張衡

（北京北旭電子材料有限公司，北京 100000）

1 引言

《會計改革與發(fā)展 “十四五” 規(guī)劃綱要》（下文簡稱《綱要》）明確提出“做好會計工作數(shù)字化轉(zhuǎn)型頂層設(shè)計”的要求，包括加強(qiáng)會計數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)體系建設(shè)；制定、試點并逐步推廣電子憑證會計數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)，推動電子會計憑證開具、接收、入賬和歸檔全程數(shù)字化和無紙化；研究信息化新技術(shù)應(yīng)用于會計基礎(chǔ)工作、管理會計實踐、財務(wù)會計工作和單位財務(wù)會計信息系統(tǒng)建設(shè)。從會計改革的政策導(dǎo)向不難看出，“數(shù)字化”是一個宏觀趨勢，其出現(xiàn)極大地影響了傳統(tǒng)的會計理論及實務(wù)模式。而管理會計作為傳統(tǒng)會計系統(tǒng)的一個重要分支，也要主動適應(yīng)“會計數(shù)字化”這一宏觀趨勢，主動融入數(shù)字化改革進(jìn)程，不斷強(qiáng)化、完善、創(chuàng)新管理會計職能。從現(xiàn)實維度出發(fā)，管理會計在數(shù)字技術(shù)背景下的“轉(zhuǎn)型與路徑選擇”，其基本邏輯為利用數(shù)字化技術(shù)拓展自身功能、提高自身價值，而首當(dāng)其沖的就是傳統(tǒng)會計執(zhí)行力低下，以及面對數(shù)字化浪潮暴露出的會計核算工具、監(jiān)督工具、分析工具等落后問題[1]。例如，各種高新產(chǎn)業(yè)、新興技術(shù)企業(yè)中“隱性成本”或“數(shù)字成本”出現(xiàn)會計斷層現(xiàn)象，難以準(zhǔn)確地進(jìn)行確認(rèn)、計量、評估和報告。基于此，拓展管理會計的內(nèi)涵與功能、提高核算與監(jiān)管的質(zhì)量、強(qiáng)化管理會計與財務(wù)會計的協(xié)同性等，必然成為數(shù)字技術(shù)背景下的重要研究課題。

2 基于數(shù)字技術(shù)的管理會計功能轉(zhuǎn)變

在數(shù)字技術(shù)背景之下，企業(yè)管理會計轉(zhuǎn)型的主要目的是提高企業(yè)的決策效率，但同時，數(shù)字化技術(shù)的出現(xiàn)本身就是一個挑戰(zhàn)，提高了企業(yè)在核算、決策、戰(zhàn)略規(guī)劃及事務(wù)管理方面的難度。因此，一方面，企業(yè)傳統(tǒng)會計職能必須作出改革，特別是會計確認(rèn)、計量、報告等方面的職能。另一方面，管理會計要發(fā)揮對財務(wù)會計的補(bǔ)充功能。例如，利用信息支持系統(tǒng)的作用，解決財務(wù)會計在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代跟進(jìn)緩慢、監(jiān)督乏力等問題；結(jié)合數(shù)字技術(shù)的特征（標(biāo)準(zhǔn)化、高效率、速度快、結(jié)構(gòu)式等），在重構(gòu)企業(yè)管理會計的功能結(jié)構(gòu)時，要注意管理會計應(yīng)用場景的特點，即依據(jù)數(shù)字技術(shù)應(yīng)用規(guī)律展開管理會計功能拓展的探索。

2.1 基于管理控制系統(tǒng)的管理會計功能拓展

事實上，促進(jìn)管理會計數(shù)字化轉(zhuǎn)型已經(jīng)成為企業(yè)組織的一項顯性制度安排，其反映出了管理會計功能拓展的強(qiáng)烈需求。這是因為，數(shù)字化轉(zhuǎn)型是企業(yè)提升自身核心競爭力的關(guān)鍵路徑，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模不斷擴(kuò)大、影響力日益深遠(yuǎn)的背景下，企業(yè)需要在數(shù)字技術(shù)支撐下展開技術(shù)、產(chǎn)品、配套服務(wù)等升級。相對應(yīng)地，數(shù)字技術(shù)也成為企業(yè)會計職能優(yōu)化的重要手段，其主要表現(xiàn)方式是管理控制系統(tǒng)，該系統(tǒng)對內(nèi)可以有效優(yōu)化企業(yè)自主治理能力，對外可以有效提升企業(yè)管理工作質(zhì)效。同時，數(shù)字經(jīng)濟(jì)本身屬于平臺經(jīng)濟(jì)范疇，無論是以用戶價值為核心，還是通過項目管理的方式保障用戶利益最大化，都需要管理控制系統(tǒng)這一平臺。基于管理控制系統(tǒng)的管理會計功能拓展，能夠保障企業(yè)在各項經(jīng)營活動中實現(xiàn)無縫對接、信息高效傳輸、降低交易環(huán)節(jié)與中間成本等[2]。

2.2 基于數(shù)字技術(shù)嵌入的管理會計功能拓展

數(shù)據(jù)是管理會計職能價值的來源，在數(shù)字技術(shù)背景下，數(shù)據(jù)賦予管理會計職能的價值實現(xiàn)了顯著增值，這是因為管理會計借助數(shù)字技術(shù)、工具、媒介等，可以更加高效地實現(xiàn)企業(yè)新舊產(chǎn)能轉(zhuǎn)化，配合大數(shù)據(jù)技術(shù)進(jìn)行分析、預(yù)測，可以提出更加科學(xué)的管理決策。但同時，數(shù)字技術(shù)如何為企業(yè)管理會計提供支持，是涉及管理會計功能拓展的關(guān)鍵問題。由于不同企業(yè)、產(chǎn)業(yè)集群的管理會計工作場景差異，在運用新算法、新技術(shù)等過程中，必須綜合考慮各種“非會計因素”的影響，如社會責(zé)任等。從這個角度出發(fā)，企業(yè)在數(shù)字化背景下推動管理會計轉(zhuǎn)型，并不能完全摒棄傳統(tǒng)會計工作模式，可以通過數(shù)字技術(shù)嵌入的方式進(jìn)行微創(chuàng)新，將更多管理內(nèi)容納入管理會計職能結(jié)構(gòu)中，例如，企業(yè)在線上交易平臺的管理過程中，可以主動設(shè)置“提醒機(jī)制”“防沉迷機(jī)制”等，避免用戶在默認(rèn)習(xí)慣下出現(xiàn)誤導(dǎo)性。

2.3 基于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化的管理會計功能拓展

管理會計的職能并不局限于微觀經(jīng)濟(jì)體，也適用于產(chǎn)業(yè)集群、區(qū)域產(chǎn)業(yè)鏈、國際供應(yīng)鏈等管理。在數(shù)字技術(shù)的支持下，管理會計功能拓展的一個重要方向就是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化，或解讀為產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級。直觀上，數(shù)字化對于各類產(chǎn)業(yè)的推進(jìn)作用是十分明顯的，但具體到管理會計轉(zhuǎn)型維度，仍要從微觀視角出發(fā)，如針對特定的企業(yè)展開數(shù)字環(huán)境構(gòu)建，包括云計算、大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)及人工智能等，為管理會計功能拓展夯實數(shù)字化基礎(chǔ)。在進(jìn)一步發(fā)展過程中，管理會計數(shù)字化優(yōu)勢經(jīng)由企業(yè)節(jié)點傳導(dǎo)，全面覆蓋整個供應(yīng)鏈或產(chǎn)業(yè)集群，帶動整個產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級。

3 基于數(shù)字技術(shù)的管理會計工具創(chuàng)新

在信息技術(shù)背景下，管理會計工具創(chuàng)新主要有3 種形式，分別為管理會計信息系統(tǒng)、組織間資本共享、人工智能產(chǎn)品。其中，管理會計信息系統(tǒng)是管理會計工具創(chuàng)新的基礎(chǔ)，其通過分配不同的會計智能模塊，將管理會計工具的邊界清晰化；組織間資本共享則是管理會計工具創(chuàng)新的“催化劑”，其旨在構(gòu)建一種具有共享經(jīng)濟(jì)特征的互聯(lián)網(wǎng)生態(tài)，不僅可以降低企業(yè)會計成本，而且有利于拓展管理會計新系統(tǒng)的職能范圍；人工智能產(chǎn)品是管理會計工具創(chuàng)新的載體，也是最具有“工具屬性”的存在[3]。

3.1 管理會計信息系統(tǒng)夯實管理會計工具創(chuàng)新的基礎(chǔ)

從學(xué)科角度說，“管理會計”是一個管理學(xué)詞匯，其與財務(wù)會計并列，職能重心是進(jìn)行企業(yè)組織的成本管理，旨在不斷改善經(jīng)營環(huán)境、提供最優(yōu)決策。這也意味著，管理會計的職能體系要遠(yuǎn)超過傳統(tǒng)意義上的財務(wù)管理，幾乎涵蓋了企業(yè)所有的經(jīng)濟(jì)活動，由此所產(chǎn)生的會計信息、數(shù)據(jù)規(guī)模也非傳統(tǒng)人工會計可以解決。在數(shù)字技術(shù)背景下，管理會計工具創(chuàng)新的一個突破口就是利用信息化、網(wǎng)絡(luò)化、智能化等資源，構(gòu)建一個全方位的管理會計信息系統(tǒng)。該系統(tǒng)符合管理會計的一般職能需求，包括預(yù)測模塊、分析模塊、評價模塊、數(shù)據(jù)管理模塊、成本管理模塊等。從創(chuàng)新角度說，不同子模塊的價值權(quán)重是存在差異的，整體上以預(yù)測模塊作為管理會計的前端，將成本管理模塊作為管理會計的主體，將評價模塊作為管理會計的“后視鏡”，這3 個模塊共同夯實了管理會計工具創(chuàng)新的基礎(chǔ)，如計算機(jī)數(shù)據(jù)處理工具（EDP）、管理信息系統(tǒng)（MIS）、決策支持系統(tǒng)（DSS）等，都是具體的管理會計工具創(chuàng)新類型。

3.2 組織間資本共享營造管理會計工具創(chuàng)新生態(tài)系統(tǒng)

在數(shù)字技術(shù)背景下，可以將產(chǎn)業(yè)鏈、產(chǎn)業(yè)集群等組織間的資本共享狀態(tài)，作為管理會計工具創(chuàng)新的生態(tài)系統(tǒng)。這是因為，組織之間的資本共享本質(zhì)上就是共享經(jīng)濟(jì)延伸的產(chǎn)物，同時也是產(chǎn)業(yè)鏈、產(chǎn)業(yè)集群運作的重要載體?；凇肮蚕斫?jīng)濟(jì)+互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)”構(gòu)成的生態(tài)系統(tǒng)，進(jìn)一步豐富了管理會計的理論框架與方法體系。與此同時，組織間資本共享高度依賴平臺化，其背后就是會計數(shù)據(jù)、管理信息等內(nèi)容的共享，共享機(jī)制在壓縮管理會計成本的同時，也擴(kuò)展了管理會計信息系統(tǒng)的職能范圍，例如，圍繞產(chǎn)業(yè)集群展開戰(zhàn)略決策制定，所形成的成果匯集整個產(chǎn)業(yè)鏈上的企業(yè)節(jié)點。基于組織間資本共享，管理會計工具創(chuàng)新可從兩個方面展開：一方面，需要細(xì)化管理會計的職能要素，例如，將非財務(wù)要素擴(kuò)充進(jìn)來，包括管理會計應(yīng)用情境、組織結(jié)構(gòu)、“去中心”運營模式等；另一方面，需要加強(qiáng)不同企業(yè)組織間的管理會計協(xié)同，即在解決“競爭力問題”時，不僅考慮企業(yè)自身在決策管理、市場營銷、研發(fā)生產(chǎn)等方面的困境，還要把供應(yīng)鏈、價值鏈、產(chǎn)業(yè)鏈、信息鏈等都納入工具創(chuàng)新的范疇[4]。

3.3 人工智能產(chǎn)品助力管理會計工具實現(xiàn)協(xié)同性創(chuàng)新

現(xiàn)階段，企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型已經(jīng)成為共識，企業(yè)經(jīng)營者多將數(shù)字化技術(shù)、資源等作為保持自身市場優(yōu)勢的籌碼。而隨著數(shù)字化技術(shù)的大量引進(jìn)，企業(yè)自身的經(jīng)營模式、管理方式等也在不斷變化，這必然會對管理會計的內(nèi)涵及外延概念帶來變化。例如，企業(yè)經(jīng)營過程中通過對價值鏈的分析，了解在線消費用戶的喜好、渠道等，由此產(chǎn)生的數(shù)據(jù)對于管理會計職能而言是十分新穎的。在此基礎(chǔ)上，通過引入人工智能產(chǎn)品，如數(shù)字化的交互系統(tǒng)、智能分析軟件等，可以極大提升管理會計的執(zhí)行力，同時，實現(xiàn)財務(wù)會計、企業(yè)管理等多方面主體的協(xié)同效益。

4 基于數(shù)字技術(shù)的管理會計數(shù)字化轉(zhuǎn)型策略

在數(shù)字技術(shù)推動企業(yè)、產(chǎn)業(yè)集群轉(zhuǎn)型升級的進(jìn)程中，管理會計的功能將得到進(jìn)一步優(yōu)化，具體轉(zhuǎn)型過程中的路徑選擇如下。

4.1 以生態(tài)體驗功能促進(jìn)管理會計信息系統(tǒng)的優(yōu)化

生態(tài)性與體驗性是數(shù)字技術(shù)背景下管理會計轉(zhuǎn)型的兩個重要方向。一方面，在基于生態(tài)性的管理會計轉(zhuǎn)型與路徑選擇上，倡導(dǎo)利用人工智能工具、大數(shù)據(jù)分析技術(shù)等處理復(fù)雜的會計實務(wù)，但這一路徑的構(gòu)建，并非單純引進(jìn)人工智能產(chǎn)品或引進(jìn)大數(shù)據(jù)工具，而是需要通過強(qiáng)化管理會計信息系統(tǒng)的方式實現(xiàn)。具體來說，企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集群主體要營造數(shù)字技術(shù)生態(tài)場景，根據(jù)自身規(guī)模及實際需求配置大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、人工智能等技術(shù)要素，這樣做有利于統(tǒng)籌企業(yè)內(nèi)部會計職能，把財務(wù)要素及與財務(wù)不相關(guān)的內(nèi)容整合起來，打造跨界創(chuàng)新、業(yè)財一體的新型經(jīng)營模式。同時，以“互聯(lián)網(wǎng)+”思維構(gòu)建全新的智慧型經(jīng)營模式，提高企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)、管理及企業(yè)外部營銷、合作等信息的共享性，例如，圍繞本地區(qū)特定產(chǎn)業(yè)鏈整合會計數(shù)據(jù)，進(jìn)而提升整個產(chǎn)業(yè)鏈的價值創(chuàng)造能力。值得注意的是，基于生態(tài)性的管理會計轉(zhuǎn)型及路徑選擇，并不排斥傳統(tǒng)財務(wù)會計關(guān)注的“收入”“支出”“報賬”等業(yè)務(wù)內(nèi)容，但在利用的程度上更深、更全面，這也就意味著管理會計數(shù)字化轉(zhuǎn)型之后，被賦予了更強(qiáng)大的信息加工、整合與利用能力[5]。另一方面，在基于體驗性的管理會計轉(zhuǎn)型與路徑選擇上，主要從3 個方面體現(xiàn)數(shù)字化的優(yōu)勢：一是基于管理會計信息系統(tǒng)的平臺功能，展開對產(chǎn)品、服務(wù)的運行情況監(jiān)測，以及對市場環(huán)境的報告分析，即管理會計要主動幫助生產(chǎn)商改良產(chǎn)品性能、適應(yīng)適用場景；二是對用戶開放相關(guān)平臺，允許用戶通過數(shù)字化手段遠(yuǎn)程接入企業(yè)信息平臺（如電商操作），進(jìn)一步擴(kuò)充管理會計的內(nèi)容；三是提高會計信息檢測能力并加大監(jiān)管力度，不斷優(yōu)化管理會計信息系統(tǒng)的算法。

4.2 以數(shù)字技術(shù)豐富管理會計的信息支持系統(tǒng)功能

根據(jù)《綱要》的要求，在“十四五”期間我國會計職能的拓展升級實踐中，應(yīng)“以數(shù)字化技術(shù)為支撐，以推動會計審計工作數(shù)字化轉(zhuǎn)型為抓手，健全完善各種數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)和安全使用規(guī)范，形成對內(nèi)提升單位管理水平和風(fēng)險管控能力、對外服務(wù)財政管理和宏觀經(jīng)濟(jì)治理的會計職能拓展新格局”。直觀上，利用數(shù)字技術(shù)可以對傳統(tǒng)會計工作模式進(jìn)行優(yōu)化升級，具體到管理會計功能完善層面，仍要以管理會計信息系統(tǒng)為落腳點，不斷豐富其內(nèi)涵。一方面，可以從大數(shù)據(jù)的視角進(jìn)行豐富，即一般管理會計實務(wù)從垂直結(jié)構(gòu)的信息化，向扁平結(jié)構(gòu)的數(shù)據(jù)化方向轉(zhuǎn)型，通過這種方式滿足“隱性成本”“數(shù)字成本”等確認(rèn)、計量與報告的需求；另一方面，可以從云計算的視角進(jìn)行豐富，云計算作為一般企業(yè)算力不足的有效解決方案，能夠提高信息傳遞效益與效率，且所需要支付的會計成本很低，換言之，大數(shù)據(jù)視角下的管理會計信息系統(tǒng)能夠輔助企業(yè)決策，承擔(dān)更多數(shù)據(jù)挖掘、分析、共享等任務(wù)。

同時，數(shù)字技術(shù)直接改變了傳統(tǒng)管理會計的功能結(jié)構(gòu)。傳統(tǒng)管理會計主要依據(jù)管理學(xué)理論及實踐經(jīng)驗展開，容易出現(xiàn)“自上而下”或“線性化”的會計信息傳播形式，而數(shù)字化技術(shù)將會計信息傳播轉(zhuǎn)變?yōu)椤捌叫心Ｊ健被颉安⒙?lián)模式”，這為豐富管理會計的信息支持系統(tǒng)功能創(chuàng)造了良好條件，如企業(yè)不同部門之間、產(chǎn)業(yè)鏈上企業(yè)之間，可以基于規(guī)范數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一核算制度等形成會計合力。

4.3 以數(shù)字化改革提升企業(yè)管理會計的核心競爭力

從數(shù)字化時代的宏觀背景出發(fā)，不難看出管理會計工具創(chuàng)新的最顯著表現(xiàn)是“計算機(jī)及相關(guān)的運用”，相應(yīng)地，管理會計工作也逐漸從“人機(jī)模式”向“智能模式”發(fā)展?；仡檪鹘y(tǒng)會計（包括管理會計、財務(wù)會計）工作方式，其理論與實踐經(jīng)驗的產(chǎn)生，在企業(yè)規(guī)模、效率及所處外部環(huán)境等方面是高度協(xié)同的。而在數(shù)字技術(shù)驅(qū)動下，管理會計自身作為一個“自變量”，要求企業(yè)信息化過程中形成的“因變量”共同作用，指向企業(yè)核心競爭力的提升。因此，圍繞數(shù)字化改革提升企業(yè)管理會計的核心競爭力，就成了一個必然選項，數(shù)字化作用下的管理會計路徑選擇，主要是“提高對會計信息的敏感度”“引進(jìn)先進(jìn)智能化設(shè)備”“提升處理組織間關(guān)系的能力”及“增強(qiáng)企業(yè)價值觀及企業(yè)文化的凝聚力”4 方面。

5 結(jié)語

綜上所述，數(shù)字技術(shù)既是管理會計轉(zhuǎn)型的重要推動力，同時，管理會計路徑選擇也要高度遵循數(shù)字化技術(shù)的應(yīng)用規(guī)律。管理會計數(shù)字化發(fā)展的重心也將從企業(yè)、產(chǎn)業(yè)集群、國家及相關(guān)部門之間的關(guān)系上，轉(zhuǎn)移到“平臺之間”或“組織之間”的關(guān)系上。但同時，管理會計數(shù)字化的應(yīng)用價值具有“專屬性”特征，每個企業(yè)應(yīng)依據(jù)自身的數(shù)字化水平和需求展開傳統(tǒng)管理會計模式的創(chuàng)新，盲目模仿或借鑒是行不通的。