張愛萍

【摘要】本文以事業(yè)單位內部審計工作涉及的成本問題作為切入點，指出當前部分事業(yè)單位在內部審計工作中效率低下、成本高企，并針對這一現狀進行剖析，提出提高審計效率與效益的途徑和方法。

【關鍵詞】內部審計； 審計成本； 審計資源； 預算控制

內部審計在一個單位中起著經濟監(jiān)督和經濟評價的職能，能夠促使相關人員遵守財經法規(guī)和財務制度，預防經濟犯罪發(fā)生和堵塞財務漏洞。科學、有效的內部審計能證實企業(yè)財務收支是否真實、合法和完整，保證公司財產的安全、合理和有效使用。事業(yè)單位的內部審計工作不可或缺，但在內部審計的實施過程中，要講求投入與產出，即要考慮內部審計的效益和效率，因而審計成本問題不容回避。內部審計的成本是開展審計工作的產物，伴隨著審計活動的存在而存在，它的高低關系到審計經費使用效益和審計效率，也是衡量審計工作水平的重要標準之一。在金融危機演化成為經濟危機的環(huán)境中，在加強事業(yè)單位的內部審計力度的同時，有效地控制審計成本是擺在人們面前的一個現實問題。

一、事業(yè)單位內部審計成本的構成

審計成本包括為完成審計工作需花費的資金成本和人力成本等直接成本，以及被審計單位和其它部門在審計過程中所付出的人力、物力和財力等間接成本。

從審計成本組成內容來看，審計成本可以分為：顯性成本、隱性成本和機會成本。顯性成本包括：審計部門和審計人員工資、辦公費用、固定資產使用成本、審計人員后續(xù)教育成本和審計項目成本（包括審計外包項目成本、被審計單位配合成本、審計成果運用成本）等；隱性成本包括被單位高層管理和其它部門對審計部門的委托、聽取審計請示、審計意見和審閱審計報告所花費的時間和精力等成本；機會成本包括由于審計人員、被審計單位人員和其他人員因完成審計事項所花費的時間而導致其它工作被擱置所帶來的成本。

二、事業(yè)單位內部審計成本控制的現狀及成因

（一）審計部門及審計項目組成本控制意識欠缺

長期以來，事業(yè)單位在財務管理中沒有實行成本核算，加之事業(yè)單位財務預算管理過于粗放，單位內部各部門往往沒有成本控制的概念，更不會自覺地進行成本控制。內審部門作為事業(yè)單位內部的一個職能部門也不例外。內部審計人員成本觀念欠缺，沒有把投入與產出、成本與效益結合起來，審計項目組在實施審計項目過程中不注重節(jié)約成本、不講究工作效率，搞人海戰(zhàn)術、搞拉據戰(zhàn)，浪費了大量時間和人力資源。

（二）事業(yè)單位內部審計成本預算管理不規(guī)范、不全面

事業(yè)單位內部審計成本預算是內部審計部門經費預算的一部分，在預算層次和內容上缺乏系統性，其預算管理不規(guī)范、不全面。內部審計成本隸屬于總成本，審計成本與被審計對象的成本融為一體。目前，事業(yè)單位內部審計成本并未單獨核算，只將辦公費用、固定資產購置費用、培訓費用等納入內部審計部門經費預算，被審計單位的配合成本并未納入成本管理的范疇，導致審計項目中大量占用被審計單位資源，審計成本被轉嫁給被審計單位，使單位的內部審計成本不完全，在預算管理上存在脫鉤現象，也使內部審計成本預算的內容不夠全面。另外，審計成本預算也未與審計項目掛鉤，外包成本未納入審計成本預算范圍。審計過程中消極怠工時有發(fā)生，對于稍有難度的項目就選擇外包，而外包項目產生的一系列費用無形中增加了審計成本。

（三）缺乏激勵約束機制，內部審計人員缺乏動力，審計效率不高

目前，事業(yè)單位內審部門基本上未形成績效考核機制，因而也沒有具體的績效考評指標，對審計人員的年度考核流于形式。審計部門領導注重的是一年完成了多少審計項目，對審計項目的復雜程度，審計的效率、效果及審計成本等方面很少關注。薪酬制度也往往僅與職稱、職務掛鉤，不與審計項目成本及效益掛鉤。由于缺乏激勵機制，對審計成本的節(jié)約和浪費沒有相應的獎懲措施，甚至得不到客觀的評價，致使審計人員的主觀能動性得不到充分發(fā)揮，工作積極性不高，客觀上導致了審計成本的增加。

（四）審計資源整合不力，資源不足與資源閑置現象并存

一方面，事業(yè)單位內部審計普遍存在總體資源包括資金、人員、時間等各方面的投入不足；另一方面，由于對審計項目工作量和可用的有效審計資源沒有進行準確測算，具體落實到審計項目時 “有則多配，無則少配”，再加上任務與時間不匹配，導致資源閑置現象嚴重。在項目實施過程中也存在審計力量組織調度不當、分布不均、審計重點和目的不明確等情況，導致審計項目審得不深、不透，使投入的大量審計成本未能發(fā)揮其效用，相對增大了審計成本。

（五）審計程序欠科學，審計方式和審計手段落后

審計程序是保證審計目標實現的手段。事業(yè)單位內部審計程序存在著不規(guī)范、太繁瑣、程序僵化等弊端。一般地說，審計程序越繁瑣，審計成本就越高。事業(yè)單位內部審計方式基本上停留在對會計憑證的逐筆審查，分析性復核未得到充分運用。計算機輔助審計使用范圍不大，審計實踐中更多地使用手工審計，造成審計效率低下。

（六）審計人員選派不科學，使審計人員素質不能滿足審計業(yè)務的需要

審計是需要依靠經驗和專業(yè)知識進行判斷的工作，對職業(yè)判斷能力的要求十分高，但從現有的文獻來看，我國還沒有一套對內部審計人員的選拔、評價標準與辦法，不能科學選用內部審計人員。單位內部選派審計人員時，基本上還是以經驗為主，更多地從會計人員中選派。加上事業(yè)單位的領導對內部審計工作的認識不充分，忽視了審計工作的特點，認為會計工作與審計工作很接近，會計工作會做了，審計工作也自然能勝任。故事業(yè)單位在審計人員的選派方面往往具有一定的隨意性，在領導認為必要時將會計崗位的工作人員直接調任到審計崗位。其結果是審計人員缺乏審計技能，職業(yè)判斷水平不高，耗用的審計時間過長，效率低下，動用審計人員較多，人力消耗過大，最終使審計成本增加。

三、事業(yè)單位降低內部審計成本，提高審計績效的途徑

（一）優(yōu)化審計組織，完善管理體制，降低審計管理成本

1.優(yōu)化審計項目組織工作，整合審計資源。

審計資源利用狀況直接決定著審計成本的高低，所以加強審計的組織與管理、促進現有審計力量與審計對象的最佳結合，是審計成本控制的重要手段。在審計計劃管理工作中，優(yōu)化審計項目組織工作、促進審計資源整合的手段主要有：（1）審計計劃要明確目標，突出重點。根據審計工作發(fā)展目標和有效實施審計監(jiān)督的需要，在計劃安排上要突出重點，明確年度審計工作總體目標和各項目審計目標。（2）在保持各專業(yè)審計優(yōu)勢的基礎上，科學調整內部機構設置，合理調配審計力量，使審計人員、審計項目和審計環(huán)境緊密配合，形成有機整體，協同效應明顯，進而降低審計成本。

2.建立激勵與約束機制，提高審計效率。

激勵與約束機制的有機結合，是促使內部審計行為高效運行的保證。事業(yè)單位內部審計應運用激勵和約束兩種不同的力量，充分發(fā)揮事業(yè)單位內部審計人員的主觀能動性，促進審計效率的提高和審計成本的降低。節(jié)約獎勵制度是一個行之有效的解決方法，作為定額預算的配套措施，節(jié)約獎勵制度通過合理的內部挖潛，提高審計人員對于控制內部審計成本的積極性。對于超定額支出則采用經濟制裁手段予以約束。

3.科學地編制審計計劃，控制審計成本規(guī)模。

科學地編制審計計劃要求安排審計項目時要有選擇性，一方面要選擇那些重點領域、重點部門、重點資金以及重大事項開展審計；另一方面要選擇那些能擴大審計影響、宣傳審計效果，且能對工作效率的提高產生連鎖反應的項目來開展審計，盡可能地不選那些大而全并且需要花費大量人力、物力、財力而收效不大的項目。

4.加強人才培養(yǎng)，探索審計人員選拔模式，不斷提升審計人員素質。

審計人員的專業(yè)勝任能力直接關系到審計工作的質量，也影響到審計耗用的時間和財力。為提升審計人員素質，必須加大審計培訓的力度，雖然對審計人員的培訓會加大審計成本，但這會極大地提高審計工作效率和效果，最終實現審計總成本的降低，效益可能是最高的。另外，探索審計人員選拔模式，改變憑經驗選拔的現狀，采用科學選拔模式。在當前缺乏科學、統一選拔標準的環(huán)境中，可以嘗試委托人力資源機構或高等院校制定一些適用的審計人員選拔標準，明確審計人員應具備的能力和素質，并對審計人員進行相對科學的選拔與選派。

（二）控制審計項目成本，提高審計實施效率

1.嚴格控制審計程序，改進審計方法與手段。

審計程序設計直接影響審計項目成本，審計組必須在保證最佳資源配置的前提下，慎重選擇最恰當的審計程序。設計審計程序必須充分考慮其必要性，在保證審計質量的前提下評估其運行所需費用，盡可能地簡化審計程序，避免交叉重復。

在項目審計中，充分運用分析性復核、內部控制評審、重要性水平的評估等先進的審計方法，能較好地控制審計過度造成的資源浪費和審計不足帶來的審計失敗，達到控制審計項目成本及被審單位配合成本。充分利用計算機輔助審計功能，將審計軟件與被審計單位財務數據兼容，利用審計軟件輔助審計，將大幅度地節(jié)約審計時間，提高審計效率，降低審計成本。

在審計檔案管理中，廣泛采用計算機管理等現代化手段，重要的工作底稿、被審計對象資料、審計信息等錄入計算機系統，方便信息查詢、傳遞，使資源共享，以提高整體效率。

2.整合審計資源，使審計資源組合最優(yōu)化，以實現審計成本降低。

審計項目所需審計資源與被審計單位規(guī)模、內部控制有效程度、審計事項的復雜程度等密切相關。要加強調查研究，全面、深入地了解被審計對象和審計事項情況，根據審計工作的需要選配適當數量的合格審計人員，配備與審計項目相適應的物質資源并提供適當的資金保證，將審計人員、物資、資金與審計項目相配合，使審計資源的作用最大化，以減少資源的耗費，降低審計成本。

3.審計與審計調查相結合，促進審計效率的提高。

注重發(fā)揮延伸審計或調查的作用。同審計相比，審計調查具有形式多樣、程序靈活、耗費精力少、需要時間短、掌握情況多等特點。在當前審計力量不足的情況下，根據被審計單位情況，在計劃安排上加大審計調查力度，對于擴大審計監(jiān)督覆蓋面具有很重要的作用。在一些項目審計過程中，對重點問題進行重點審計，對其他一些問題可以進行延伸審計或調查，在不影響審計質量的前提下，起到節(jié)約審計成本的作用。

（三）做好預算管理工作，控制審計支出規(guī)模，降低審計成本

1.強化預算控制，控制審計成本總規(guī)模。

預算作為一種控制手段，能夠有效地降低費用支出。對于事業(yè)單位來說，審計經費預算根據一定時期內審計項目的數量及審計的難度進行預測確定，實施內部審計所發(fā)生的支出應控制在預算范圍之內。這就要求對事業(yè)單位審計經費的管理實行定額預算，根據審計項目定人員、定時間，由人員和時間定工作量，再由工作量定經費。當然，審計項目外包成本也應歸入審計成本之中，納入預算管理。在年初制定計劃時，編好審計經費預算，作為控制審計成本的依據。此外，為了加強預算編制的科學性，可以根據審計工作經驗，分別項目的性質、類型、規(guī)模等實行定額管理，減少預算編制中的人為因素，在保證計劃科學性的同時，實現經費使用的計劃性和科學性。

2.改變預算管理方式，實行審計成本分項控制。

事業(yè)單位現行的預算管理單純由財務部門來行使“總管”的角色，財務部門并不掌握審計部門的具體運行情況，其預算控制的效能較低。因此，最好的成本控制方法是將審計成本預算從總成本中分離出來，作為一個單項，采取恰當有效的方法來控制。單位總預算成本主要由財務部門負責檢查監(jiān)督，而單項審計成本預算則實行平行控制，即財務部門和審計部門同時控制，并輔以獎懲措施，這樣，既減少了財務部門對審計成本控制的難度，又提高了審計部門對審計成本控制的主動性和自覺性。

綜上所述，事業(yè)單位的內部審計工作不可或缺，實施內部審計必定發(fā)生相應的成本，由于在思想意識、成本管理模式、審計人員素質等多方面存在著影響審計成本的因素，事業(yè)單位的審計成本控制不盡如人意，造成了審計效率低下、效益不高。事業(yè)單位的內部審計要想克服存在的問題，應挖掘事業(yè)單位內部審計工作中問題的根源，采取優(yōu)化審計組織、完善管理體制、整合審計資源、控制審計項目成本、強化預算控制等措施，有效地提高審計效率與效益，切實降低審計成本?！?/p>

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