大數(shù)據(jù)時代電商企業(yè)審計風險分析
——以蘇寧易購為例

鄭璐琰

（作者單位：河南理工大學）

一、大數(shù)據(jù)時代電商企業(yè)審計風險原因分析

（一）審計對象發(fā)生改變

1.憑證電子化

在大數(shù)據(jù)下，企業(yè)的生產經(jīng)營模式也發(fā)生了變革。電子商務企業(yè)更加注重信息系統(tǒng)的應用。在財務處理方面，搭建信息系統(tǒng)可以實現(xiàn)企業(yè)的無紙化交易，企業(yè)的整個生產交易過程中產生的各項數(shù)據(jù)可以直接保存到企業(yè)的財務信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫當中。對于傳統(tǒng)的紙質憑證來說，電子憑證操作更方便，但是其安全性不夠高，容易篡改和竊取。由于無法保證數(shù)據(jù)的真實性和可靠性，給審計人員的工作帶來了一定的負擔[1]。

2.支付手段多樣化

由于第三方支付手段在電子商務企業(yè)得到很好的應用，其支付手段也趨于多樣化，支付寶、財付通、微信等都可以實時提供在線支付，第三方支付軟件為提升自身的競爭能力，通常會給予消費者寬松的支付政策以及購買政策，這一行為使得交易數(shù)據(jù)難以確定，影響會計報表中有關收入類科目的確認。

（二）審計環(huán)境存在風險

1.財務共享平臺的搭建

隨著大數(shù)據(jù)在電子商務企業(yè)中不斷成熟，越來越多的電子商務企業(yè)搭建了財務共享信息中心。在傳統(tǒng)的財務管理模式下，公司下屬的分公司需要到各所屬地的稅務部門繳納稅款并且進行稅務籌劃工作，但公司下屬的分公司所處的地區(qū)不同，稅款的繳納和稅務的籌劃都有略微差異。在財務共享服務模式下，企業(yè)的稅務管理工作集中到了財務共享中心，這一模式很難對不同地區(qū)的公司開展稅務管理活動，對于一些稅收優(yōu)惠政策也不夠了解，從而會引發(fā)一些稅務風險。

2.相關政策法規(guī)不夠完善

大數(shù)據(jù)的迅猛發(fā)展使得企業(yè)的很多日常經(jīng)營活動轉移到了互聯(lián)網(wǎng)上，各大企業(yè)在互聯(lián)網(wǎng)上展開激烈競爭，其中不乏網(wǎng)絡詐騙以及同行間的惡意競爭。但目前的法律政策未對其審計程序和方法進行規(guī)定和引導，如我國目前僅頒布了《中國注冊會計師審計準則第1633 號——電子商務對財務報表審計的影響》作為注冊會計師在進行實務時的依據(jù)，但此準則頒布于2006 年，目前已經(jīng)不適用于發(fā)展迅猛的電商企業(yè)，再加上電商企業(yè)的環(huán)境復雜，審計人員缺乏系統(tǒng)性的準則，從而增加了審計風險[2]。

（三）審計主體的相關能力有待提高

1.復合型人才不足

目前，在我國相關人才領域，了解大數(shù)據(jù)技術的、知悉電商企業(yè)的具體運作流程以及具備相關實務操作能力的人才比較少。在傳統(tǒng)模式下，審計人員可以用一些審計軟件對企業(yè)的數(shù)據(jù)進行分析和處理。但是在大數(shù)據(jù)、云計算的背景下，電子商務企業(yè)的生產經(jīng)營模式更新較快，電子商務企業(yè)經(jīng)營過程中涉及的數(shù)據(jù)較多，并且其所應用的信息系統(tǒng)過多，尤其是很多會議紀要、訪談通話、文件通知等信息，所涉及的數(shù)據(jù)量和業(yè)務量巨大，審計人員僅依靠傳統(tǒng)審計技術難以勝任[3]。

2.審計技術和審計軟件發(fā)展滯后

大數(shù)據(jù)時代的電子商務企業(yè)依靠“線上+線下”雙渠道進行經(jīng)營，所以在其經(jīng)營過程中，存在著海量的數(shù)據(jù)以及復雜的業(yè)務關系。在傳統(tǒng)審計中，注冊會計師往往會采用實地考察的方法進行調查取證，但是在大數(shù)據(jù)時代，注冊會計師很難接觸到業(yè)務實體，缺乏實體檢測渠道。同時，電商企業(yè)在日常經(jīng)營活動中涉及大量的結構化數(shù)據(jù)以及類似會議紀要、訪談通話、文件通知等非結構化數(shù)據(jù)，傳統(tǒng)的審計軟件與電商企業(yè)的信息系統(tǒng)建設不匹配。

二、大數(shù)據(jù)時代蘇寧易購審計風險分析

（一）收入認定風險

1.收入確認方面

關于蘇寧易購的退貨周期的確定，蘇寧易購在公司招股說明書上明確說明了該平臺的退款周期為7—15 個工作日，但是根據(jù)國家“三包”政策中的有關規(guī)定，客戶在收到貨物后，如需要退換貨，應在自購買之日起7 日內提交申請，蘇寧易購所規(guī)定的7—15 日退款周期相較于其他電商平臺周期過長。尤其是在電子支付手段多樣化的情況下，電商企業(yè)的退款速度是很及時的。蘇寧易購過長的退款周期，會導致收入的確認存在誤差，影響企業(yè)的現(xiàn)金流量。電商企業(yè)的收入確認時點一旦不準確，將會對財務報表產生較為嚴重的錯報[4]。

2.存在虛增收入行為

目前，大數(shù)據(jù)的發(fā)展已經(jīng)滲透到人類生活的方方面面，互聯(lián)網(wǎng)與“5G”的發(fā)展推動通信行業(yè)的發(fā)展，消費者在使用手機或PC 客戶端進行網(wǎng)絡購物時，電商平臺會自動向消費者推送銷量最多的店鋪來吸引消費者的注意。所以很多賣家為了使自己店鋪的商品優(yōu)先呈現(xiàn)在消費的首頁，會采用“刷單”“好評返現(xiàn)”等行為。對蘇寧易購的線上店鋪進行觀察，會發(fā)現(xiàn)其某些熱銷單品銷量很多，但是與之對應的評價很少，并且也沒有對其銷售數(shù)據(jù)的來源進行說明，這說明部分店鋪存在“刷單”“好評返現(xiàn)”等行為，這在一定程度上粉飾了銷量，而銷售訂單的收入無疑是蘇寧易購最重要的收入來源。上述行為會對蘇寧易購的收入確認產生影響，從而影響審計取證，增大審計風險。

（二）整體經(jīng)營風險

1.連續(xù)并購

蘇寧易購基于自身的發(fā)展戰(zhàn)略，從2012 開始了并購浪潮。蘇寧易購在并購的過程中，由于雙方公司的經(jīng)營策略不同，不僅是簡單的業(yè)務整合，也需要數(shù)據(jù)、技術整合。同時，在并購之后，很容易出現(xiàn)由于定位不準確導致整合效果與預期產生偏離的現(xiàn)象，如蘇寧易購并購萬達百貨之后，被并購方持續(xù)出現(xiàn)虧損的狀態(tài)，在短期內沒有好轉。這是因為蘇寧易購致力于打造線上線下相融合的智慧零售模式，但是蘇寧易購的主營業(yè)務是家電銷售，對于新型的智慧零售模式還處于不斷摸索的階段，從而會影響萬達百貨的營業(yè)額[5]。蘇寧易購在連續(xù)并購的背景下，容易出現(xiàn)因定位偏離導致的整合風險。

2.多樣化經(jīng)營

蘇寧易購在推進自身向智慧零售轉變的過程中，既要對相關軟件進行改造升級，也要加大對員工的培訓力度，這都需要耗費大量的資金，這無疑會影響公司的流動現(xiàn)金。蘇寧易購是第一家兼具了線上、線下一體化的零售電商，但是面對瞬息萬變的市場，蘇寧易購要善于把握機會，順應市場潮流。傳統(tǒng)家電一直是蘇寧易購的主打商品，但是在其連續(xù)并購后，蘇寧易購的經(jīng)營戰(zhàn)略趨于多元化，在經(jīng)營傳統(tǒng)家電之外，蘇寧易購逐漸向母嬰、圖書、生鮮等領域擴展，但是由于其發(fā)展速度過快，容易出現(xiàn)市場定位不夠精準的問題。模糊的市場定位會給蘇寧易購帶來經(jīng)營風險。對于審計人員來說，其經(jīng)營風險背后的管理層舞弊，是需要重點關注的。

（三）內部控制風險

蘇寧易購的股權結構存在控股股東一股獨大的現(xiàn)象。一股獨大指的是實際控制人在資本市場享有很大的權利，這很容易引發(fā)財務舞弊的現(xiàn)象。根據(jù)國泰安提供的蘇寧易購近三年的股權集中度可得，蘇寧易購在2016—2018 年份的股權結構趨于穩(wěn)定，第一大股東張近東先生的持股比例穩(wěn)定在20.96%，而前五大股東的持股比例達到了66.25%，占據(jù)了很大的份額。蘇寧易購的股權主要是集中在大股東手中，一方面，高度集中的股權有利于公司的穩(wěn)定發(fā)展，因為集中且穩(wěn)定的股權結構向市場傳達了該企業(yè)對未來的經(jīng)營很有信心的信號；另一方面，當實際控股人所掌握的份額較大時，會對內部控制構成威脅。對于其他持股人來說，蘇寧易購也制定了相關的制度來保障其他股東的利益，但是在大數(shù)據(jù)、云計算的背景下，蘇寧易購的審批受理手續(xù)都是在信息系統(tǒng)中進行的，加之公司的組織架構扁平化，一股獨大的股權結構很有可能導致內部失衡，從而增加審計風險。

（四）信息系統(tǒng)應用風險

蘇寧易購在電子商務環(huán)境下，積極利用大數(shù)據(jù)、云計算等搭建信息系統(tǒng)，并逐步從企業(yè)資源計劃 （Enterprise Resource Planning, ERP）系統(tǒng)過渡到線上線下相結合的企業(yè)管理解決方案（systems applications and products in data processing,SAP）系統(tǒng)，通過對數(shù)據(jù)的深度挖掘和處理，實現(xiàn)了全自動的經(jīng)營流程。蘇寧易購的新零售發(fā)展戰(zhàn)略更加注重線上線下各個部門間的數(shù)據(jù)流動和整合，但是在自動化的信息系統(tǒng)中，容易出現(xiàn)數(shù)據(jù)重復或者遺漏的情況，同時，由于系統(tǒng)公開透明強度大，內部人員很容易篡改流程編碼以及程序，使得銷售金額確認存在一定風險。并且在蘇寧易購的轉型初期，并沒有實現(xiàn)自動化流程，在訂單量激增時期，手工監(jiān)測的錯誤率會提高，同時降低了工作效率。所以，這一行為會使內控系統(tǒng)的審計風險增加。

三、大數(shù)據(jù)背景下的電商企業(yè)審計風險防范措施

隨著電子商務的迅猛發(fā)展，我國的電商企業(yè)數(shù)量也越來越多。截至2019 年12 月31 日，我國共有66 家電子商務公司上市，其總市值高達6.4 萬億元，這也表明電商企業(yè)對經(jīng)濟增長的貢獻越來越大。在眾多電商企業(yè)中，蘇寧易購作為電商企業(yè)的龍頭企業(yè)，近年來積極利用大數(shù)據(jù)、云計算等技術來進行戰(zhàn)略升級。蘇寧易購先后由“云商模式”向“O2O”以及目前的新零售模式進行轉變，所以蘇寧易購在經(jīng)營過程中產生的審計風險也具有代表性，針對其產生的風險提出相應的防范措施，不僅有助于蘇寧易購自身的發(fā)展，也可以為其他電商企業(yè)提供可借鑒的經(jīng)驗。其主要防范措施有以下幾點：

（一）采用恰當?shù)膶徲嫵绦?/h3>

大數(shù)據(jù)下電商企業(yè)的經(jīng)營活動有其特殊性，因此在識別電商企業(yè)的審計風險中，不但要熟悉企業(yè)的會計準則，還應當根據(jù)實際情況，結合電商企業(yè)的特殊性采用恰當?shù)膶徲嫵绦?，從而使得審計風險得以控制。比如電商企業(yè)為了吸引消費者，線上平臺基本上都是七天或十五天無理由退款，審計人員應關注這些附加交易事項，重點關注收入確認的截止測試。對于檢驗交易的完整性方面，由于“刷單”“好評返現(xiàn)”等現(xiàn)象頻繁出現(xiàn)在各大電商企業(yè)的線上平臺中，審計人員在檢驗交易活動是否真實時，可以重點抽取可疑商家的客服聊天記錄，進一步獲得充分的審計證據(jù)。

（二）規(guī)范審計環(huán)境，制定相關政策法規(guī)

目前，傳統(tǒng)的審計環(huán)境和電子商務企業(yè)的迅猛發(fā)展已經(jīng)不相適應。很多電商企業(yè)的商家入駐門檻較低，在流量和數(shù)據(jù)為王的時代，很多店鋪采取“刷單”行為來增加流量，各店鋪利用平臺政策的漏洞，開啟無序競爭，擾亂了市場秩序。所以，國家要增強相關方面的法律法規(guī)、出臺相關政策，對電子商務的運行模式加強監(jiān)控和管理。

同時，由于電子商務的迅猛發(fā)展，相關法律政策的出臺追不上電商企業(yè)的發(fā)展。例如，電商企業(yè)在后續(xù)經(jīng)營過程中，由于經(jīng)營戰(zhàn)略的轉變，往往會進行并購以及多元化的經(jīng)營戰(zhàn)略，這會涉及大量的交易主體和經(jīng)辦部門，由于經(jīng)營業(yè)務進行調整和擴展，需要多方協(xié)調配合。如果沒有相關政策的引導，電商企業(yè)不易找準自身定位，導致電商企業(yè)的經(jīng)營狀況不穩(wěn)定，從而加劇其經(jīng)營風險和整合風險。此外，相關部門應制定系統(tǒng)性的審計準則，使得審計人員更好地展開實務操作，也可以避免因為過去的“經(jīng)驗主義”而增強審計風險。

（三）強化內部控制效果

在傳統(tǒng)的手工會計程序中，依靠紙質賬簿以及紙質憑證可以很好地實現(xiàn)相互制衡，但是在大數(shù)據(jù)背景下，這一制衡的作用被大大削弱，從而影響內控的效果。目前，各大電商企業(yè)通過使用大數(shù)據(jù)、云計算等技術搭建信息平臺，“云審計”逐步在電商企業(yè)中得到應用。與此同時，電商企業(yè)的信息集成度也越來越高，所以企業(yè)內部應加強對信息系統(tǒng)的建設，搭建多個云平臺，企業(yè)管理者應對權限進行合理分配，防止一些人員利用自身權限篡改和竊取數(shù)據(jù)，同時，對權限進行合理分配也可以防止管理者的過度集權，減少錯誤和舞弊的可能[6]。

（四）提高注冊會計師的綜合素養(yǎng)

基于大數(shù)據(jù)、云計算的成熟運用，云審計的模式也日益完善。審計人員可以利用云審計進行相關業(yè)務操作，也可以在平臺上進行學習。對于電子商務企業(yè)來說，其經(jīng)營模式復雜，內部信息系統(tǒng)應用廣泛，涉及的數(shù)據(jù)量大，所以審計人員要不斷增強自身專業(yè)素養(yǎng)，不僅具備傳統(tǒng)審計知識和審計能力，同時還要提高使用數(shù)據(jù)分析以及建模等計算機能力。審計人員自身能力的提升，使得他們不再過多地關注風險評估和審計證據(jù)的檢查，而是把注意力放在了分析審計證據(jù)上，這將大幅提高工作效率。

四、結語

本文主要介紹了大數(shù)據(jù)背景下電子商務企業(yè)的審計風險，以蘇寧易購為例，從收入認定方面、整體經(jīng)營方面、內控方面、信息系統(tǒng)應用方面入手，分析了大數(shù)據(jù)下蘇寧易購面臨著哪些審計風險，最后提出相關防范措施，為其他電商企業(yè)防范審計風險提供了方法：一是要采用恰當?shù)膶徲嫵绦?，減少審計風險；二是規(guī)范審計環(huán)境，制定相關政策法規(guī)；三強化內部控制效果，減少錯誤和舞弊的可能；四是提高相關人員的專業(yè)素養(yǎng)能力，以適應新的審計環(huán)境。