歐陽(yáng)劍

一、會(huì)計(jì)政策選擇的基本概念

按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASO)的定義,會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的具體原則、基礎(chǔ)、慣例、規(guī)則和實(shí)務(wù)。會(huì)計(jì)政策選擇,是指在既定的可選擇域內(nèi)(一般由各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、相關(guān)經(jīng)濟(jì)法規(guī)等組成的會(huì)計(jì)規(guī)范體系所限定),根據(jù)特定主體的經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo),對(duì)可供選擇的會(huì)計(jì)原則、方法、程序進(jìn)行定性、定量的比較分析,從而擬定會(huì)計(jì)政策的過(guò)程。

二、會(huì)計(jì)政策選擇的理論基礎(chǔ)

與會(huì)計(jì)政策選擇相關(guān)的主要理論有:有效市場(chǎng)假說(shuō)、實(shí)證會(huì)計(jì)理論、經(jīng)濟(jì)后果理論等。實(shí)證會(huì)計(jì)理論和經(jīng)濟(jì)后果理論都提到關(guān)于“契約”的問(wèn)題,并以該問(wèn)題為依據(jù)來(lái)研究會(huì)計(jì)政策的選擇。契約理論構(gòu)成了企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的理論基礎(chǔ)。其主要觀點(diǎn)是:企業(yè)是一個(gè)有效的契約組織,是各方要素參與者構(gòu)成的一系列契約的聯(lián)結(jié)。在企業(yè)這個(gè)契約聯(lián)結(jié)中,企業(yè)的各方參與者根據(jù)所訂立的各種契約來(lái)取得基于企業(yè)中分配現(xiàn)金流量與其他資源的權(quán)力。

相對(duì)于市場(chǎng)而言,企業(yè)是一種不完備的契約。企業(yè)處在一個(gè)復(fù)雜多變的市場(chǎng)環(huán)境中,不可能在簽約時(shí)預(yù)測(cè)到所有可能出現(xiàn)的情況,企業(yè)會(huì)計(jì)人員只能在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)前提下選擇適宜的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。在企業(yè)契約中,如經(jīng)理人與銀行之間的貸款協(xié)議,經(jīng)理人與股東的報(bào)酬計(jì)劃的內(nèi)容,均涉及會(huì)計(jì)收益等會(huì)計(jì)資料及相關(guān)的會(huì)計(jì)政策。實(shí)際上,會(huì)計(jì)收益與計(jì)算會(huì)計(jì)收益的重大會(huì)計(jì)政策具有同樣重要的地位。在有些情況下,利益相關(guān)者對(duì)后者的關(guān)注程度更高,后者關(guān)系到契約的制定、履行和對(duì)履行效果進(jìn)行評(píng)價(jià)的全過(guò)程。

會(huì)計(jì)政策便成為企業(yè)契約的重要組成部分,不同的契約產(chǎn)生的企業(yè)契約成本是不同的。一套能隨時(shí)間推移而生存下來(lái)的旨在減少利益沖突成本的契約是有效的,與其它契約相比,它更能減少代理沖突,增加企業(yè)價(jià)值,用以計(jì)算這些契約所使用的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的會(huì)計(jì)政策比其它會(huì)計(jì)政策更為有效。通過(guò)對(duì)不同會(huì)計(jì)政策的選擇可以影響契約監(jiān)督成本,進(jìn)而影響企業(yè)價(jià)值及各利益主體的利益。從會(huì)計(jì)學(xué)的角度看,會(huì)計(jì)政策選擇問(wèn)題就是怎樣為企業(yè)契約關(guān)系的確立和考核提供公平合理的衡量基礎(chǔ)。

三、規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的幾點(diǎn)建議

會(huì)計(jì)政策制訂和選擇的有限理性,使政府頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可避免存在這樣那樣的破綻或漏洞,這就給了會(huì)計(jì)選擇行為主體鉆營(yíng)牟利的機(jī)會(huì)和可能。既然會(huì)計(jì)政策是客觀存在的,其選擇過(guò)程既是利益分配過(guò)程,又是實(shí)現(xiàn)本身的優(yōu)化過(guò)程。對(duì)于會(huì)計(jì)政策,關(guān)鍵是防止過(guò)度濫用,盡量減少誘發(fā)濫用的動(dòng)機(jī)。

1.加大企業(yè)違規(guī)處罰力度。一些企業(yè)尤其是上市公司鉆法律的空子,恣意利用會(huì)計(jì)政策變更操縱利潤(rùn),而無(wú)須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任?！稌?huì)計(jì)法》應(yīng)對(duì)隨意變更會(huì)計(jì)處理方法的行為加大處罰力度,提高企業(yè)會(huì)計(jì)政策變更的成本。應(yīng)與國(guó)際接軌,引入民事賠償機(jī)制和相應(yīng)的民事訴訟機(jī)制,既可以使蒙受損失的投資者得到補(bǔ)償,又能給企業(yè)形成實(shí)在的經(jīng)濟(jì)壓力,從而抑制其利用會(huì)計(jì)政策操縱利潤(rùn)的沖動(dòng)。

2.規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的信息披露制度。完善的信息披露制度是企業(yè)實(shí)現(xiàn)有效治理的前提條件,就會(huì)計(jì)政策而言,會(huì)計(jì)政策揭示是對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇結(jié)果的綜合披露,將企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇置于公眾監(jiān)督之下,在一定程度上就可以防止經(jīng)理人員利用會(huì)計(jì)政策選擇而損害其他利益相關(guān)者現(xiàn)象的發(fā)生。從世界范圍來(lái)看,各國(guó)準(zhǔn)則都強(qiáng)調(diào)企業(yè)既有適當(dāng)選擇會(huì)計(jì)政策的權(quán)力也負(fù)有進(jìn)行充分披露的義務(wù),我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也應(yīng)更加注重企業(yè)會(huì)計(jì)政策揭示的重要性、明晰性、時(shí)效性和公正性,使企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的信息披露制度朝著規(guī)范化方向發(fā)展。

3.建立有效的激勵(lì)機(jī)制,確保經(jīng)營(yíng)者理性的選擇會(huì)計(jì)政策。會(huì)計(jì)政策的選擇完全掌握在內(nèi)部人手中,如果缺乏有效的激勵(lì)機(jī)制,經(jīng)營(yíng)者可能在會(huì)計(jì)政策的選擇上發(fā)生短期行為。為了避免管理當(dāng)局經(jīng)營(yíng)短視,應(yīng)當(dāng)對(duì)其薪酬制度進(jìn)行變革,引入西方普遍采用的股票期權(quán),將具有長(zhǎng)期激勵(lì)作用的股票期權(quán)與短期激勵(lì)制度相結(jié)合,制定較長(zhǎng)期的經(jīng)理人經(jīng)營(yíng)績(jī)效的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),使管理當(dāng)局的目標(biāo)函數(shù)與所有者的目標(biāo)函數(shù)趨于一致。與管理人員的基礎(chǔ)年薪、效益年薪、補(bǔ)充養(yǎng)老金等方式結(jié)合使用,以增強(qiáng)公司管理當(dāng)局對(duì)股東的責(zé)任心與忠誠(chéng)度,減少經(jīng)理人員的道德風(fēng)險(xiǎn),驅(qū)動(dòng)管理當(dāng)局以提高企業(yè)總價(jià)值為目的來(lái)選擇有效率的會(huì)計(jì)政策。

4.加強(qiáng)內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)政策執(zhí)行檢查。有效的內(nèi)部控制制度有助于經(jīng)營(yíng)者通過(guò)會(huì)計(jì)政策的選擇實(shí)現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)。會(huì)計(jì)政策選擇需要會(huì)計(jì)職業(yè)判斷,職業(yè)判斷只有在有效的內(nèi)部控制約束下進(jìn)行才能符合經(jīng)營(yíng)者的意圖和企業(yè)的目標(biāo)。從會(huì)計(jì)流程看,每一步驟都需要不同程度的職業(yè)判斷才能完成。在這些判斷的過(guò)程中,都會(huì)涉及會(huì)計(jì)政策的選擇,能否實(shí)現(xiàn)公允選擇,內(nèi)部控制扮演了非常重要的角色。

另外,人們更多關(guān)注會(huì)計(jì)政策選擇的動(dòng)機(jī)和后果,卻很少對(duì)會(huì)計(jì)政策的實(shí)際執(zhí)行過(guò)程進(jìn)行控制與檢查。企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門可以履行這一職責(zé),及時(shí)發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)政策是否按計(jì)劃執(zhí)行,變更有無(wú)充分的理由和審批手續(xù),并直接對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)。

參考文獻(xiàn)

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