■張雯

新時代新征程下把握審計工作戰(zhàn)略定位和前進方向，實現(xiàn)審計事業(yè)高質量發(fā)展已成為當前審計工作的重點任務。審計項目審理工作作為審計質量控制體系的一個重要環(huán)節(jié)，是全面提升審計項目質量的有效手段，對促進審計工作高質量開展和防范審計風險意義重大。加強對審計審理工作的研究，使審計審理工作真正發(fā)揮作用，成為審計質量生命線顯得尤為必要。作為一名內部審計工作者，筆者結合工作實踐，談幾點對深化內部審計審理工作的認識和建議。

一、審計審理工作概述

1.審理的涵義

審計項目審理是指審計部門為了保證審計質量，由內部獨立的審理機構和專職審理人員，按照一定的原則、標準、范圍、內容和程序，對審計組實施審計項目的過程及其結果進行監(jiān)督和審查，并提出意見的一種內部管理行為。

審計審理概念最早提出并發(fā)展于國家審計領域，隨著審計在黨和國家監(jiān)督體系中發(fā)揮的作用越來越大，內審機構也逐步完善自身質量控制體系，引入審計審理工作機制。2010 年頒布的《審計法實施條例》將審計審理作為審計項目質量控制的重要環(huán)節(jié)。2011 年出臺的《國家審計準則》明確審理以“審計實施方案為基礎，重點關注審計實施的過程及結果”。隨著審計條例和準則的出臺，從制度層面進一步突顯了審理對提升審計質量的重要作用。

2.審計審理的特點

（1）獨立性。審計審理工作是對審計組實施審計項目的過程及其結果進行監(jiān)督，審理人員獨立于審計組開展工作。

（2）程序性。審理工作需要遵循一定的原則、標準和流程，具有很強的程序性。

（3）全面性。審計審理工作不同于傳統(tǒng)的審計復核，審理的范圍更廣、要求更高、層次更深，是以審計實施方案為基礎，對審計全過程的審核。

（4）專業(yè)性。審理人員需要對審計組的項目實施過程和審計結果進行監(jiān)督和審查并提出審理意見，審理人員需要具有較強的專業(yè)背景。

3.開展審理工作的意義

（1）開展審計審理工作是實現(xiàn)審計事業(yè)高質量發(fā)展的助推器。黨的二十大提出實現(xiàn)高質量發(fā)展是中國現(xiàn)代化的本質要求。審計作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，以推動高質量發(fā)展為主題，不斷提升審計質量是貫徹落實黨的二十大精神的重要體現(xiàn)。審理工作是審計質量控制體系中非常重要的環(huán)節(jié)，通過對審計項目的過程和資料進行全面檢閱和復核，能有效提升審計質量，防范審計風險，對審計事業(yè)高質量發(fā)展起著推波助瀾的作用。

（2）開展審計審理工作是構建“集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權威高效”的審計監(jiān)督體系的必要手段。《“十四五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》中指出我們要牢固樹立“構建審計計劃、組織實施、復核審理、督促整改等既相互分離又相互制約的審計工作機制，不斷提升審計管理的制度化、規(guī)范化、信息化水平”的工作目標。開展審計審理工作有助于促進權利規(guī)范運行，對推動形成權威高效的審計工作運行機制起著積極的作用。

（3）開展審計審理工作是筑牢審計第三道防線的加固器。內部審計作為防范企業(yè)風險的第三道防線，對助推企業(yè)穩(wěn)健發(fā)展起著至關重要的作用。最后一道防線守不守的好，防不防得住，關鍵在于審計機構自身免疫系統(tǒng)是否強大。審理工作作為質量控制流程的重要環(huán)節(jié)是對審計項目工作的監(jiān)管，無形中也是對最后一道防線起到了加固器和防火墻的作用，保障了審計結論的客觀公正，助力審計目標的實現(xiàn)。

（4）開展審計審理工作是落實審計質量控制程序的內在要求。審計質量控制體系是切實提高審計質量，實現(xiàn)審計目標的重要保證。近年來，審計署陸續(xù)頒布系列制度辦法，提出多措并舉強化審計質量管理，推動審計高質量發(fā)展等工作要求。審理工作作為審計質量控制的一個重要組成部分和重要環(huán)節(jié)，貫穿于審計質量控制的全流程，是對審計全面質量管理的深化和完善。開展審理工作是完善審計內部控制的必然要求，也是提升審計質量防范風險的有效有段。

二、審計審理工作存在問題

1.制度規(guī)范不夠完善

當前《審計法實施條例》《國家審計準則》對審計審理僅做了原則性規(guī)定。關于審理工作的操作程序、具體內容、審理的方式方法及對審理工作的權威規(guī)定過少、過寬。內部審計機構在開展審計時，審理工作操作流程和執(zhí)行標準參差不齊，良莠不一。制度規(guī)范的不完善易導致內部審計機構開展審理工作混亂，不能達到所需的審理目標。比如有的內部審計機構審計人員兼職項目審計員，即當裁判員又當運動員，導致審理工作流于形式。

2.審理責任邊界不清晰

《國家審計準則》第一百七十四條規(guī)定：“審計機關實行審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機關業(yè)務部門、審理機構、總審計師和審計機關負責人對審計業(yè)務的分級質量控制”。由此可見，審理人員屬于審計項目質量控制中的一個重要環(huán)節(jié)，與審計組組長、主審、成員等相互呼應，共同為審計質量保駕護航。在實際內部審計工作中，審理的定位不夠清晰。審計人員對審理人員的依賴性過強，往往淡化自身的質量控制職責，客觀上加重了審理人員工作負擔，降低審理工作效率。有時還會存在審計人員與審理人員對立的情況，導致審計質量無法得到保證。

3.“重結果、輕過程”式審理較為普遍

目前內部審計審理工作大多是在審計項目現(xiàn)場結束以后，審理人員主要圍繞審計組提交的審計結果類文書開展審理。對以審計實施過程中形成的審計記錄、審計取證材料等為載體的資料審理不夠重視。同時，由于審理人員主要對資料進行審理，沒有參與項目實施過程，易影響審理人員做出科學判斷。

4.審理工作深度和廣度不夠

部分內部審計審理人員對審理工作還停留在審計復核階段，僅對審計結果進行數(shù)據(jù)核對和法律適用層面的復核，對審計目標的實現(xiàn)，審計程序的執(zhí)行，問題查證的廣度及深度的監(jiān)督還比較欠缺。導致審理工作對審計項目的質量管控達不到預期的效果。

5.審理信息化建設較為落后

目前大部分內審部門的審理工作采用線下報送資料的形式，審理工作信息化發(fā)展滯后。審理工作的內容多、要求細、需要與審計組反復的溝通，傳統(tǒng)線下的審理方式已不能滿足工作需要，大大影響了審理工作質效。

6.審理人才較為匱乏

審理工作要真正發(fā)揮作用，關鍵在人。優(yōu)秀的審理人員在項目中擔任了監(jiān)督員、教練員、宣傳員、拉拉隊員等多重角色。既要對審計全過程進行公正客觀的監(jiān)督鑒定，又要幫助審計人員發(fā)現(xiàn)更多更深層次的風險問題。既要激發(fā)審計人員的士氣，還要通過自身專業(yè)讓審計成果更容易被理解。審理工作的職能無疑對審理人員的專業(yè)、經(jīng)驗、技術素養(yǎng)提出了很高的要求。目前，內部審計機構普遍存在審理力量薄弱，人員配備不足，缺乏復合型的審理人員，審理人員中長期人才培養(yǎng)后勁不足等問題。

三、創(chuàng)新審計審理工作的建議

開展審計審理工作是進一步規(guī)范審計行為，提高審計項目質量的有效途徑，針對當前存在的問題，應進一步完善制度、更新理念，優(yōu)化流程，改進技術，有效防范審計風險，切實保障審計質量。

1.建立健全審理制度規(guī)范

目前，內部審計機構開展審理工作主要是依據(jù)國家審計準則的相關規(guī)定，但審理究竟應如何開展，還缺少統(tǒng)一、規(guī)范、具體的操作辦法，內部審計機構在執(zhí)行層面缺乏參考，執(zhí)行的審理程序、范圍、內容不盡相同。因此，為有效提升審理工作質量，建議權威機構可在準則原則性規(guī)定的基礎上，不斷完善審理相關制度，進一步明確審理工作的具體目標、職責和權限，規(guī)范審理程序、流程和標準，有效的指導各審計機構規(guī)范開展審理工作。

2.明確審計與審理的職責范圍

要進一步明確審計和審理在審計項目中的質量控制職責。做到以審計人員為質量控制主體，審理人員為質量控制補充，促進審計人員和審理人員各司其職，各盡其責，形成相互銜接、相互呼應、相互制約，又相互補充的質量管理體系?？赏ㄟ^制定審計質量控制規(guī)范、審理人員對審計組成員考核及評價的方式來督促履職。每一個角色、每一個環(huán)節(jié)都嚴格貫徹執(zhí)行審計質量工作要求，杜絕忙閑不一，推諉扯皮現(xiàn)象，從根本上提升審計質量。

3.樹立全過程審理觀念

審理部門要更新工作理念，樹立全過程審理觀念。審理人員對審計結果和審計過程需要兩手抓，將結果審理和過程監(jiān)督職責進行統(tǒng)一，通過前移審理關口，適時介入審計項目，直接參與審計溝通等方式來全方位了解項目開展情況。審計實施方案的編制環(huán)節(jié)審理人員就要參與進來，與審計組成員共同討論。審計現(xiàn)場環(huán)節(jié)審理人員需要監(jiān)督并指導問題查證，同時需要對審計資料及時進行復核，督促審計人員完善查證方法和證據(jù)補充，保障審計質量和審計目標的實現(xiàn)。當然鑒于目前審理力量薄弱，可對項目進行重要性分類，項目之間采取差異化審理方式。重要項目進行參與式的全過程審理，普通項目可采取報送資料式審理。

4.抓好審理工作關鍵環(huán)節(jié)

審理人員在審計項目中的任務是比較繁重的，需要監(jiān)督的環(huán)節(jié)和復核的資料是方方面面的，為了提升審理質效，一定要突出審理的重點，抓好審理的關鍵環(huán)節(jié)。首先，要抓好實施方案的編制和執(zhí)行環(huán)節(jié)。實施方案是一個項目的作戰(zhàn)圖，直接關系到審計成效。因此審理人員要對實施方案的重點是否突出、安排是否合理、要點是否覆蓋，邏輯是否清晰等事項進行重點審理。其次，要抓好較大及重大違規(guī)問題的審理。對于重要問題要重點審理依據(jù)是否充分，事實是否清楚，證據(jù)是否確鑿，問題是否查深查透。通過審理杜絕審計人員拍腦袋、妄下定論的情況，從而防范審計風險。當然審理人員還需要關注是否存在重要風險未被揭示的情況。最后，審理人員還要對審計評價和建議進行審理。包括評價的邏輯性和嚴謹性，建議的可行性和針對性，保障審計目標的實現(xiàn)。

5.建立審理考核通報機制

為確保審理工作質效，審計機構還需建立審理工作的考核和通報機制來進一步指導、激勵和約束審理人員的行為。內部審計機構可以采取按年度對審理人員的工作績效進行分析統(tǒng)計和考核評價的方式來實現(xiàn)對審理工作的閉環(huán)管理。審計項目存在重大風險漏洞，審理人員未有效履行監(jiān)督職能，未能對審計資料審查到位的，應與審計人員一同承擔連帶責任。對于審計項目質效表現(xiàn)突出的，審理人員作為項目的質量監(jiān)督角色也應獲得正向激勵。此外，審計機構還可采取對審理工作進行年度復盤分析和經(jīng)驗總結通報等措施促使審理工作更好的開展。

6.提升審理工作信息化水平

目前，大部分內部審計機構都開發(fā)了自己的審計管理系統(tǒng)，可實現(xiàn)審計組內審計資料的復核和電子版審計資料的存儲，但功能還不夠完善，交互式電子審理方式未能實現(xiàn)。因此開展審理工作也需要融入先進的信息技術，持續(xù)推動審理工作信息化水平提升。內部審計機構可通過在現(xiàn)有管理系統(tǒng)中嵌入審理人員角色，在保證數(shù)據(jù)安全的前提下，使得審理人員可通過線上開展審計資料的審理，做到實時溝通，及時糾偏。同時，線上化審理可有效記錄審理人員的工作過程，對推動審理數(shù)據(jù)庫的建立和提升審理工作效率意義深遠。

7.加強審理人才隊伍培養(yǎng)

審理人才是審理工作成敗的關鍵因素，內部審計機構應加大對審理人才的培養(yǎng)。首先，可通過雙向選擇的方式，從審計隊伍中選拔出一批作風優(yōu)良，素質優(yōu)秀、經(jīng)驗豐富、專業(yè)扎實的審理人員。其次，通過制定培訓計劃，實踐交流等方式加強對審理人員的培訓和培養(yǎng)，提高審理人員的理論修養(yǎng)和業(yè)務水平。再次，隊伍的培養(yǎng)不是一蹴而就的，可通過專職加兼職方式為審理隊伍積累儲備力量。在審理任務集中、人員力量不足、審理時間有限的情況下可組織兼職審理人員，在有專職審理人員指導下開展對審計項目的審理工作。最后，通過制定獎懲機制來考核審理人員工作成果，并進一步激發(fā)審理人員工作動力。