郭小寧　羅水秀

[收稿日期]2009-01-20

[作者簡(jiǎn)介]郭小寧(1972-),江西寧都人,浙江工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院會(huì)計(jì)師,主要研究方向:財(cái)務(wù)理論與實(shí)務(wù)。

[摘 要] 2008年11月,國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定自2009年1月1日起,在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。這項(xiàng)改革將要求企業(yè)改變固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算方法,并對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)在這場(chǎng)全球性的金融風(fēng)暴中保持持續(xù)平穩(wěn)較快發(fā)展會(huì)產(chǎn)生積極的促進(jìn)作用。

[關(guān)鍵詞]增值稅轉(zhuǎn)型;生產(chǎn)型增值稅;消費(fèi)型增值稅

doi:10.3969/j.issn.1673-0194.2009.17.016

[中圖分類(lèi)號(hào)]F230[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1673-0194(2009)17-0043-02

2008年11月,國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定自2009年1月1日起,在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。改革的主要內(nèi)容是:在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下,允許全國(guó)范圍內(nèi)的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含的進(jìn)項(xiàng)稅額,未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣,也就是將我國(guó)目前主要實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅。那么,如何來(lái)理解增值稅轉(zhuǎn)型改革政策的意義及其對(duì)企業(yè)的影響呢?以下是對(duì)這項(xiàng)政策相關(guān)理論的一些解析,希望有助于這項(xiàng)政策的推廣。

增值稅是以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額為課稅對(duì)象的一種流轉(zhuǎn)稅。從理論上看,增值額是企業(yè)或個(gè)人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中新創(chuàng)造的價(jià)值,也就是企業(yè)或個(gè)人在一定時(shí)期內(nèi)銷(xiāo)售貨物或提供勞務(wù)實(shí)現(xiàn)的商品銷(xiāo)售額或經(jīng)營(yíng)收入額扣除與其相對(duì)應(yīng)的物質(zhì)成本后的余額。但從稅收征收實(shí)踐上看,各國(guó)據(jù)以征稅的增值額普遍采用的并不是理論上所說(shuō)的增值額,而是法定增值額。所謂法定增值額是指各國(guó)政府根據(jù)各自的國(guó)情、政策需要,在其增值稅中明確規(guī)定的增值額。法定增值額與理論增值額往往不一致,主要是由于各國(guó)的具體政策不同而形成的,這種不同主要體現(xiàn)在對(duì)購(gòu)入固定資產(chǎn)的處理上。

一、增值稅的類(lèi)型

根據(jù)對(duì)外購(gòu)的固定資產(chǎn)處理方法的不同,增值稅可分為3種類(lèi)型:生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅和消費(fèi)型增值稅。

所謂的生產(chǎn)型增值稅是指征收增值稅時(shí),對(duì)于外購(gòu)的固定資產(chǎn)不允許作任何扣除。作為課稅對(duì)象的法定增值額既包括新創(chuàng)造的價(jià)值,又包括當(dāng)期計(jì)入成本的固定資產(chǎn)部分,大致為理論增值額與固定資產(chǎn)折舊之和。從整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)來(lái)看,它相當(dāng)于國(guó)民生產(chǎn)總值,故稱為生產(chǎn)型增值稅。這種類(lèi)型增值稅的法定增值額大于理論增值額,對(duì)固定資產(chǎn)耗費(fèi)形成的價(jià)值存在重復(fù)征稅,不利于鼓勵(lì)投資,但有利于確保財(cái)政收入。我國(guó)目前主要實(shí)行的增值稅就屬于這種類(lèi)型。

所謂的收入型增值稅,是指征收增值稅時(shí),只允許扣除固定資產(chǎn)的當(dāng)期折舊部分的價(jià)值或已納稅款。在這種類(lèi)型的增值稅中,作為課稅對(duì)象的法定增值額為工資、獎(jiǎng)金、利息、利潤(rùn)和其他增值性費(fèi)用之和。從整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)來(lái)看,它相當(dāng)于國(guó)民收入,故稱為收入型增值稅。這種類(lèi)型增值稅的法定增值額與理論增值額相同,是一種標(biāo)準(zhǔn)的增值稅。由于外購(gòu)固定資產(chǎn)的價(jià)值以計(jì)提折舊的方式逐步轉(zhuǎn)入產(chǎn)品價(jià)值之中,而不同企業(yè)的折舊方法又不盡相同,且缺乏統(tǒng)一的結(jié)轉(zhuǎn)憑證,難以操作,影響了它的推廣應(yīng)用。

所謂的消費(fèi)型增值稅是指征收增值稅時(shí),允許將購(gòu)置的用于生產(chǎn)的固定資產(chǎn)的價(jià)值或已納稅款一次性全部扣除。這樣,作為課稅對(duì)象的法定增值稅就為當(dāng)期全部銷(xiāo)售額或收入額扣除全部外購(gòu)生產(chǎn)資料價(jià)款后的余額。從整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)來(lái)看,它相當(dāng)于全部消費(fèi)資料的價(jià)值,故稱為消費(fèi)型增值稅。由于外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本可憑發(fā)票一次性全部扣除,既便于操作,又便于管理,因而是最能體現(xiàn)增值稅優(yōu)越性的一種類(lèi)型,但它會(huì)在一定程度上減少財(cái)政收入。這也就是我國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型后將要實(shí)行的類(lèi)型。

二、不同增值稅類(lèi)型下對(duì)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理分析

本次改革增值稅類(lèi)型,允許抵扣的固定資產(chǎn)的范圍是現(xiàn)行增值稅征稅范圍中的固定資產(chǎn),主要是機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具,房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)不能納入增值稅的抵扣范圍。

根據(jù)各種類(lèi)型增值稅的特征,現(xiàn)將企業(yè)在不同增值稅類(lèi)型下對(duì)外購(gòu)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理歸納如下:

(一)生產(chǎn)型增值稅關(guān)于固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1憊褐霉潭ㄗ什時(shí),

借:固定資產(chǎn)

貸:銀行存款等

2筆褂酶孟罟潭ㄗ什過(guò)程中,按期計(jì)提折舊時(shí),

借:制造費(fèi)用

貸:累計(jì)折舊

現(xiàn)舉例如下:某企業(yè)于2008年12月購(gòu)入一臺(tái)設(shè)備,價(jià)款100 000元,增值稅17 000元,該項(xiàng)設(shè)備的使用期為10年,到期無(wú)殘值,采用直線法計(jì)提折舊。

企業(yè)的會(huì)計(jì)處理為:

(1)借:固定資產(chǎn)117 000

貸:銀行存款117 000

(2)借:制造費(fèi)用11 700

貸:累計(jì)折舊11 700

(二)收入型增值稅關(guān)于固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1憊褐霉潭ㄗ什時(shí),

借:固定資產(chǎn)

遞延稅款

貸:銀行存款等

2筆褂酶孟罟潭ㄗ什過(guò)程中,按期計(jì)提折舊時(shí),

借:制造費(fèi)用

貸:累計(jì)折舊

同時(shí),借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

貸:遞延稅款

同前例,企業(yè)的會(huì)計(jì)處理為:

(1)借:固定資產(chǎn)100 000

遞延稅款17 000

貸:銀行存款117 000

(2)借:制造費(fèi)用10 000

貸:累計(jì)折舊10 000

同時(shí),借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)1 700

貸:遞延稅款1 700

(三)消費(fèi)型增值稅關(guān)于固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1憊褐霉潭ㄗ什時(shí),

借:固定資產(chǎn)

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

貸:銀行存款等

2筆褂酶孟罟潭ㄗ什過(guò)程中,按期計(jì)提折舊時(shí),

借:制造費(fèi)用

貸:累計(jì)折舊

同前例,企業(yè)的會(huì)計(jì)處理為:

(1)借:固定資產(chǎn)100 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)17 000

貸:銀行存款117 000

(2)借:制造費(fèi)用10 000

貸:累計(jì)折舊10 000

三、增值稅轉(zhuǎn)型改革的意義

1994年,我國(guó)選擇采用生產(chǎn)型增值稅,一方面是出于財(cái)政收入的考慮,另一方面則為了抑制投資膨脹。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步完善和經(jīng)濟(jì)全球化的縱深發(fā)展,推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型改革的必要性日益突出。為此,2004年7月1日開(kāi)始,我國(guó)已在東北地區(qū)進(jìn)行消費(fèi)型增值稅的試點(diǎn)工作;2007年7月1日開(kāi)始,試點(diǎn)工作又?jǐn)U大到中部地區(qū)六省份的26個(gè)老工業(yè)基地城市的8個(gè)行業(yè)。

2008年11月,國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定自2009年1月1日起,在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。這次增值稅轉(zhuǎn)型改革,允許企業(yè)抵扣其購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含的增值稅,將消除我國(guó)當(dāng)前生產(chǎn)型增值稅制產(chǎn)生的重復(fù)征稅因素,降低企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān),在維持現(xiàn)行稅率不變的前提下,是一項(xiàng)重大的減稅政策。由于它可避免企業(yè)設(shè)備購(gòu)置的重復(fù)征稅,有利于鼓勵(lì)投資和擴(kuò)大內(nèi)需,促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變。目前,由美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的金融危機(jī)已波及歐洲、亞洲、拉丁美洲,全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)出現(xiàn)明顯放緩勢(shì)頭,一些國(guó)家甚至出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)衰退的跡象,金融危機(jī)正在對(duì)實(shí)體經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生重大不利影響。在這種形勢(shì)下,適時(shí)推出增值稅轉(zhuǎn)型改革,對(duì)于增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁,提高我國(guó)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力,克服國(guó)際金融危機(jī)對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的不利影響具有十分重要的作用。據(jù)測(cè)算,此項(xiàng)改革財(cái)政預(yù)計(jì)將減收超過(guò)1 200億元,是我國(guó)歷史上單項(xiàng)稅制改革減稅力度最大的一次,相信這一政策的出臺(tái)對(duì)于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)平穩(wěn)較快發(fā)展會(huì)產(chǎn)生積極的促進(jìn)作用。

主要參考文獻(xiàn)

[1]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).2008年CPA考試輔導(dǎo)教材——稅法[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2008