淺談固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊會計核算的關(guān)系

孫　雪

固定資產(chǎn)減值與累計折舊是固定資產(chǎn)核算的重要組成部分，它們都是固定資產(chǎn)科目的備抵項目，兩者之間的關(guān)系是互為補充，共同反映固定資產(chǎn)賬面價值的減少。無論是計提減值，還是計提累計折舊，都充分體現(xiàn)了會計核算中的謹慎性原則。也正是因為固定資產(chǎn)減值與折舊有著許多共同之處，所以導致實務(wù)中對兩者的差別認識不清。為此，本文著重就兩者的區(qū)別作一探析。

一、兩者的核算范圍不同

確定固定資產(chǎn)折舊的范圍，要從兩個方面確定，從空間范圍上確定時，除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對所有的固定資產(chǎn)計提折舊：(1)已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；(2)單獨計價作為固定資產(chǎn)入賬的土地。以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)和以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)，應(yīng)當計提折舊；以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)和經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)，不應(yīng)當計提折舊。而企業(yè)當固定資產(chǎn)帳面凈值低于其可收回金額時，應(yīng)當計提減值準備，企業(yè)應(yīng)于期末對固定資產(chǎn)進行檢查，計算其的可收回金額，以便確定資產(chǎn)是否已經(jīng)發(fā)生減值。企業(yè)應(yīng)全額計提固定資產(chǎn)減值準備的情形：(1)長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)；(2)由于技術(shù)進步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)；(3)雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用之后產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)；(4)已遭損壞，不再具有使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)；(5)其他實質(zhì)上已經(jīng)不能再給該企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的固定資產(chǎn)，已全額計提準值的固定資產(chǎn)，不再計提折舊?？梢娪嬏嵴叟f的固定資產(chǎn)范圍比計提減值準備的固定資產(chǎn)范圍要大的多。

二、兩者的性質(zhì)目的不同

固定資產(chǎn)折舊是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應(yīng)計折舊額進行系統(tǒng)分攤。累計折舊是固定資產(chǎn)價值損耗的計量，它把固定資產(chǎn)的價值按照一定標準分攤到固定資產(chǎn)預(yù)計可使用的期限內(nèi)，以實現(xiàn)收入與費用的配比，屬于成本的分配手段或分攤過程。折舊表示的固定資產(chǎn)價值的減損，主要是由于固定資產(chǎn)參與生產(chǎn)經(jīng)營活動而形成的價值轉(zhuǎn)移，它可以從商品銷售中得到補償。而固定資產(chǎn)減值準備實質(zhì)上是從資產(chǎn)是預(yù)期未來經(jīng)濟利益的角度出發(fā)，對可收回金額與賬面價值進行定期比較，當可收回金額低于賬面價值時，確認減值，要計提準備，以使固定資產(chǎn)的賬面價值真實客觀地反映實際價值，固定資產(chǎn)減值所表示的價值減損，主要是由于企業(yè)外部環(huán)境或內(nèi)部因素的變化而引起的，與生產(chǎn)經(jīng)營的關(guān)系不大，它可能發(fā)生也可能不發(fā)生，具有很大的不確定性。

三、兩者的核算時間不同

固定資產(chǎn)折舊一般應(yīng)當按月計提，當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計折舊；當月減小的固定資產(chǎn)，當月仍提折舊，從下月起停止計提折舊。并根據(jù)用途分別計入相關(guān)的成本或當期費用；而固定資產(chǎn)減值準備的核算通常是在年末或指定核算的期末，根據(jù)實際情況來進行，在并無證據(jù)表明價值的情況下，一般不必作賬務(wù)處理。

四、兩者的計提基數(shù)不同

固定資產(chǎn)計提折舊是以原值減去預(yù)計凈殘值的余額作為折舊的基數(shù)，并在預(yù)計使用壽命的折舊年限內(nèi)計提折舊。固定資產(chǎn)如果已計提了減值準備，則應(yīng)當按照固定資產(chǎn)的賬面價值，即固定資產(chǎn)原價減去累計折舊和已計提的減值準備，以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準備的固定資產(chǎn)價值又得以恢復，則應(yīng)當按照固定資產(chǎn)價值恢復后的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算折舊率和折舊額，應(yīng)當注意的是因固定資產(chǎn)減值準備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整。而固定資產(chǎn)減值準備則是針對賬面價值而言的，在期末對賬面價值與可收回金額孰低的原則計量，對可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準備。而可收回金額是依據(jù)核算目前后的相關(guān)信息確定的，不可事先確定。

五、兩者的計提方法不同

企業(yè)應(yīng)當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括：年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。折舊方法一經(jīng)選定，不得隨著變更，如需變更，應(yīng)當在附注中予以說明；而固定資產(chǎn)減值準備的計提，主要是子期末通過固定資產(chǎn)可收回金額與其賬面價值的估價，分析比較判斷來進行計提的。

六、兩者的納稅影響不同

根據(jù)稅法規(guī)定：在計算納稅所得額時，企業(yè)所提的任何準備金不得扣除。這表明無論企業(yè)采取什么樣的資產(chǎn)減值準備政策，在稅收法規(guī)上均不予承認。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，企業(yè)經(jīng)營中使用的固定資產(chǎn)折舊費可以在稅前扣除，但接受捐贈和盤盈的固定資產(chǎn)，雖然會計上按會計核算的配比原則，允許提取折舊，但企業(yè)在計算所得稅時，不能扣除任何折舊費用。

七、兩者的賬務(wù)處理不同

企業(yè)計提的固定資產(chǎn)折舊，根據(jù)用途，借記“制造費用”?！颁N售費用”、“管理費用”等科目，貸記“累計折舊”科目。企業(yè)將資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的數(shù)額，計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，企業(yè)在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回，應(yīng)借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記有關(guān)各種資產(chǎn)減值準備科目。

盡管固定資產(chǎn)減值與折舊有著上述種種區(qū)別，但它們不是孤立的，而是彼此聯(lián)系、相互影響的，固定資產(chǎn)減值準備也是累計折舊的修正與補充，他們共同反映著固定資產(chǎn)的現(xiàn)時價值。