部分上市公司管理基礎(chǔ)薄弱，單純簡單復(fù)制他處治理結(jié)構(gòu)，并未參考治理結(jié)構(gòu)與公司本身的針對性、適應(yīng)性和可操作性。一旦公司所引入的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)無法發(fā)揮應(yīng)有的效果，就會(huì)導(dǎo)致公司內(nèi)部控制出現(xiàn)重大缺陷，滋生公司會(huì)計(jì)誠信缺失。

3.公司高管缺乏責(zé)任心疏于職守。上市公司自身擁有成熟的財(cái)務(wù)運(yùn)營機(jī)制，但仍需各部門互相配合才能發(fā)揮其作用。若公司中存在某位高管缺乏責(zé)任心疏于職守，會(huì)帶動(dòng)公司內(nèi)相關(guān)部門不作為，增加公司開展會(huì)計(jì)工作時(shí)的內(nèi)部摩擦力，成為公司財(cái)務(wù)運(yùn)營中的短板，導(dǎo)致所得出的會(huì)計(jì)信息存在失真風(fēng)險(xiǎn)。

（二）會(huì)計(jì)從業(yè)人員

1.屈從于雇主壓力。會(huì)計(jì)從業(yè)人員主要受雇于企業(yè)從事內(nèi)部財(cái)務(wù)或外部審計(jì)工作。雇主作為其經(jīng)濟(jì)及業(yè)務(wù)來源，天生處于強(qiáng)勢地位，對會(huì)計(jì)從業(yè)人員日常工作有著極大的影響力。當(dāng)雇主對會(huì)計(jì)從業(yè)人員施加影響時(shí)，內(nèi)部財(cái)務(wù)或外部審計(jì)人員迫于壓力，往往屈從于雇主的各項(xiàng)要求，而忽視了基本的會(huì)計(jì)誠信。表現(xiàn)為部分公司因違法而遭受行政處罰時(shí)，財(cái)務(wù)人員、會(huì)計(jì)師事務(wù)所大多也牽連其中。

2.私利的驅(qū)使。作為公司財(cái)務(wù)、經(jīng)營與決策的主要負(fù)責(zé)與重要參與部門，會(huì)計(jì)從業(yè)人員在公司內(nèi)部擁有很高的權(quán)力與地位，但卻缺乏相應(yīng)的制約。當(dāng)公司存在治理漏洞或利益缺口時(shí)，會(huì)計(jì)從業(yè)人員可能會(huì)因受到私利的驅(qū)使而喪失會(huì)計(jì)誠信。

3.法律意識(shí)、責(zé)任意識(shí)淡薄。會(huì)計(jì)從業(yè)人員缺乏相應(yīng)的法律法規(guī)、職業(yè)道德教育，在執(zhí)業(yè)時(shí)法律意識(shí)、責(zé)任意識(shí)淡薄。當(dāng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員在工作中產(chǎn)生各項(xiàng)權(quán)衡時(shí)，往往忽視其中存在的法律風(fēng)險(xiǎn)與道德風(fēng)險(xiǎn)，造成會(huì)計(jì)誠信危機(jī)。

四、注冊制下重構(gòu)會(huì)計(jì)誠信體系助推上市公司高質(zhì)量發(fā)展的作用路徑

注冊制改革的核心目的是進(jìn)一步釋放證券市場活力，完善社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制，從而推動(dòng)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展。作為市場經(jīng)濟(jì)的主體，注冊制下要想重構(gòu)會(huì)計(jì)誠信體系，就要以企業(yè)為出發(fā)點(diǎn)、會(huì)計(jì)人員與政府相輔相成，用市場化的視角來看待問題。

（一）企業(yè)

1.將公司會(huì)計(jì)指標(biāo)推向市場化，建立科學(xué)的同行業(yè)對標(biāo)機(jī)制。根據(jù)經(jīng)濟(jì)模型分析得出，會(huì)計(jì)信息可比性，能顯著增強(qiáng)資本市場信息效率與資本市場定價(jià)同步性。［2］ 通過同行業(yè)對標(biāo)，同類業(yè)務(wù)采用相同的會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)估計(jì)方式，科學(xué)評價(jià)公司的經(jīng)營狀況，增強(qiáng)公司會(huì)計(jì)信息相關(guān)性、可比性，從而提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量水平，發(fā)揮會(huì)計(jì)高質(zhì)量信息在資本市場定價(jià)中的關(guān)鍵作用。同時(shí)，對公司價(jià)值做出合理評估，避免過低或過高估計(jì)公司價(jià)值，維護(hù)投資者利益。

2.將公司治理進(jìn)一步推向市場化、國際化。隨著經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展，持續(xù)強(qiáng)化企業(yè)合規(guī)管理已成為全球市場競爭中的新趨勢，我國前期合規(guī)方面相關(guān)規(guī)定主要集中于商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司、證券公司等金融機(jī)構(gòu)。近年來，央企緊跟時(shí)代步伐，合規(guī)管理也在探索中不斷強(qiáng)化。國資委最新印發(fā)的《中央企業(yè)合規(guī)管理辦法》中已經(jīng)明確提出中央企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合公司內(nèi)部實(shí)際情況設(shè)立首席合規(guī)官。目前，已有68家中央企業(yè)集團(tuán)和631家重要子企業(yè)設(shè)置了首席合規(guī)官，全系統(tǒng)合規(guī)管理人員超過2.8萬人。廣大上市公司亦可以在積極引入發(fā)展成熟的合規(guī)管理制度基礎(chǔ)上根據(jù)自身情況進(jìn)行制度創(chuàng)新，在公司內(nèi)部設(shè)立首席合規(guī)官或合規(guī)總監(jiān)（Chief Compliance Officer，簡稱CCO）職務(wù)，將其與財(cái)務(wù)總監(jiān)、法務(wù)總監(jiān)并列為三大高管，可由公司監(jiān)事兼任，對公司會(huì)計(jì)工作開展監(jiān)督檢查。［3］ 同時(shí)，國內(nèi)公司可以與國際接軌，引入在美股、港股中確立的公司委員會(huì)制度，在公司內(nèi)部設(shè)立審核委員會(huì)，負(fù)責(zé)審查公司財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)活動(dòng)。審核委員會(huì)通常由公司董事會(huì)成員組成，其職責(zé)包括監(jiān)督公司的內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和合規(guī)性，確保公司遵守法律法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并向投資者和其他利益相關(guān)者提供透明度和可靠性的財(cái)務(wù)信息。

3.加大會(huì)計(jì)創(chuàng)新投入，將區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)、人工智能等前沿科技與會(huì)計(jì)深度融合。例如，可以充分推動(dòng)“會(huì)計(jì)+區(qū)塊鏈” 的智能實(shí)踐，實(shí)現(xiàn)業(yè)內(nèi)互相幫扶，促進(jìn)區(qū)塊鏈技術(shù)在會(huì)計(jì)行業(yè)的應(yīng)用水平全面提升，從而提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量真實(shí)性。［4］

4.公司經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)樹立正確的價(jià)值觀。提高站位、重視長遠(yuǎn)利益，通過創(chuàng)新生產(chǎn)方式、管理方式和開拓方式，而不是選擇旁門左道的方式來追求利潤，這樣才可以讓企業(yè)做大做強(qiáng)，更好地促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。［5］

5.堅(jiān)持“申報(bào)即擔(dān)責(zé)”的原則。全面實(shí)施企業(yè)注冊制是對會(huì)計(jì)信息質(zhì)量以及會(huì)計(jì)誠信提出的更高要求。實(shí)行注冊制也并不意味著放松質(zhì)量要求。堅(jiān)持“申報(bào)即擔(dān)責(zé)”的原則，如果發(fā)現(xiàn)發(fā)行人存在重大違法違規(guī)嫌疑的，應(yīng)及時(shí)采取立案稽查、中止審核注冊、暫緩發(fā)行上市、撤銷發(fā)行注冊等相應(yīng)措施。同時(shí)通過信用評級，可以優(yōu)化融資資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、提高融資質(zhì)量、防范和減少融資風(fēng)險(xiǎn)、保障融資的有效性、安全性和流動(dòng)性等。

6.建立更為科學(xué)的運(yùn)行和會(huì)計(jì)評價(jià)體系。運(yùn)行體系則反映著企業(yè)內(nèi)部的管理制度和流程，而會(huì)計(jì)評價(jià)體系是用來衡量企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的標(biāo)準(zhǔn)和方法。會(huì)計(jì)運(yùn)行體系包括財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制等方面。通過引入先進(jìn)的會(huì)計(jì)管理經(jīng)驗(yàn)，改進(jìn)公司內(nèi)外部權(quán)力約束機(jī)制等方式，提升會(huì)計(jì)運(yùn)行體系，滿足外部投資者和內(nèi)部管理者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需求和要求，可以有效改善公司內(nèi)部控制會(huì)計(jì)誠信缺失問題。會(huì)計(jì)評價(jià)體系水平主要通過財(cái)務(wù)報(bào)表、財(cái)務(wù)指標(biāo)等對外體現(xiàn)。經(jīng)過重構(gòu)的會(huì)計(jì)誠信體系通過建立科學(xué)的公司會(huì)計(jì)運(yùn)行模式、推動(dòng)前沿理論技術(shù)與會(huì)計(jì)工作深度融合、強(qiáng)化會(huì)計(jì)獨(dú)立性與自律意識(shí)等組合方式，可以有效改善會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)造假、信息質(zhì)量不佳的會(huì)計(jì)誠信缺失問題，為公司提供科學(xué)客觀的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，并確保這些數(shù)據(jù)的真實(shí)性和可靠性，進(jìn)而幫助公司實(shí)現(xiàn)高質(zhì)高效決策，實(shí)現(xiàn)公司“提質(zhì)增效”的改革發(fā)展目標(biāo)。

通過提高會(huì)計(jì)誠信水平，一方面為管理層提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，幫助公司實(shí)現(xiàn)高質(zhì)高效決策；另一方面提振投資者信心，為公司吸引更多的投資，進(jìn)而推動(dòng)上市公司高質(zhì)量發(fā)展。

（二）會(huì)計(jì)從業(yè)人員

1.加強(qiáng)財(cái)務(wù)部門、會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性，避免其他部門或個(gè)人對會(huì)計(jì)工作的干擾。一方面，會(huì)計(jì)從業(yè)人員樹立牢固的廉潔意識(shí)，嚴(yán)格遵守回避原則，主動(dòng)避免與公司其他人員產(chǎn)生非工作型接觸；另一方面，會(huì)計(jì)從業(yè)人員可以充分發(fā)揮其在公司中對高管或其他部門的影響力，普及尊重會(huì)計(jì)獨(dú)立性的意義，促使公司其他人員尊重會(huì)計(jì)工作的獨(dú)立性。

2.強(qiáng)化會(huì)計(jì)行業(yè)協(xié)會(huì)的自律約束作用，學(xué)習(xí)證券業(yè)、基金業(yè)協(xié)會(huì)的先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn)，對會(huì)計(jì)行業(yè)進(jìn)行高標(biāo)準(zhǔn)要求。支持會(huì)計(jì)行業(yè)協(xié)會(huì)建立健全會(huì)計(jì)從業(yè)人員信用信息管理制度，尤其重視具有較高職業(yè)素養(yǎng)的注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)誠信體系建設(shè)，探索誠信積分管理機(jī)制，作為會(huì)計(jì)人才選拔重要依據(jù)，凈化行業(yè)底層土壤，從而營造“風(fēng)清氣正”的行業(yè)發(fā)展環(huán)境。［6］

3.主動(dòng)尋求有效的多元化約束體系來實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)誠信，加大全鏈條發(fā)現(xiàn)能力和查處力度。例如，可以充分發(fā)揮媒體監(jiān)督在外部治理方面的作用，同時(shí)，配合會(huì)計(jì)從業(yè)人員自我約束，共同提升會(huì)計(jì)行業(yè)誠信氛圍，推進(jìn)會(huì)計(jì)誠信建設(shè)。［7］

4.提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)操能力。響應(yīng)會(huì)計(jì)智能化發(fā)展形勢，培養(yǎng)既精通專業(yè)又熟悉信息技術(shù)，既具備戰(zhàn)略思維又富有創(chuàng)新能力的復(fù)合型會(huì)計(jì)人才，助推公司會(huì)計(jì)數(shù)字化轉(zhuǎn)型。

5.加強(qiáng)會(huì)計(jì)自身職業(yè)道德教育，作為會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)的重要內(nèi)容。加大會(huì)計(jì)誠信人員的先進(jìn)事跡宣傳；同時(shí)，常態(tài)化開展對會(huì)計(jì)失信案例的警示教育，促使會(huì)計(jì)從業(yè)人員緊繃思想之弦，筑牢誠信之基。

五、結(jié)論

會(huì)計(jì)誠信建設(shè)不是一朝一夕，是一個(gè)系統(tǒng)工程。除了企業(yè)自身原因外，現(xiàn)有監(jiān)督懲罰機(jī)制應(yīng)加大力度，構(gòu)建長效機(jī)制。因此，相關(guān)部門要督促企業(yè)、中介機(jī)構(gòu)和從業(yè)人員恪守誠信原則。通過支持和引導(dǎo)投資者對失信者采取集體訴訟，加強(qiáng)會(huì)計(jì)失信懲罰力度，從而充分發(fā)揮政府在證券市場的震懾作用，另外，通常建立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)誠信正向激勵(lì)機(jī)制，如推行納稅人評級機(jī)制，不同等級的納稅人采取不同的市場管理措施，如優(yōu)惠政策、限制措施等。從而引導(dǎo)相關(guān)主體崇尚會(huì)計(jì)誠信文化，增強(qiáng)會(huì)計(jì)誠信積極性。

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［5］中國企業(yè)聯(lián)合會(huì)課題組，劉興國.中國制造業(yè)500強(qiáng)企業(yè)受疫情影響分析報(bào)告［J］.中國經(jīng)濟(jì)報(bào)告，2020（02）：87-96.

［6］加強(qiáng)新時(shí)代會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè) 為高質(zhì)量發(fā)展提供有力支撐——《會(huì)計(jì)改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》系列解讀之五［J］.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2022，（05）：4-8 .

［7］會(huì)計(jì)誠信體系建設(shè)與高質(zhì)量發(fā)展——第二屆“會(huì)計(jì)誠信與高質(zhì)量發(fā)展論壇”綜述［J］.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2022，（22）：4-6.

作者單位：天津商業(yè)大學(xué)，本科在讀。