劉 喆

（北京師范大學(xué)財經(jīng)處，北京 100875）

一、引言

高校作為典型的行政事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行政府會計制度。 現(xiàn)行的政府會計制度體系近年來經(jīng)歷了較為重大的變革過程。 黨的十八屆三中全會于2013 年11 月在北京召開，會議明確提出，我國應(yīng)當(dāng)構(gòu)建以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，新型綜合性政府財務(wù)報告體系，以完善中央及地方的風(fēng)險預(yù)警和債務(wù)管理機(jī)制。 在這一改革目標(biāo)的指引下，2013 年財政部發(fā)布 《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》《高等學(xué)校會計制度》等。 這些制度和文件明確了政府會計制度改革的整體目標(biāo)、 任務(wù)及實施步驟，構(gòu)成了一個嶄新的政府會計制度體系。

由此，核算體系由“單維度”轉(zhuǎn)變?yōu)椤岸嗑S度”，核算基礎(chǔ)則由“單基礎(chǔ)”轉(zhuǎn)變?yōu)椤岸嗷A(chǔ)”。 在新政府會計制度下，涉及的某些經(jīng)濟(jì)事項，有時會在預(yù)算會計支出確認(rèn)時，出現(xiàn)兩個或者多個確認(rèn)時點，并且無法及時有效控制預(yù)算項目額度。本文以S 大學(xué)為例，對高校的遲延支付業(yè)務(wù)存在的問題和難點進(jìn)行探討，并提出對策與建議，以期能夠提供一定的參考價值。

二、高校薪酬相關(guān)業(yè)務(wù)的核算特征

通過分析總結(jié)新政府會計制度和《高等學(xué)校會計制度》的相關(guān)內(nèi)容，可以看出，高校職工薪酬及其相關(guān)業(yè)務(wù)在核算過程中具有以下幾個特征：

（一）核算內(nèi)容較為繁雜

根據(jù)新政府會計制度中的相關(guān)闡述， 針對高校而言，職工薪酬這一概念，主要包含基本工資（包括薪級工資、崗位工資等）、由國家統(tǒng)一規(guī)定的各類津貼補(bǔ)貼（包括提租補(bǔ)貼、購房補(bǔ)貼、取暖補(bǔ)貼、物業(yè)補(bǔ)貼、特崗津貼等）、改革性補(bǔ)貼、規(guī)范津貼補(bǔ)貼（即績效工資）、社會保險費(fèi)（即職工養(yǎng)老保險、工傷保險、醫(yī)療保險、失業(yè)保險、生育保險）和住房公積金，即日常所稱的“五險一金”以及職業(yè)年金。 高校的職工薪酬核算內(nèi)容多且復(fù)雜， 在財務(wù)會計和預(yù)算會計核算過程中，都會涉及較為復(fù)雜繁多的會計科目和分錄。

（二）教職工人員類別較為多樣

根據(jù)新政府會計制度中的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合高校的實際情況，可以明確，應(yīng)付職工薪酬這一科目所需負(fù)擔(dān)的對象，主要包含兩大類：一是“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”， 主要核算高校開展教育科研及其輔助活動所發(fā)生的各項人員費(fèi)用。 二是“單位管理費(fèi)用”，主要核算高校本級行政及后勤管理部門開展管理活動發(fā)生的各項費(fèi)用。 三是通過“研發(fā)支出”“加工物品”“經(jīng)營費(fèi)用”及“在建工程”科目核算的資產(chǎn)或者經(jīng)營活動成本。

（三）代扣費(fèi)用的種類較為多元

根據(jù)新政府會計制度中的有關(guān)闡述，與應(yīng)付職工薪酬這一科目有關(guān)的預(yù)扣款項，至少包含：代扣代繳的社會保險費(fèi)用、住房公積金、個人所得稅以及水電氣、房租等其他代扣款項。 代扣費(fèi)用多種多樣，就會導(dǎo)致即使在把預(yù)算會計中的支出類科目排除在外的情況下，在財務(wù)會計方面都要設(shè)置很煩雜的負(fù)債類科目。

（四）經(jīng)費(fèi)來源渠道不唯一

高校雖然是典型的行政事業(yè)單位，但又不同于一般的行政事業(yè)單位。 高校有著其自身的特殊性，基本預(yù)算撥款并非是支付人員薪酬的唯一經(jīng)費(fèi)來源渠道，自籌經(jīng)費(fèi)以及項目預(yù)算撥款也可以用于支付人員薪酬，經(jīng)費(fèi)來源渠道較為多元化。

（五）遲延支付時間點較為固定

同職工薪酬業(yè)務(wù)有關(guān)的遲延支付款項，大多數(shù)都是政策性額度，有具體遲延期限的應(yīng)付款項。 比如，從本月職工薪酬中預(yù)提、預(yù)扣的一些費(fèi)用都需要在下個月的規(guī)定時間內(nèi)全額上繳到相應(yīng)的主管部門。 但因為具體的繳納期限是確定的，所以財務(wù)會計在對遲延支付業(yè)務(wù)相關(guān)的負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)時，已經(jīng)可以獲知該業(yè)務(wù)支出的具體分類及歸屬期間。

（六）會計核算的順序較為固定

職工薪酬相關(guān)業(yè)務(wù)的發(fā)生順序一般為：計提分配-預(yù)提預(yù)扣-工資發(fā)放-上繳預(yù)提預(yù)扣款項。 這幾項業(yè)務(wù)的處理先后順序及時間點比較固定，因此形成了一個固定的業(yè)務(wù)循環(huán)周期。 基于該特征，可考慮從業(yè)務(wù)循環(huán)的角度對職工薪酬及其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)的會計處理進(jìn)行整體角度的優(yōu)化處理。

三、高校遲延支付業(yè)務(wù)簡介

高校的遲延支付就是在日常生活中通常提及的“五險一金”，即養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險及生育保險五種社會保險及住房公積金。無論是社會保險制度，還是住房公積金制度，對于個人、高校、社會的意義，都是十分重大的。 高校依照法律法規(guī)為教職工繳納“五險一金”，不但可以增加教職工的福利，調(diào)動起教職工的積極性，還能提高學(xué)校的競爭力及凝聚力，規(guī)范學(xué)?，F(xiàn)代化的管理制度。 而就社會整體而言，社會保險不僅可以保障民生，還能夠促進(jìn)社會和諧，經(jīng)濟(jì)高效運(yùn)行，維護(hù)社會安定和諧。

通常來說，“五險一金”是由單位承擔(dān)部分和個人承擔(dān)部分兩部分構(gòu)成。 單位承擔(dān)部分通常按職工應(yīng)發(fā)工資數(shù)的特定比例進(jìn)行繳納，個人承擔(dān)部分的代扣代繳義務(wù)人通常為所在單位，由單位從職工每月應(yīng)發(fā)工資中代為扣除并繳納。 一般情況下，單位承擔(dān)部分的比例比個人承擔(dān)部分更高，單位在每月的固定時間將這兩部分一起上繳單位所在地的主管稅務(wù)局或者住房公積金管理部門。

《中華人民共和國個人所得稅法》 的最新修訂版于2019 年1 月1 日正式實施。 其中詳細(xì)規(guī)定，“個人所得稅的納稅義務(wù)人是所得人， 扣繳義務(wù)人是支付其所得的單位或個人”。 就會計核算方面而言，一方面是財務(wù)會計核算，需涉及“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”“單位管理費(fèi)用”“其他應(yīng)交稅費(fèi)”及“銀行存款”等科目。另一方面是預(yù)算會計核算，需涉及“事業(yè)/行政支出”“資金結(jié)存”及其他預(yù)算會計科目。 除此之外，從納稅主體的角度來看，可將個人所得稅業(yè)務(wù)劃分為兩部分：一部分為向高校教職工發(fā)放工資薪金時代扣代繳的個人所得稅業(yè)務(wù)；另一部分為校外人員在向高校提供勞務(wù)時，例如咨詢、被試等，高校向其支付報酬時代扣代繳的個人所得稅業(yè)務(wù)。

四、高校遲延支付業(yè)務(wù)的核算方式

在新政府會計制度中，確立了“五+三”要素的新核算模式1五個財務(wù)會計要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用；三個預(yù)算會計要素：預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余。。

會計核算基礎(chǔ)不同， 導(dǎo)致高校的遲延支付業(yè)務(wù)也不同。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，財務(wù)會計將“應(yīng)發(fā)金額-代扣金額=實發(fā)金額” 作為遲延支付業(yè)務(wù)的核算邏輯。高校在處理教職工的工資薪金或者校外人員勞務(wù)報酬的發(fā)放業(yè)務(wù)時，分為兩方面，一方面是財務(wù)會計，其費(fèi)用的確認(rèn)以“應(yīng)發(fā)金額”為基礎(chǔ)，依“應(yīng)發(fā)金額”分別確認(rèn)“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”“單位管理費(fèi)用”等費(fèi)用類相關(guān)科目；同時，對“應(yīng)付職工薪酬-基本工資”及“應(yīng)付職工薪酬-津貼補(bǔ)貼”等負(fù)債類科目進(jìn)行確認(rèn)。

就遲延支付業(yè)務(wù)而言，在計提工資時，具體財務(wù)會計分錄如下：

借：業(yè)務(wù)活動費(fèi)用或單位管理費(fèi)用，

貸：應(yīng)付職工薪酬-基本工資等（稅前應(yīng)發(fā)金額）。

應(yīng)付職工薪酬-養(yǎng)老保險費(fèi)（單位配套：醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、生育保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、職業(yè)年金、應(yīng)付職工薪酬-住房公積金）。

預(yù)算會計中，因為不涉及現(xiàn)金流出，因此不做處理。 但代扣時有所不同：

借：應(yīng)付職工薪酬-基本工資等（稅前應(yīng)發(fā)金額），

貸：應(yīng)付職工薪酬-養(yǎng)老保險費(fèi)（個人部分：醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、職業(yè)年金、應(yīng)付職工薪酬、其他應(yīng)交稅費(fèi)）。

銀行存款（稅后實發(fā)金額）

預(yù)算會計分錄如下：

借：事業(yè)支出/行政支出，

貸：資金結(jié)存——貨幣資金等。

在實際發(fā)生時，財務(wù)會計分錄如下：

借：應(yīng)付職工薪酬-養(yǎng)老保險費(fèi)（單位配套：醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、生育保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、職業(yè)年金、應(yīng)付職工薪酬、住房公積金）。

應(yīng)付職工薪酬——養(yǎng)老保險費(fèi) （個人部分：醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、職業(yè)年金、住房公積金）

其他應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個人所得稅。

貸：銀行存款。

預(yù)算會計分錄如下：

借：事業(yè)支出/行政支出

貸：資金結(jié)存——貨幣資金等

由上述會計分錄分析得知，財務(wù)會計分錄的記賬模式與舊會計制度大體相同，賬務(wù)處理原則幾乎沒有變化，是以“實發(fā)金額+代扣金額=應(yīng)發(fā)金額”作為核算基礎(chǔ)的。 在新政府會計制度中，預(yù)算會計方面僅設(shè)置了3 個預(yù)算類會計科目：預(yù)算收入、預(yù)算支出及預(yù)算結(jié)余。 基于以上原因，高校不僅需要在實際支付工資薪金或勞務(wù)報酬的時候按照“實發(fā)金額”確認(rèn)事業(yè)支出或行政支出，還需要在實際向社會保險費(fèi)、個人所得稅、住房公積金等款項的征收管理部門繳納單位配套部分和個人承擔(dān)部分的合計金額時，把已從“應(yīng)發(fā)金額”中代扣出來但還未確認(rèn)的“代扣金額”分次確認(rèn)為事業(yè)支出或行政支出。

五、高校遲延支付業(yè)務(wù)主要存在的問題

（一）會計核算內(nèi)容復(fù)雜

高校的遲延支付業(yè)務(wù)存在“分次代扣、匯總代繳”這一特點，當(dāng)高校進(jìn)行匯總繳納代扣的各類個人款項這一操作的時候，如上文所述，在財務(wù)會計分錄中，借方需對負(fù)債類科目進(jìn)行沖銷，比如：“應(yīng)付職工薪酬-養(yǎng)老保險費(fèi)（個人部分）”“應(yīng)付職工薪酬-住房公積金（個人部分）”“其他應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅”等，貸方記“銀行存款”。 可見，財務(wù)會計分錄中并未呈現(xiàn)確認(rèn)費(fèi)用時的相關(guān)項目信息，這就造成了一些重要的信息，例如資金來源、列支項目等，無法在平行記賬模式下，在預(yù)算會計中確認(rèn)事業(yè)支出或者行政支出的時候，由財務(wù)分錄直接觸發(fā)得到的。 所以，如果要完善這些重要信息，為遲延支付業(yè)務(wù)的事業(yè)支出、 行政支出提供精準(zhǔn)的依據(jù)，就需要重新查閱財務(wù)會計每條確認(rèn)費(fèi)用的分錄。 然而，高校的項目不僅數(shù)量多，而且種類復(fù)雜，遲延支付業(yè)務(wù)涉及的項目也很多，要滿足上述會計信息質(zhì)量全面性和可靠性的要求，就會給會計核算帶來很大的困難，降低會計核算的效率和準(zhǔn)確度。

（二）費(fèi)用與支出的確認(rèn)、計量有時間差

在財務(wù)會計核算中，對職工薪酬所涉及的費(fèi)用可以一次性完成確認(rèn)與計量； 而在預(yù)算會計核算中，職工薪酬所涉及的支出必須要等到現(xiàn)金流出時才能予以確認(rèn)，且存在多個確認(rèn)時點。 主要為上文提及的教職工實際發(fā)放工資時的代扣環(huán)節(jié)，向征管部門實際繳納遲延支付款項的環(huán)節(jié)。 尤其是后者，支出的確認(rèn)時點存在多個。 例如，從教職工薪酬中代扣的養(yǎng)老保險費(fèi)等社會保險費(fèi)，由于高校教職工的人員結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，分為在職在編人員、長期聘用的合同制人員、勞務(wù)派遣人員等，不同類型人員的社會保險費(fèi)需繳納到不同部門， 如央保中心、市屬社保管理部門等，支出的確認(rèn)時點是向各個不同征管部門實際繳納相應(yīng)款項的時間。 從教職工薪酬中代扣的住房公積金個人部分，其對應(yīng)支出的確認(rèn)時點為向住房公積金管理部門實際繳納相應(yīng)款項時；從教職工薪酬中代扣的所得稅，對應(yīng)支出的確認(rèn)時點為向稅務(wù)機(jī)關(guān)實際繳納相應(yīng)稅款的時間。 因此，每月遲延支付業(yè)務(wù)在預(yù)算會計核算中支出的確認(rèn)時點存在多個。

（三）無法對項目額度進(jìn)行及時有效控制

絕大多數(shù)高校在職工薪酬相關(guān)業(yè)務(wù)的處理上，時間不一致。 因此，預(yù)算類項目的額度控制目標(biāo)無法及時達(dá)成。 尤其是每年十二月的相關(guān)職工薪酬，預(yù)算會計的支出要等到次年一月向征管部門實際繳納相應(yīng)款項時才能確認(rèn)為支出。 這不能反映實時收支情況，無益于決算報告使用者履行管理職責(zé)和監(jiān)督職責(zé)，無法為編制以后年度預(yù)算提供準(zhǔn)確的參考依據(jù)及信息。

六、解決高校遲延支付業(yè)務(wù)處理難點的方法

要化解高校遲延支付業(yè)務(wù)在實際中的核算困難之處，需要借助“待沖支出歸集”的虛擬項目來對需核算信息進(jìn)行收集及匯總。

高校在處理職工薪酬中的代扣業(yè)務(wù)時，財務(wù)會計的核算過程不變，但以預(yù)算支出科目的借方記紅字的辦法，從列支項目中將代扣金額轉(zhuǎn)入上文所述的“待沖支出歸集”虛擬項目；待實際向征管部門繳納代扣的個人承擔(dān)部分時，再從相應(yīng)的“待沖支出歸集”虛擬項目中一并列支。 同時，按照有關(guān)規(guī)定，屬于中央預(yù)算單位的高校，可以在遲延支付業(yè)務(wù)的代扣事項發(fā)生時，先把代扣金額由零余額賬戶劃轉(zhuǎn)到高?；緫?，在實際向征管部門繳納代扣款項的時候，再一并由基本戶進(jìn)行支出。 而對于不屬于中央預(yù)算單位的地方高校來說，這種資金劃轉(zhuǎn)方式在通常情況下是不被地方財政部門所允許的。 那么，可以考慮在每個“待沖支出歸集”虛擬項目下再根據(jù)“財政撥款”“非財政撥款”“其他資金”等不同資金來源進(jìn)行下一級明細(xì)標(biāo)識。 這樣一來，在確認(rèn)預(yù)算會計中的支出的時候，便可以清楚地判斷支付資金的相應(yīng)來源。

如S 大學(xué)是教育部直屬高校，實行項目輔助核算，現(xiàn)階段共有在編教職工3800 余人，合同制教職工2500 余人， 每月發(fā)放校外勞務(wù)涉及外部人員8000 余人。 S 大學(xué)針對遲延支付業(yè)務(wù)設(shè)立了具體的待沖支出項目。 為簡化表達(dá)，現(xiàn)假定S 大學(xué)在2022年3 月僅發(fā)生下述遲延支付業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)事項的具體內(nèi)容和會計核算過程如下：

例1：2022 年3 月，S 大學(xué)腦認(rèn)知學(xué)院M 項目在實驗過程中，招聘校外被試人員10 人，從M 項目的經(jīng)費(fèi)列支被試費(fèi)， 共向這10 名被試人員支付被試費(fèi)5000 元。 S 高校從基本戶向該10 人合計支付勞務(wù)報酬4160 元，代扣個稅840 元。

向被試人員支付勞務(wù)報酬時的賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動費(fèi)用-校外勞務(wù)費(fèi)-M 項目5000，

貸：其他應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅-應(yīng)交個人所得稅待沖支出歸集840，

銀行存款4160。

借：事業(yè)支出-校外勞務(wù)費(fèi)-M 項目5000，

事業(yè)支出-校外勞務(wù)費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅待沖支出歸集-840。

貸：資金結(jié)存-貨幣資金4160。

向稅務(wù)局實際繳納代扣個稅時的賬務(wù)處理：

借：其他應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅-應(yīng)交個人所得稅待沖支出歸集840，

貸：銀行存款840。

借：事業(yè)支出-校外勞務(wù)費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅待沖支出歸集840，

貸：資金結(jié)存-貨幣資金840。

例2：S 大學(xué)的國有資產(chǎn)處需對某大型設(shè)備的采購進(jìn)行招標(biāo)，聘請校外人員張某擔(dān)任本次招標(biāo)的專家評委，需支付專家咨詢費(fèi)3000 元，由國有資產(chǎn)處的公用經(jīng)費(fèi)項目列支。S 大學(xué)用銀行存款向該專家發(fā)放勞務(wù)報酬（稅后）2560 元，并代扣個人所得稅440 元。

賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動費(fèi)用-校外勞務(wù)費(fèi)-公用經(jīng)費(fèi)項目3000，

貸：銀行存款2560，

其他應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅-應(yīng)交個人所得稅待沖支出歸集440。

借：事業(yè)支出-校外勞務(wù)費(fèi)-公用經(jīng)費(fèi)項目3000，

事業(yè)支出-校外勞務(wù)費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅待沖支出歸集-440，

貸：資金結(jié)存-貨幣資金2560。

向稅務(wù)局實際繳納代扣的個稅時的財務(wù)會計賬務(wù)處理及預(yù)算會計賬務(wù)處理同例1。

例3：S 大學(xué)在發(fā)放2022 年3 月教職工工資時，計提教職工基本工資21000000 元， 津貼補(bǔ)貼6900000 元，合計工資90000000 元，并代扣個人養(yǎng)老保險費(fèi)等社保費(fèi)用、 住房公積金及個人所得稅。為簡化表述，假定養(yǎng)老保險費(fèi)、醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、個人所得稅、住房公積金皆按照工資總金額的5%扣除，費(fèi)用類科目均記業(yè)務(wù)活動費(fèi)。

賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動費(fèi)用-工資福利支出90000000，

貸：應(yīng)付職工薪酬-基本工資-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集14700000，

應(yīng)付職工薪酬-津貼補(bǔ)貼-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集48300000，

應(yīng)付職工薪酬-養(yǎng)老保險費(fèi)-代扣養(yǎng)老保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-醫(yī)療保險費(fèi)-代扣醫(yī)療保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-失業(yè)保險費(fèi)-代扣失業(yè)保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-職業(yè)年金-代扣職業(yè)年金待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-住房公積金-代扣住房公積金待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-應(yīng)交個人所得稅-代扣個人所得稅待沖支出歸集4500000，

借：應(yīng)付職工薪酬-基本工資-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集14700000，

應(yīng)付職工薪酬-津貼補(bǔ)貼-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集48300000。

貸：零余額賬戶用款額度43000000。

銀行存款20000000，

借：事業(yè)支出-工資福利支出90000000，

事業(yè)支出-工資福利支出-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集-14700000，

事業(yè)支出-工資福利支出-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集-48300000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣養(yǎng)老保險費(fèi)待沖支出歸集-4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣醫(yī)療保險費(fèi)待沖支出歸集-4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣失業(yè)保險費(fèi)待沖支出歸集-4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣職業(yè)年金待沖支出歸集-4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣住房公積金待沖支出歸集-4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣個人所得稅待沖支出歸集-4500000。

借：事業(yè)支出-工資福利支出-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集14700000，

事業(yè)支出-工資福利支出-應(yīng)付職工薪酬待沖支出歸集48300000，

貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度43000000，

資金結(jié)存——貨幣資金20000000。

例4：次月，S 大學(xué)從基本戶向各征管部門實際繳納養(yǎng)老保險費(fèi)等社會保險費(fèi)、住房公積金、個人所得稅（為簡化表述，未將養(yǎng)老保險費(fèi)等社會保險費(fèi)、住房公積金單位承擔(dān)部分考慮在內(nèi)）

賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付職工薪酬-養(yǎng)老保險費(fèi)-代扣養(yǎng)老保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-醫(yī)療保險費(fèi)-代扣醫(yī)療保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-失業(yè)保險費(fèi)-代扣失業(yè)保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-職業(yè)年金-代扣職業(yè)年金待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-住房公積金-代扣住房公積金待沖支出歸集4500000，

應(yīng)付職工薪酬-應(yīng)交個人所得稅-代扣個人所得稅待沖支出歸集4500000，

貸：銀行存款27000000。

借：事業(yè)支出-工資福利支出-代扣養(yǎng)老保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣醫(yī)療保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣失業(yè)保險費(fèi)待沖支出歸集4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣職業(yè)年金待沖支出歸集4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣住房公積金待沖支出歸集4500000，

事業(yè)支出-工資福利支出-代扣個人所得稅待沖支出歸集4500000，

貸：資金結(jié)存-貨幣資金27000000。

上述實例在棘手問題方面具有顯著優(yōu)勢，具體來說，表現(xiàn)在以下幾個方面：

第一，財務(wù)會計和預(yù)算會計的項目核算得到同步。 在高校處理遲延支付業(yè)務(wù)的時候，預(yù)算分錄中，把支出額度從列支項目劃轉(zhuǎn)到對應(yīng)的 “事業(yè)支出-工資福利支出-代扣XX 待沖支出歸集”下。 等到真正向征管部門繳納社保、公積金、所得稅等個人負(fù)擔(dān)款項的時候，預(yù)算會計在進(jìn)行核算時便可以從相應(yīng)的待沖支出歸集項目中直接列支，而不需要再對有關(guān)信息逐筆確認(rèn)，在很大程度上提高了預(yù)算會計核算的效率和準(zhǔn)確性。 同時，還降低了賬務(wù)處理的煩瑣程度，提高項目額度管控力度。 在改進(jìn)的高校遲延支付業(yè)務(wù)會計核算方式下，當(dāng)高校處理遲延支付業(yè)務(wù)的時候，借助于過渡性質(zhì)的“待沖支出歸集”虛擬項目，實現(xiàn)了賬面平衡。

第二，確?？颇坑囝~實時準(zhǔn)確。 當(dāng)高校在處理職工薪酬代扣事項時，采用觸發(fā)事業(yè)支出科目的借方紅字，對沖同一個預(yù)算會計科目這一方式，不僅符合收付實現(xiàn)制原則，而且因通過提前列支這一方法所導(dǎo)致的資金結(jié)存科目虛減及事業(yè)支出科目虛增現(xiàn)象，也可以有效被化解。 由此，便能有效保障預(yù)算會計科目余額的實時精準(zhǔn)，提高會計信息質(zhì)量的可靠性。

第三， 遲延支付業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理實現(xiàn)“平行記賬”。通過改進(jìn)的高校職工薪酬遲延支付業(yè)務(wù)會計核算方式， 預(yù)算會計在工資薪金支出的確認(rèn)時點上與財務(wù)會計實現(xiàn)了同步， 在很大程度上可以簡化賬務(wù)處理，避免重復(fù)制單。即省去了在原本會計核算模式下，預(yù)算會計在確認(rèn)支出的時候，需要按照有關(guān)制度進(jìn)行制單的環(huán)節(jié)。實現(xiàn)“平行記賬”的自動化，即實現(xiàn)預(yù)算會計的支出發(fā)生額能夠以財務(wù)會計為依托。

通過引入“待沖支出歸集”虛擬項目，把核算的思路及模式進(jìn)行調(diào)整后，賬目得到優(yōu)化。 因此，借助增設(shè)過渡性“待沖支出歸集”虛擬項目對遲延支付業(yè)務(wù)有關(guān)的支出提前進(jìn)行確認(rèn)， 是一個更加適合實務(wù)操作的平行分錄編制方式。除了遲延支付業(yè)務(wù)，新政府會計制度規(guī)定高校在事業(yè)收入上根據(jù)完工進(jìn)度進(jìn)行確認(rèn)， 那么就會造成收入和預(yù)算收入在確認(rèn)的時點上存在時間差， 該業(yè)務(wù)的優(yōu)化方式也可以借鑒上述引入“待沖支出歸集”虛擬項目的思路來解決。