特區(qū)一體化對(duì)稅收的影響

吳葉祥 余浩虹

特區(qū)一體化對(duì)稅收的影響

吳葉祥 余浩虹

根據(jù)國務(wù)院《關(guān)于延伸深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍的批復(fù)》，自2010年7月1日起深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍擴(kuò)大到深圳全市，將寶安、龍崗兩區(qū)納入特區(qū)范圍，并對(duì)有關(guān)企業(yè)所得稅稅收政策做出明確規(guī)定，這就意味著深圳將告別“一市兩法”和特區(qū)內(nèi)外發(fā)展不平衡的困境，邁向立法一體化、管理一體化和發(fā)展一體化的目標(biāo)。特區(qū)一體化是否也意味著稅收一體化，其對(duì)深圳稅收現(xiàn)狀特別是企業(yè)所得稅管理現(xiàn)狀是否存在影響？筆者將結(jié)合新企業(yè)所得稅法的基本過渡政策，從可操作性角度出發(fā)，探討和解析特區(qū)一體化后對(duì)深圳稅收現(xiàn)狀的影響。

一、新企業(yè)所得稅法的基本過渡政策

為保證新企業(yè)所得稅法的平穩(wěn)轉(zhuǎn)換和體現(xiàn)我國政府的守信態(tài)度，新企業(yè)所得稅法在實(shí)現(xiàn)稅法統(tǒng)一的同時(shí)，制定了兩項(xiàng)基本過渡政策。

（一）關(guān)于部分老企業(yè)的過渡政策

《國務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)［2007］39號(hào)）規(guī)定：自2008年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內(nèi)逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業(yè)所得稅15%稅率的企業(yè)，2008年按18%稅率執(zhí)行，2009年按20%稅率執(zhí)行，2010年按22%稅率執(zhí)行，2011年按24%稅率執(zhí)行，2012年按25%稅率執(zhí)行；原執(zhí)行24%稅率的企業(yè)，2008年起按25%稅率執(zhí)行。

自2008年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關(guān)文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計(jì)算。

（二）關(guān)于新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)的過渡政策

《國務(wù)院關(guān)于經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行過渡性稅收優(yōu)惠的通知》（國發(fā)［2007］40號(hào)）規(guī)定：對(duì)經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)在2008年1月1日（含）之后完成登記注冊(cè)的國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)（以下簡稱新設(shè)高新技術(shù)企業(yè)），在經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)取得的所得，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。

二、特區(qū)一體化對(duì)深圳稅收現(xiàn)狀的影響

（一）對(duì)部分老企業(yè)的影響

國務(wù)院《關(guān)于延伸深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍的批復(fù)》并未涉及到老企業(yè)的稅收政策。因?yàn)閲l(fā)［2007］39號(hào)只規(guī)定對(duì)項(xiàng)目和范圍符合《實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策表》的老企業(yè)實(shí)行過渡政策。由于老企業(yè)的稅收優(yōu)惠均是在舊的稅收體制下形成，因此，特區(qū)一體化對(duì)于老企業(yè)的稅收過渡政策不存在影響。

（二）對(duì)新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)的影響

關(guān)于特區(qū)外新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)的稅收規(guī)定：國務(wù)院《關(guān)于延伸深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍的批復(fù)》明確表示，按照有關(guān)規(guī)定，深圳市寶安、龍崗兩區(qū)新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)不享受國發(fā)［2007］40號(hào)規(guī)定的過渡性稅收優(yōu)惠政策。

關(guān)于特區(qū)內(nèi)、外新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)的稅負(fù)差異：國務(wù)院《關(guān)于延伸深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍的批復(fù)》將深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍擴(kuò)大到深圳全市，但針對(duì)經(jīng)濟(jì)特區(qū)的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策并未擴(kuò)大到深圳全市，這就意味著在寶安、龍崗兩區(qū)新設(shè)立的高新技術(shù)企業(yè)無法與經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的同樣企業(yè)享受同等的稅收優(yōu)惠政策。例如，一家2008年新設(shè)立的高新技術(shù)企業(yè)在2008年取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入，如其注冊(cè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)，其五年內(nèi)的總體稅負(fù)為37.5%（0% +0%+12.5%+12.5%+12.5%），如其注冊(cè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)外，其五年內(nèi)的總體稅負(fù)為75%（15%+15%+15% +15%+15%），兩者五年的稅負(fù)差異總額達(dá)到37.5%。特區(qū)一體化不僅未能實(shí)現(xiàn)稅收一體化，而且產(chǎn)生了巨大的稅負(fù)差異。對(duì)于這種稅負(fù)差異，是否又將引發(fā)企業(yè)類似舊企業(yè)所得稅稅法下“區(qū)內(nèi)注冊(cè)、區(qū)外經(jīng)營”的惡意避稅行為呢？

三、影響分析

特區(qū)一體化未能實(shí)現(xiàn)稅收一體化，這種局面是否會(huì)影響全市的稅收現(xiàn)狀呢？筆者認(rèn)為，這要從國發(fā)［2007］40號(hào)文本身來研究才能得出最恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。

（一）對(duì)國發(fā)[2007]40號(hào)文的分析

當(dāng)新企業(yè)所得稅法頒布后，國家為體現(xiàn)對(duì)特定區(qū)域高新技術(shù)企業(yè)的扶持制定了40號(hào)文，但是40號(hào)文又容易讓新設(shè)立的高新技術(shù)企業(yè)陷入一個(gè)政策怪圈。

表面上這是一項(xiàng)相當(dāng)優(yōu)惠的稅收政策，然而事實(shí)上并不具有可操作性，因?yàn)樵谏钲谥两駸o一家企業(yè)可以完全享受到兩免的政策，最多只能享受到最后兩、三年按照25%稅率減半的政策。為什么執(zhí)行國發(fā)［2007］40號(hào)文會(huì)產(chǎn)生這種結(jié)果呢？這要從高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定以及稅收減免的管理來分析。

（二）高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定特點(diǎn)

根據(jù)《科技部財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法〉的通知》（國科發(fā)［2008］172號(hào)）的規(guī)定，申請(qǐng)高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定必須符合六個(gè)方面的條件，那是對(duì)企業(yè)的一種全方面要求：從產(chǎn)權(quán)到產(chǎn)品范圍、再到人員素質(zhì)、研究開發(fā)費(fèi)用比重、高新技術(shù)產(chǎn)品收入比重、管理能力、轉(zhuǎn)化能力以及成長能力等等。事實(shí)證明，深圳至今沒有一家2008年1月1日以后新設(shè)立的企業(yè)能夠完全符合上述條件，這也就是說企業(yè)在新設(shè)立后一、二年內(nèi)很難被認(rèn)定高新技術(shù)企業(yè)。同時(shí)，企業(yè)在剛設(shè)立的當(dāng)年（如2008年）就可能會(huì)取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入，如果在設(shè)立后的第三年（如2010年）才取得高新技術(shù)企業(yè)證書，按照國發(fā)［2007］40號(hào)文的規(guī)定，應(yīng)從取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度（2008年）起計(jì)算二免三減半，問題是企業(yè)是否還能夠追補(bǔ)享受2008年和2009年未享受過的兩免待遇呢？

（三）稅收減免的管理特點(diǎn)

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅減免稅管理問題的通知》（國稅發(fā)［2008］111號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)所得稅的各類減免稅應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈稅收減免管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)［2005］129號(hào)）的相關(guān)規(guī)定辦理。對(duì)于減免稅起始時(shí)間的計(jì)算，國稅發(fā)［2005］129號(hào)文規(guī)定新辦企業(yè)應(yīng)由政府部門或行業(yè)協(xié)會(huì)頒發(fā)資質(zhì)證書或其他資格證書，并以此作為企業(yè)所得稅減免條件的，從有關(guān)部門據(jù)以確認(rèn)資質(zhì)、資格的時(shí)間起，在剩余減免稅時(shí)限內(nèi)享受企業(yè)所得稅減免稅政策。這就意味著2008年成立并于2010年取得高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)的企業(yè)如在2008年取得第一筆收入，則應(yīng)從2010年開始按照25%的稅率享受三減半的稅收優(yōu)惠政策，無法追補(bǔ)享受兩免的稅收優(yōu)惠政策。

（四）結(jié)論

特區(qū)一體化未能實(shí)現(xiàn)稅收一體化，但是通過以上分析，可以得出的結(jié)論是：特區(qū)一體化引起的稅收政策差異對(duì)稅收現(xiàn)狀特別是企業(yè)所得稅管理現(xiàn)狀的影響甚微。其主要原因如下：

較小的稅負(fù)差異不會(huì)影響企業(yè)投資地點(diǎn)的選擇。由于新設(shè)立的高新技術(shù)企業(yè)只可能會(huì)在成立三、四年后享受到12.5%（即25%的稅率減半）稅率的稅收優(yōu)惠，與高新技術(shù)企業(yè)可享受15%稅率的稅收優(yōu)惠相比，每年僅僅相差2.5%，合計(jì)不超過7.5%的稅負(fù)差異，并非37.5%的稅負(fù)差異。因此，較小的稅負(fù)差異現(xiàn)狀，不會(huì)成為影響企業(yè)選擇投資地點(diǎn)的主要因素。

國發(fā)［2007］40號(hào)文的規(guī)定不會(huì)引發(fā)惡意避稅現(xiàn)象的再現(xiàn)。其規(guī)定只有在經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)取得的所得，才可以享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，這也從一定程度上杜絕了過去“區(qū)內(nèi)注冊(cè)、區(qū)外經(jīng)營”惡意避稅現(xiàn)象的發(fā)生。

（作者單位：深圳市地方稅務(wù)局稅務(wù)二處，吳葉祥系處長）