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      年報(bào)問(wèn)詢(xún)函會(huì)影響財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平嗎

      2024-07-05 21:56:12鄭石橋鄧浩宇
      會(huì)計(jì)之友 2024年14期
      關(guān)鍵詞:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

      鄭石橋 鄧浩宇

      【摘 要】 交易所的年報(bào)問(wèn)詢(xún)函表示對(duì)該公司的審計(jì)質(zhì)量持一定的懷疑態(tài)度,能夠影響事務(wù)所對(duì)該公司后續(xù)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的界定。文章選取2015—2021年滬深兩市A股上市公司作為研究樣本,圍繞年報(bào)問(wèn)詢(xún)函影響財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平這一主題,結(jié)合股權(quán)性質(zhì)的調(diào)節(jié)作用展開(kāi)研討。結(jié)果表明,年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平有反向影響,且被審計(jì)單位若是國(guó)有控股上市公司,年報(bào)問(wèn)詢(xún)函與財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的負(fù)相關(guān)性更為顯著。研究為事務(wù)所保障審計(jì)質(zhì)量和交易所提升監(jiān)管效率提供了一定的參考。

      【關(guān)鍵詞】 年報(bào)問(wèn)詢(xún)函; 財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平; 股權(quán)性質(zhì); 成本效益原則; 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

      【中圖分類(lèi)號(hào)】 F239? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937(2024)14-0117-08

      一、引言

      每年3月和4月是上市公司年報(bào)披露的高峰期,當(dāng)各公司年報(bào)披露之后,一些公司會(huì)收到交易所的年報(bào)問(wèn)詢(xún)函。問(wèn)詢(xún)函監(jiān)管是監(jiān)管觀念的轉(zhuǎn)變,是證券市場(chǎng)的一種調(diào)控方式,上海和深圳證券交易所相繼推出了“信息披露直通車(chē)”制度,問(wèn)詢(xún)函監(jiān)管已成為監(jiān)管主體對(duì)上市公司進(jìn)行監(jiān)督的一種重要方式。相對(duì)于“行政處罰性監(jiān)管”,以問(wèn)詢(xún)函為代表的非行政懲罰性監(jiān)管雖然不具有懲罰性,但具有一定的震懾力、持續(xù)性和預(yù)防性。因此,我國(guó)上市公司問(wèn)詢(xún)函的實(shí)際監(jiān)管效應(yīng)受到了理論界和實(shí)務(wù)界的高度重視,也成為我國(guó)證券監(jiān)管體制改革的一個(gè)新課題。

      年報(bào)問(wèn)詢(xún)函是一種問(wèn)詢(xún)函件,其目的是表明交易所對(duì)公司最近披露的重大信息或?qū)徍松鲜泄咎峤坏南嚓P(guān)文件過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題等表示關(guān)注,并希望上市公司及時(shí)回復(fù)這些可能存在疑點(diǎn)的地方。年報(bào)問(wèn)詢(xún)函能使投資者對(duì)公司真實(shí)的經(jīng)營(yíng)情況有一定的了解,揭示生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)隱患。同時(shí),年報(bào)問(wèn)詢(xún)函也可以幫助投資者提高投資決策的有效性和準(zhǔn)確度,在市場(chǎng)預(yù)期中更早發(fā)現(xiàn)掘金點(diǎn)。

      已有研究表明,由于被審計(jì)單位所處行業(yè)不同,其財(cái)務(wù)審計(jì)重要程度也存在差異。另外,由于年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的改善效果會(huì)受產(chǎn)權(quán)屬性的影響,因此,本研究將視角擴(kuò)展到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要程度的影響,以滬深兩市A股上市公司為樣本,采用理論分析與數(shù)據(jù)分析相結(jié)合的方法,基于股權(quán)屬性的調(diào)節(jié)效應(yīng),構(gòu)建一個(gè)分析模型,依據(jù)成本效益原則,揭露年報(bào)問(wèn)詢(xún)函影響審計(jì)重要性水平的機(jī)制。本文的創(chuàng)新之處在于:(1)從審計(jì)重要性水平的角度考察年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的監(jiān)督效應(yīng),不僅豐富和完善了關(guān)于年報(bào)問(wèn)詢(xún)函經(jīng)濟(jì)后果的相關(guān)理論,而且為我國(guó)證券市場(chǎng)運(yùn)用問(wèn)詢(xún)函進(jìn)行監(jiān)督管理提供了新思路。(2)對(duì)影響財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的因素進(jìn)行了理論上的拓展,研究股權(quán)屬性對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)的影響。在研究年報(bào)問(wèn)詢(xún)函和財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平關(guān)系的基礎(chǔ)上,討論了股權(quán)屬性是否會(huì)對(duì)這兩者之間的關(guān)系起到調(diào)節(jié)作用,這對(duì)相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行了有益的補(bǔ)充。(3)研究為年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響提供了理論支持,也為交易所、事務(wù)所等機(jī)構(gòu)完善相關(guān)制度和監(jiān)督工作提供了借鑒。

      二、文獻(xiàn)綜述

      (一)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響因素

      財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響因素很多。張峰[ 1 ]通過(guò)分析發(fā)現(xiàn),財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平受被審計(jì)單位所處行業(yè)、事務(wù)所規(guī)模和聲譽(yù)等因素的影響。馮弋洋等[ 2 ]認(rèn)為審計(jì)重要性水平的確定與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)證據(jù)和審計(jì)意見(jiàn)存在聯(lián)系。Choudhary等[ 3 ]發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平與審計(jì)費(fèi)用和審計(jì)質(zhì)量相關(guān)。林麗端和方金城[ 4 ]發(fā)現(xiàn)實(shí)務(wù)中影響財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平判定的因素包括審計(jì)人員對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度和財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)重要性水平的影響程度。Kend等[ 5 ]的研究表明,專(zhuān)業(yè)審計(jì)判斷會(huì)影響審計(jì)重要性水平。

      (二)年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的效用

      年報(bào)問(wèn)詢(xún)函作為交易所發(fā)放的一種文件,其效用不言而喻。關(guān)于問(wèn)詢(xún)函經(jīng)濟(jì)后果的研究主要集中在公司行為、事務(wù)所反應(yīng)與改善信息環(huán)境方面。

      陶雄華等[ 6 ]通過(guò)研究發(fā)現(xiàn),年報(bào)問(wèn)詢(xún)函很大程度上增加了上市公司收到對(duì)他們有利的審計(jì)意見(jiàn)的概率,通過(guò)信息效應(yīng)和監(jiān)督效應(yīng)提升了審計(jì)質(zhì)量。此外,年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的頁(yè)碼越多,涉及的問(wèn)題越多,其提升作用越明顯。Robinson等[ 7 ]發(fā)現(xiàn)問(wèn)詢(xún)監(jiān)管會(huì)促使公司主動(dòng)改善下一年的信息披露質(zhì)量。王艷艷等[ 8 ]使用DID模型指出年報(bào)問(wèn)詢(xún)函能夠?qū)徲?jì)市場(chǎng)中的事務(wù)所帶來(lái)威懾效用,進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量。Gitezmann和Pettinicchio[ 9 ]發(fā)現(xiàn)問(wèn)詢(xún)函對(duì)審計(jì)師定價(jià)決策產(chǎn)生影響,審計(jì)師會(huì)調(diào)整收函公司的審計(jì)費(fèi)用。

      彭雯等[ 10 ]發(fā)現(xiàn)審計(jì)師更容易對(duì)被問(wèn)詢(xún)公司出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)。楊雨蓉[ 11 ]通過(guò)實(shí)證分析得出年報(bào)問(wèn)詢(xún)函這一監(jiān)管方式能通過(guò)增加審計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)敦促審計(jì)師在審計(jì)時(shí)保持獨(dú)立性和職業(yè)謹(jǐn)慎,客觀公平公正地出具合理的審計(jì)意見(jiàn),從而改善年報(bào)審計(jì)質(zhì)量。陳運(yùn)森等[ 12 ]提出年報(bào)問(wèn)詢(xún)函確實(shí)能夠改善審計(jì)質(zhì)量,但受產(chǎn)權(quán)性質(zhì)和政治關(guān)聯(lián)的影響。陶雄華等[ 6 ]也發(fā)現(xiàn)年報(bào)問(wèn)詢(xún)函能降低當(dāng)年審計(jì)報(bào)告的激進(jìn)程度。

      綜上可知,現(xiàn)有文獻(xiàn)主要集中于年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的制度背景、問(wèn)詢(xún)問(wèn)題和問(wèn)詢(xún)函的作用等方面,但有關(guān)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平與年報(bào)問(wèn)詢(xún)函之間關(guān)系的研究還較為缺乏。從實(shí)證分析來(lái)看,同樣缺少對(duì)年報(bào)問(wèn)詢(xún)函與財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平之間關(guān)系的研究。

      三、理論分析和研究假設(shè)

      風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),主要指的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)納入一個(gè)模型中,在這個(gè)基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì),使得實(shí)施審計(jì)程序更加具有針對(duì)性,更加強(qiáng)調(diào)通過(guò)審計(jì)來(lái)控制企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),在降低審計(jì)成本的同時(shí)達(dá)到利益相關(guān)者的預(yù)期[ 13 ]。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要源自企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平是通過(guò)金額大小來(lái)評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)程度,并且財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在一定的聯(lián)系?!吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)——重要性》指出:“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮重要性及其與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系。重要性水平越高,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低;重要性水平越低,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高?!边@意味著,評(píng)估的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越低,設(shè)定的重要性水平可以越高,從而需要獲得的審計(jì)證據(jù)也就越少。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的核心之一是合理規(guī)劃財(cái)務(wù)審計(jì)的重要性。在審計(jì)工作中,審計(jì)人員通常需要全面了解企業(yè)環(huán)境和其他因素,初步確定和評(píng)價(jià)(估計(jì))重大錯(cuò)誤報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)水平,然后經(jīng)過(guò)一系列計(jì)算來(lái)確定財(cái)務(wù)審計(jì)的重要性水平,并根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果制定詳細(xì)方案。如果對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平評(píng)價(jià)不合理,忽視審計(jì)過(guò)程中可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),事務(wù)所將會(huì)遭受一定損失。

      財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平是指評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)過(guò)程中的重要性程度,用于確定審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)的關(guān)注程度,以及決定審計(jì)資源的分配和審計(jì)工作的焦點(diǎn)。常用的評(píng)估財(cái)務(wù)審計(jì)重要性的方法有:(1)定性評(píng)估方法。審計(jì)人員根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)和專(zhuān)業(yè)判斷,通過(guò)綜合考慮公司的規(guī)模、行業(yè)特征、財(cái)務(wù)報(bào)表的重要性以及內(nèi)部控制質(zhì)量等因素,確定財(cái)務(wù)審計(jì)的重要性水平。這種方法主要基于主觀判斷,可以根據(jù)具體情況進(jìn)行靈活調(diào)整。(2)定量評(píng)估方法。使用定量指標(biāo)來(lái)衡量財(cái)務(wù)審計(jì)的重要性水平。常用的指標(biāo)包括公司的資產(chǎn)總額、營(yíng)業(yè)收入、凈利潤(rùn)等財(cái)務(wù)指標(biāo)。審計(jì)人員可以通過(guò)設(shè)定閾值或者百分比來(lái)確定重要性水平,例如將資產(chǎn)總額的百分之一作為重要性水平的標(biāo)準(zhǔn)。

      監(jiān)管機(jī)構(gòu)在降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)上有不可或缺的作用,已有研究證明,一個(gè)國(guó)家大環(huán)境的制度和政府監(jiān)督管理能夠保持良好的審計(jì)質(zhì)量。通過(guò)發(fā)放年報(bào)問(wèn)詢(xún)函,可督促企業(yè)重視自己的財(cái)務(wù)年報(bào),使事務(wù)所降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),從而提高審計(jì)質(zhì)量。發(fā)放年報(bào)問(wèn)詢(xún)函意味著對(duì)該公司的年報(bào)持懷疑態(tài)度,將促使事務(wù)所對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)重要性水平確定有更多考慮。而根據(jù)成本效益原則,并為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),需要同時(shí)考慮審計(jì)工作的效率。值得注意的是,國(guó)有和非國(guó)有企業(yè)在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)方面有差異,股權(quán)性質(zhì)也會(huì)對(duì)事務(wù)所確定的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平產(chǎn)生一定影響。綜上所述,本文的研究框架如圖1所示。

      (一)年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響

      現(xiàn)有文獻(xiàn)沒(méi)有描述年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的直接影響,但部分文獻(xiàn)提到了年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的間接影響。Bens等[ 14 ]研究發(fā)現(xiàn),沒(méi)有收到問(wèn)詢(xún)函的企業(yè),相關(guān)人員在估算公允價(jià)值的時(shí)候會(huì)使用更低的公允價(jià)值估計(jì)數(shù)。張藝瓊[ 15 ]的研究同樣發(fā)現(xiàn)企業(yè)沒(méi)有收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函一般不會(huì)采取任何措施,對(duì)信息披露的質(zhì)量沒(méi)有改變。

      對(duì)事務(wù)所而言,問(wèn)詢(xún)函本身存在事先震懾作用。當(dāng)上一年度上市公司收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函,表明交易所可能非常關(guān)注該公司,那么在下一年度審計(jì)的時(shí)候事務(wù)所會(huì)格外小心,在審計(jì)過(guò)程中會(huì)設(shè)立較低的重要性水平。另外,如果某上市公司上一年度收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函,在下一年度審計(jì)的時(shí)候,事務(wù)所也會(huì)對(duì)重要性水平進(jìn)行更嚴(yán)格的事后檢查,確保財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的合理性。對(duì)上市公司而言,如果企業(yè)在上一年度收到問(wèn)詢(xún)函,上市公司會(huì)意識(shí)到自身的形象以及在市場(chǎng)中的地位受到影響,投融資成本將增加,進(jìn)而影響公司的現(xiàn)金流水平,最終對(duì)業(yè)績(jī)?cè)斐捎绊懀栽谙乱荒甓葘徲?jì)的時(shí)候會(huì)充分聽(tīng)取事務(wù)所確定的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的意見(jiàn)。對(duì)投資者來(lái)說(shuō),他們可以通過(guò)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析來(lái)判斷該企業(yè)是否具有投資價(jià)值,當(dāng)投資者得知上市公司在上一年度收到問(wèn)詢(xún)函后,會(huì)認(rèn)為上市公司存在舞弊行為,審計(jì)報(bào)告中應(yīng)體現(xiàn)上市公司存在舞弊行為的證據(jù),從而對(duì)事務(wù)所的工作表示懷疑并失去信心。

      所以,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)重視并嚴(yán)格按照財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的規(guī)定進(jìn)行審計(jì),在審計(jì)過(guò)程中盡量保持職業(yè)謹(jǐn)慎;企業(yè)如果出現(xiàn)重大事項(xiàng)或異常事項(xiàng)時(shí),應(yīng)當(dāng)及時(shí)向注冊(cè)會(huì)計(jì)師報(bào)告并與其溝通。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)程序的過(guò)程中應(yīng)當(dāng)注意財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的合理性,盡可能保持獨(dú)立性與客觀性。這促使事務(wù)所在下一年度審計(jì)的時(shí)候遵循審慎原則以及勤勉盡責(zé)的職業(yè)道德,相應(yīng)地調(diào)整財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平,也促使上市公司在下一年度遵循事務(wù)所確定的重要性水平。

      Bens等[ 14 ]指出,企業(yè)收到交易所提出的問(wèn)詢(xún)函,特別是涉及公允價(jià)值的內(nèi)容時(shí),事務(wù)所在進(jìn)行公允價(jià)值估算時(shí)會(huì)采用更高的估計(jì)數(shù),以減少公允價(jià)值估計(jì)的不確定性,從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),提高審計(jì)質(zhì)量。據(jù)此,可在這方面確定一個(gè)較合理的重要性水平。張藝瓊[ 15 ]的研究表明收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的公司會(huì)采取一系列措施,提高向外界披露自身經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的積極程度,從而提高了預(yù)計(jì)報(bào)告信息披露的質(zhì)量,這有利于風(fēng)險(xiǎn)的降低,進(jìn)而事務(wù)所會(huì)調(diào)整審計(jì)重要性水平。余明桂等[ 16 ]也發(fā)現(xiàn)有些公司收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函后,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在以后年度的審計(jì)過(guò)程中會(huì)更加遵循謹(jǐn)慎性原則,更注意內(nèi)部控制,例如披露更多的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)、將審計(jì)意見(jiàn)變更為非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)等來(lái)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

      年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響機(jī)理可從以下方面分析:年報(bào)問(wèn)詢(xún)函會(huì)增加上市公司的信息披露風(fēng)險(xiǎn),從而導(dǎo)致審計(jì)師改變財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的設(shè)定,以降低訴訟風(fēng)險(xiǎn);年報(bào)問(wèn)詢(xún)函會(huì)增加上市公司的業(yè)績(jī)壓力,導(dǎo)致上市公司可能采取一些會(huì)計(jì)手段來(lái)美化財(cái)務(wù)報(bào)表,從而增加了審計(jì)師發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的難度,審計(jì)師因此需要降低財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平,以加強(qiáng)審計(jì)程序的效力;年報(bào)問(wèn)詢(xún)函會(huì)增加上市公司的監(jiān)管成本,導(dǎo)致上市公司可能會(huì)選擇更高質(zhì)量的審計(jì)師來(lái)提高信譽(yù),從而增加了審計(jì)師的職業(yè)責(zé)任和聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)。由此,審計(jì)師需要提高自身的行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng),設(shè)置合理的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平,以降低被訴訟的風(fēng)險(xiǎn)[ 14 ]。

      由于當(dāng)年發(fā)放年報(bào)問(wèn)詢(xún)函針對(duì)的是上年末出具的財(cái)務(wù)報(bào)表,所以一般會(huì)對(duì)第二年的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平產(chǎn)生影響,因此,本文提出假設(shè)1。

      H1:其他條件不變,年報(bào)問(wèn)詢(xún)函如果發(fā)放至企業(yè),事務(wù)所確定的第二年被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平越低。

      (二)股權(quán)性質(zhì)對(duì)年報(bào)問(wèn)詢(xún)函與財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平關(guān)系的影響

      統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示,我國(guó)非國(guó)有控股上市公司的數(shù)量已超過(guò)國(guó)有控股公司,但從市值規(guī)模占比來(lái)看,國(guó)有控股上市公司依舊占有較大比重。一般來(lái)說(shuō),國(guó)有控股上市公司屬于資本總量較大的企業(yè)或者大集團(tuán),自身有很多有利資源,在市場(chǎng)占據(jù)較大的比重,已經(jīng)建立起了較高的進(jìn)入壁壘,外部競(jìng)爭(zhēng)者難以進(jìn)入,使自己能夠遠(yuǎn)離競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)。因此事務(wù)所對(duì)國(guó)有企業(yè)和非國(guó)有企業(yè)在審計(jì)過(guò)程中會(huì)持不同的態(tài)度。一方面,國(guó)有企業(yè)受到的監(jiān)督程度較高,主要來(lái)源于政府、媒體和各級(jí)國(guó)家監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)督,想要財(cái)務(wù)報(bào)表造假十分困難,所以事務(wù)所在初始確定財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平時(shí)會(huì)設(shè)置的較高;另一方面,國(guó)有企業(yè)收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函之后,由于原本設(shè)定的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平較高,事務(wù)所可降低的余地更大,且國(guó)有企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中會(huì)更加注重審計(jì)質(zhì)量的提高,能夠降低企業(yè)外部受到的風(fēng)險(xiǎn)[ 17 ]。而對(duì)于非國(guó)有企業(yè),事務(wù)所在初始確定財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平時(shí)設(shè)置較低。

      陳書(shū)亞發(fā)現(xiàn)某些非國(guó)有企業(yè)的控股人自身利益和公司利益掛鉤嚴(yán)重,他們往往會(huì)為了追求自身利益做出一些違背公共道德的行為,事務(wù)所會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表確定更低的重要性水平,從而擴(kuò)大審計(jì)范圍;而國(guó)有企業(yè)會(huì)兼顧社會(huì)公眾利益,使事務(wù)所更加放心,從而確定較高的財(cái)務(wù)重要性水平。張峰[ 1 ]同樣發(fā)現(xiàn)了交易所發(fā)放年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的目標(biāo)很可能是非國(guó)有企業(yè),對(duì)這些企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表沒(méi)有較大信心,促使事務(wù)所將審計(jì)重要性水平降低;而國(guó)有企業(yè)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表更加看重,即使沒(méi)有收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函,事務(wù)所對(duì)其一般也會(huì)確定較高的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平。Li等[ 18 ]的研究表明審計(jì)師為同一客戶服務(wù)的時(shí)間越長(zhǎng),審計(jì)師越有可能強(qiáng)調(diào)審計(jì)重要性的定性因素,且審計(jì)師比較青睞國(guó)有企業(yè)。還有些學(xué)者通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)在其他情況相同時(shí),覆蓋公司的分析師數(shù)量越多、審計(jì)質(zhì)量越高、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低,這反映在較高的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平上,通常國(guó)有企業(yè)的分析師比非國(guó)有企業(yè)多。

      審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括兩個(gè)方面,即重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。這兩種類(lèi)型的風(fēng)險(xiǎn)對(duì)整體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估至關(guān)重要。交易所發(fā)放問(wèn)詢(xún)函時(shí),應(yīng)考慮這些因素,并對(duì)企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理評(píng)估,促使事務(wù)所設(shè)定適當(dāng)?shù)闹匾运健W鳛楣就獠康闹匾卫頇C(jī)制,年度報(bào)告問(wèn)詢(xún)函有助于降低代理成本、減少審計(jì)成本、減輕信息不對(duì)稱(chēng)的影響,進(jìn)而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此,加強(qiáng)交易所對(duì)上市公司年報(bào)的問(wèn)詢(xún)監(jiān)督,充分發(fā)揮問(wèn)詢(xún)函的監(jiān)督作用,對(duì)公司的良好運(yùn)營(yíng)至關(guān)重要[ 19 ]。此外,收到問(wèn)詢(xún)函的公司面臨財(cái)務(wù)重新編制和行政處罰的風(fēng)險(xiǎn),從而增加了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),因此需要確定更為嚴(yán)格的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平。

      年報(bào)問(wèn)詢(xún)對(duì)第二年財(cái)務(wù)審計(jì)的重要性水平有緊縮作用,且總體來(lái)說(shuō),國(guó)有企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較低,因此,本文提出假設(shè)2。

      H2:其他條件不變,如果被審計(jì)單位是國(guó)有控股上市公司,年報(bào)問(wèn)詢(xún)函與財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的負(fù)相關(guān)關(guān)系更顯著。

      四、研究設(shè)計(jì)

      (一)變量設(shè)計(jì)

      1.被解釋變量:財(cái)務(wù)審計(jì)重要性MT

      目前,對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的研究多為規(guī)范研究[ 20 ],主要集中于財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平在各種實(shí)際情況中的應(yīng)用。我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)指南都沒(méi)有給出量化指標(biāo),從目前的情況來(lái)看,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作中確定重要性時(shí),主要通過(guò)資產(chǎn)百分比、凈利潤(rùn)百分比等方式,但沒(méi)有披露具體數(shù)據(jù)。本文選取內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中與重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)相關(guān)的數(shù)據(jù)作為衡量財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的指標(biāo)。主要原因是目前的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)其實(shí)是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制評(píng)價(jià),這些內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)均基于審計(jì)重要性水平將內(nèi)部控制缺陷分類(lèi)為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。本文使用重大缺陷評(píng)估指標(biāo)臨界值衡量審計(jì)重要性水平。計(jì)算方法為將資產(chǎn)總額等財(cái)務(wù)指標(biāo)分別乘相應(yīng)的臨界百分比,得出各指標(biāo)計(jì)算的重大缺陷評(píng)價(jià)指標(biāo)的臨界值,選取其中的最小值。消除規(guī)模效應(yīng)影響,計(jì)算的最小值與公司總資產(chǎn)之比用作衡量財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的指標(biāo),即被解釋變量MT。

      2.解釋變量:年報(bào)詢(xún)問(wèn)函CL

      參考現(xiàn)有研究[ 21 ],本文設(shè)置CL為解釋變量,并設(shè)定公司t年收到財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)詢(xún)函為1,否則為0。由于交易所的年報(bào)問(wèn)詢(xún)函通常是在年報(bào)公告之后,而年報(bào)是經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)過(guò)的,所以,如果問(wèn)詢(xún)函詢(xún)問(wèn)的是當(dāng)年,則難以發(fā)揮作用。這樣看來(lái),問(wèn)詢(xún)函發(fā)揮作用的時(shí)間可能是詢(xún)問(wèn)之后的次年。由于問(wèn)詢(xún)函針對(duì)的是t-1年的財(cái)務(wù)報(bào)告,模型本身有滯后效應(yīng),則問(wèn)詢(xún)函只會(huì)影響之后的審計(jì)業(yè)務(wù),無(wú)法影響之前的審計(jì)業(yè)務(wù)。但如果當(dāng)年的審計(jì)重要性過(guò)于寬松,也可能使年報(bào)審計(jì)質(zhì)量低,導(dǎo)致年報(bào)被問(wèn)詢(xún)。因此,年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)審計(jì)重要性水平會(huì)有一定的影響。一般來(lái)說(shuō),發(fā)放年報(bào)問(wèn)詢(xún)函后事務(wù)所在確定審計(jì)重要性水平的時(shí)候會(huì)更多考慮,以便在市場(chǎng)上具備一定競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

      3.調(diào)節(jié)變量

      參照現(xiàn)有研究[ 13 ],設(shè)置股權(quán)性質(zhì)SOE為調(diào)節(jié)變量。

      4.中介變量

      至于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估這一中介變量,無(wú)論是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)還是錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),現(xiàn)有研究并沒(méi)有合適的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),但根據(jù)企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)也可以評(píng)估這些風(fēng)險(xiǎn),所以不設(shè)置該變量。

      5.控制變量

      本文參照現(xiàn)有研究[ 6,9,15-16 ],選取使用頻率較多的一些變量,如資產(chǎn)負(fù)債率(LEV)、存貨比率(INV)、上市公司規(guī)模(SIZE)、是否由四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)(BIG4)、應(yīng)收賬款占比(AR)和當(dāng)年是否虧損(LOSS)作為控制變量。

      本文的變量定義如表1所示。

      (二)模型設(shè)計(jì)

      為了檢驗(yàn)H1和H2,本文構(gòu)建如下模型:

      由于年報(bào)問(wèn)詢(xún)函的發(fā)放會(huì)影響第二年的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平,因此MT與CL的時(shí)間不為同一期。Ind、Year分別為行業(yè)和年份虛擬變量。

      (三)樣本選擇和數(shù)據(jù)來(lái)源

      由于2014年及之前披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)較少,本文選擇2015—2021年我國(guó)滬深兩市A股上市公司作為研究樣本。剔除金融業(yè)樣本、ST或*ST類(lèi)公司樣本以及相關(guān)數(shù)據(jù)缺失的樣本,并對(duì)涉及的連續(xù)變量進(jìn)行Winsorize縮尾處理。重要性水平數(shù)據(jù)來(lái)自迪博數(shù)據(jù)庫(kù)并計(jì)算整理,其他數(shù)據(jù)來(lái)自國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)。經(jīng)過(guò)上述處理,最終得到3 324個(gè)樣本。

      五、統(tǒng)計(jì)分析

      (一)描述性統(tǒng)計(jì)

      描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果如表2所示。對(duì)于全部變量,MT的均值為0.006,標(biāo)準(zhǔn)差為0.007,最小值為0.00007,最大值為0.041,表明消除了規(guī)模效應(yīng)的影響后,各上市公司的重要性水平差異較大。CL均值為0.004,表明平均來(lái)看上市公司收到問(wèn)詢(xún)函的比例為0.4%。SOE的均值為0.286,表明國(guó)有控股上市公司占全部樣本的28.6%。

      (二)相關(guān)性分析

      表3列示了主要變量之間的Pearson系數(shù)。可見(jiàn)所有變量之間的相關(guān)系數(shù)均小于0.5,說(shuō)明模型整體不存在嚴(yán)重的多重共線性問(wèn)題。

      (三)多元回歸分析

      本文使用Stata17.0軟件進(jìn)行回歸分析。首先對(duì)模型(1)和模型(2)的CL進(jìn)行多元回歸,結(jié)果表明,CL的系數(shù)并不顯著(表略)。然后再將CL提前一期,結(jié)果如表4所示。列(1)為模型(1)的回歸結(jié)果,可見(jiàn)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平(MT)與收到問(wèn)詢(xún)函(CL)的系數(shù)在1%的水平下顯著為負(fù),說(shuō)明企業(yè)如果收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函,事務(wù)所確定的被審計(jì)單位第二年的重要性水平越低,H1得到驗(yàn)證。列(2)為模型(2)的回歸結(jié)果,檢驗(yàn)公司股權(quán)性質(zhì)在年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平影響中的調(diào)節(jié)作用。其中,財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平(MT)與是否收到問(wèn)詢(xún)函(CL)的系數(shù)仍然在1%的水平下顯著為負(fù),且交乘項(xiàng)(CL×SOE)的系數(shù)也顯著為負(fù),說(shuō)明被審計(jì)單位如果是國(guó)有控股上市公司,發(fā)放年報(bào)問(wèn)詢(xún)函與財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的負(fù)相關(guān)關(guān)系更顯著,H2得到驗(yàn)證。

      (四)穩(wěn)健性檢驗(yàn)

      為解決自選擇偏誤問(wèn)題,進(jìn)一步采用傾向得分匹配法(PSM-DID)和安慰劑檢驗(yàn)法進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)。參照Cassell等的做法,使用PSM方法為每一個(gè)處理組樣本匹配到特定的控制組樣本,使得準(zhǔn)自然實(shí)驗(yàn)近似隨機(jī)。隨后將面板數(shù)據(jù)視為截面數(shù)據(jù)再逐期匹配,最后將匹配后的樣本進(jìn)行DID模型的回歸。選取影響公司收到問(wèn)詢(xún)函的因素資產(chǎn)負(fù)債率、存貨比率、上市公司規(guī)模、是否由四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)、應(yīng)收賬款占比和企業(yè)當(dāng)年是否有虧損作為匹配變量計(jì)算傾向值得分,并按照1:1鄰近匹配法重新構(gòu)建樣本進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn),兩個(gè)假設(shè)的回歸結(jié)果如表5所示??梢?jiàn)CL與MT仍然在1%的水平顯著負(fù)相關(guān),且交乘項(xiàng)也在5%的水平下顯著負(fù)相關(guān)。說(shuō)明年報(bào)問(wèn)詢(xún)函發(fā)放后,財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平確實(shí)會(huì)降低,與主回歸結(jié)果保持一致。接著進(jìn)行安慰劑檢驗(yàn),結(jié)果如圖2。從圖形來(lái)看,點(diǎn)大多分布在橫軸0的左右,可以認(rèn)為該模型的結(jié)果是穩(wěn)健的。

      (五)對(duì)內(nèi)生性問(wèn)題的考慮

      交易所發(fā)出問(wèn)詢(xún)函不是隨意的,而是在仔細(xì)考慮該企業(yè)年度報(bào)表的合理性以及是否存在重大錯(cuò)誤的情況下,根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)決定的,本文所指的問(wèn)詢(xún)函一般是發(fā)函主體對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行事后審核,主要針對(duì)會(huì)計(jì)處理、企業(yè)經(jīng)營(yíng)等問(wèn)題,審計(jì)重要性水平一般不是交易所考慮的,無(wú)論高低都有可能會(huì)收到問(wèn)詢(xún)函。Johnston等[ 22 ]發(fā)現(xiàn)雖然聘任非“四大”,但審計(jì)師確認(rèn)的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平卻比較高,可能財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平高的企業(yè)有交易所關(guān)注的其他方面,所以也會(huì)發(fā)放問(wèn)詢(xún)函??梢?jiàn)發(fā)放問(wèn)詢(xún)函并不會(huì)受財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平變化的影響,也就是說(shuō)審計(jì)重要性水平對(duì)是否發(fā)出年報(bào)問(wèn)詢(xún)函沒(méi)有直接影響。因此,不存在明顯的內(nèi)生性問(wèn)題。

      六、結(jié)論和政策建議

      本研究使用2015—2021年滬深兩市A股上市公司的數(shù)據(jù),旨在探討年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響及股權(quán)性質(zhì)的調(diào)節(jié)作用。研究結(jié)果顯示,企業(yè)收到年報(bào)問(wèn)詢(xún)函后,審計(jì)事務(wù)所對(duì)被審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性會(huì)下調(diào),尤其是對(duì)國(guó)有控股企業(yè)而言,年報(bào)問(wèn)詢(xún)函與財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平之間的負(fù)相關(guān)關(guān)系更加顯著。在特定情況下,監(jiān)管機(jī)構(gòu)根據(jù)經(jīng)驗(yàn)和對(duì)企業(yè)的具體評(píng)估決定是否發(fā)出年度報(bào)告問(wèn)詢(xún)函,雖然設(shè)定的重要性水平較低,監(jiān)管機(jī)構(gòu)也可能會(huì)予以認(rèn)可,不會(huì)發(fā)出問(wèn)詢(xún)函。

      本研究為探討年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響提供了理論支持,進(jìn)一步豐富了與財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平相關(guān)的文獻(xiàn)。財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平對(duì)審計(jì)成本、效率和效益具有重要影響,審計(jì)師應(yīng)對(duì)可能存在錯(cuò)誤報(bào)告的領(lǐng)域進(jìn)行嚴(yán)格審計(jì),確定合理的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平,以實(shí)現(xiàn)對(duì)有限審計(jì)資源的合理配置,符合成本效益原則。上市公司收到問(wèn)詢(xún)函后,應(yīng)更加重視自身報(bào)告的準(zhǔn)確性,提高聲譽(yù),增強(qiáng)核心競(jìng)爭(zhēng)力。監(jiān)管機(jī)構(gòu)也應(yīng)建立自身的權(quán)威性,監(jiān)督企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平,促使企業(yè)嚴(yán)格內(nèi)部控制,對(duì)未采取相關(guān)措施的企業(yè)則應(yīng)予以處罰,以提升企業(yè)對(duì)此問(wèn)題的重視程度。

      本研究存在以下不足:(1)由于缺乏明確的財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的量化標(biāo)準(zhǔn),本文通過(guò)設(shè)定重大缺陷評(píng)價(jià)指標(biāo)的閾值來(lái)衡量企業(yè)的重要性水平,缺乏一定的理論支持。(2)在2015年及之前,很少有企業(yè)公開(kāi)其內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),因此沒(méi)有研究更長(zhǎng)時(shí)間范圍內(nèi)年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平的影響。今后將進(jìn)一步關(guān)注上述問(wèn)題和變化,深化年報(bào)問(wèn)詢(xún)函對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)重要性水平影響的機(jī)制和路徑研究。

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