企業(yè)社會責(zé)任審計實踐和理論根源探析

吳丹紅

(湖北工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院,湖北武漢430068)

企業(yè)社會責(zé)任審計理論產(chǎn)生于20世紀(jì)70年代初.日本學(xué)者片野一郎將其定義為一種有別于財務(wù)審計和管理審計的檢查企業(yè)履行社會責(zé)任的新型審計[1].孫榕[2]認(rèn)為它是一種基于企業(yè)責(zé)任行為履行、由專門的審計機構(gòu)對企業(yè)社會責(zé)任信息披露而展開的評價、鑒證和報告的審計.隨著對經(jīng)濟活動認(rèn)識的深化和社會責(zé)任會計理論成熟,財務(wù)評價方法與技術(shù)進步等條件的具備,社會責(zé)任審計成為21世紀(jì)世界審計的重要發(fā)展趨勢之一.

1 社會責(zé)任審計的實踐淵源

1.1 社會責(zé)任會計的推動

會計和審計之間的關(guān)系非常密切.審計是信息驗證系統(tǒng),它按照一系列的準(zhǔn)則要求,以會計信息加工系統(tǒng)為基礎(chǔ),對會計信息的確認(rèn)進行再確認(rèn).社會責(zé)任會計是會計學(xué)的新興分支.它作為一種企業(yè)社會責(zé)任信息加工系統(tǒng),計量和報告企業(yè)給外部環(huán)境所產(chǎn)生的社會效益和社會成本.其實踐發(fā)展和理論成熟為社會責(zé)任審計的發(fā)展提供了強大的需求動力.目前我國企業(yè)發(fā)布的眾多社會責(zé)任報告中進行社會責(zé)任審計的尚不多見,因此,第三方驗證審計正成為進一步驗證發(fā)布企業(yè)社會責(zé)任報告是否具有實質(zhì)性、客觀性和可信度的手段,為社會責(zé)任審計的發(fā)展和成熟奠定了實踐基礎(chǔ).

1.2 社會責(zé)任運動的發(fā)展

1.2.1 國際社會責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)的頒布 國際社會責(zé)任運動的推動方式主要以社會責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)作為其實施和驗證的工具和手段.從狹義來看,社會責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)即為SA8000,是目前國際范圍內(nèi)最廣為接受的道德規(guī)范國際標(biāo)準(zhǔn),另外還有ISO9000質(zhì)量管理體系及ISO14000環(huán)境管理體系.從廣義來看,國際社會責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)可分為4個層次:全球性的合約、可持續(xù)標(biāo)準(zhǔn)、綜合管理體系和特定標(biāo)準(zhǔn)(表1).

1.2.2 相關(guān)法律法規(guī)的出臺 借助于法律手段落實公司社會責(zé)任是一種直接的約束方式,雖然從總體上來看,許多國家在社會責(zé)任問題上沒有具體或直接的法律法規(guī),但都從相關(guān)方面提供了一定依據(jù),如法國、英國、德國等國家通過制定相關(guān)的法律規(guī)范或調(diào)整產(chǎn)業(yè)政策調(diào)動企業(yè)積極性,從法律上比較明確地規(guī)定了企業(yè)社會責(zé)任相關(guān)問題(表2).

表1 國際社會責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)4個層次

表2 主要發(fā)達(dá)國家社會責(zé)任相關(guān)法律或法規(guī)

我國關(guān)于社會責(zé)任的正式法律或法規(guī)尚未出臺,對企業(yè)社會責(zé)任提出明確要求的只有2006年?中華人民共和國公司法?修訂案總則第五條和2006年?中共中央關(guān)于構(gòu)建社會主義和諧社會若干重大問題的決定?中明確提出的 著眼于增強公民、企業(yè)、各種組織的社會責(zé)任".然而我國至少有20余部法律法規(guī)與企業(yè)社會責(zé)任相關(guān)[3].其中,消費者權(quán)益保護、安全生產(chǎn)、環(huán)境保護等方面的法律條文最為完善,形成了企業(yè)履行社會責(zé)任的法定義務(wù)(表3).

1.2.3 環(huán)境審計的前期研究 環(huán)境審計是審計組織在社會經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展理論指導(dǎo)下,對被審計單位資源環(huán)境會計披露的信息進行真實性、合法性的驗證,是披露其資源環(huán)境狀況及環(huán)境經(jīng)濟責(zé)任鑒證的特殊審計.美國審計總署早在1969年就對水污染控制項目進行了審計;我國到上世紀(jì)80年代中期開始了對環(huán)境審計的嘗試,從1999年開始,環(huán)境審計成為我國審計理論的研究重點,至今對其研究已進行多年,環(huán)境審計在環(huán)境理論結(jié)構(gòu)上取得的進展和今后的后續(xù)研究,將是探索社會責(zé)任審計理論和實踐的很好的指南.

總之,社會責(zé)任會計的發(fā)展是社會責(zé)任審計理論研究和實踐的根本促動力,相關(guān)法律或法規(guī)的頒布為社會責(zé)任審計實施提供了堅實的基礎(chǔ),環(huán)境審計的相對成熟的多年研究成為社會責(zé)任審計研究和實踐的最佳指引,這些都為社會責(zé)任審計的開展奠定了實踐基礎(chǔ).

表3 我國企業(yè)社會責(zé)任相關(guān)法律

2 社會責(zé)任審計的理論邏輯起點

任何一門學(xué)科的發(fā)展,都需要在總結(jié)實踐的基礎(chǔ)上形成一套完整的、具有嚴(yán)密邏輯關(guān)系的理論.縱觀國內(nèi)外的審計理論,社會經(jīng)濟的發(fā)展是社會責(zé)任審計發(fā)展的根本動因,社會經(jīng)濟的發(fā)展導(dǎo)致審計理論內(nèi)容的日益擴充和豐富,企業(yè)責(zé)任審計的發(fā)展也是如此.

經(jīng)濟學(xué)是整個會計理論基礎(chǔ)的中心,許多學(xué)者首先從經(jīng)濟學(xué)角度對社會責(zé)任審計的理論框架進行了有益的探索,如早期的 社會成本",近代的 環(huán)境經(jīng)濟"、 生態(tài)經(jīng)濟、資源經(jīng)濟或低碳經(jīng)濟"等概念,這些為社會責(zé)任審計提供了豐富的經(jīng)濟理論淵源[4].另外,有些學(xué)者從其他領(lǐng)域研究社會責(zé)任審計理論根源.

2.1 古典經(jīng)濟學(xué)和現(xiàn)代觀點

不少早期經(jīng)濟學(xué)家認(rèn)識到傳統(tǒng)的經(jīng)濟學(xué)理論并不能很好地解釋環(huán)境污染和資源枯竭等社會責(zé)任問題產(chǎn)生的經(jīng)濟根源,因而從社會成本以及外部效應(yīng)等角度展開思考. 社會成本"概念首次由西斯蒙蒂在1819年的?政治經(jīng)濟學(xué)新原理?中提出.克拉克在其1923年的?管理成本經(jīng)濟學(xué)?中進一步提出 社會成本簿記"和 社會價值"概念.庇古在?福利經(jīng)濟學(xué)?中提出了 外部效應(yīng)"概念.卡普在?私人企業(yè)社會成本?中,用貨幣和數(shù)量對環(huán)境污染、失業(yè)、歧視等造成的社會成本進行反映方面做了有益的嘗試.

近代研究主要圍繞生態(tài)經(jīng)濟學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟學(xué)、資源經(jīng)濟學(xué)以及低碳經(jīng)濟來探討.20世紀(jì)60年代,鮑爾在?一門科學(xué)——生態(tài)經(jīng)濟學(xué)?中首次提出了 生態(tài)經(jīng)濟學(xué)"概念.生態(tài)經(jīng)濟學(xué)中的 可持續(xù)發(fā)展"理念闡述了企業(yè)在獲取盈利的同時,須以保護和改善生態(tài)環(huán)境為前提.列昂捷夫則首次對環(huán)境保護與經(jīng)濟發(fā)展的關(guān)系進行定量分析研究.美國學(xué)者鮑漠和歐茲的?環(huán)境政策理論?采用新古典經(jīng)濟學(xué)理論與方法來研究經(jīng)濟發(fā)展和環(huán)境保護之間相互關(guān)系,形成環(huán)境經(jīng)濟學(xué)理論的主流.1924年美國經(jīng)濟學(xué)家伊力和豪斯合著的?土地經(jīng)濟學(xué)原理?和1931年哈羅德 霍特林發(fā)表的?可耗盡資源的經(jīng)濟學(xué)?代表著資源經(jīng)濟學(xué)的產(chǎn)生.2003年的英國能源白皮書?我們能源的未來:創(chuàng)建低碳經(jīng)濟?首次提出 低碳經(jīng)濟",提倡低能耗、低污染、低排放的經(jīng)濟模式,核心思想是能源技術(shù)和減排技術(shù)創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和制度創(chuàng)新以及人類生存發(fā)展.

2.2 其他觀點

2.2.1 利益相關(guān)者理論 利益相關(guān)者理論認(rèn)為企業(yè)社會責(zé)任信息披露涉及多個利益者,如供應(yīng)商、顧客、員工、股東、當(dāng)?shù)厣鐓^(qū)以及管理者.他們對社會責(zé)任信息披露具有不同的策略選擇和利益目標(biāo)所產(chǎn)生的博弈直接或間接地決定了社會責(zé)任信息披露的方式和管制.在利益相關(guān)者理論和社會責(zé)任理論看來,企業(yè)的發(fā)展前景有賴于管理層對公眾不斷變化的期望的滿足程度.為了保護各利益相關(guān)者的利益,企業(yè)管理層必須向各利益相關(guān)者提供與其利益需求相關(guān)的信息,同時為了增強對管理層信息的信任程度,各利益相關(guān)者也需要從審計報告中獲得關(guān)于管理層的信息.

2.2.2 契約理論 根據(jù)契約理論,企業(yè)是由各個利益相關(guān)者構(gòu)成的 契約聯(lián)結(jié)體".企業(yè)不僅僅是獨立的生產(chǎn)者或法人,它還是依托于各種利益相關(guān)者而存在的一個實體,是利益相關(guān)者之間一組契約的聯(lián)結(jié)點.在該理論框架下, 公司社會責(zé)任應(yīng)該按照契約關(guān)系的思路而不是某種特定的行為來加以定義", 認(rèn)識到公司與多重利益相關(guān)者定有契約乃是獲得對公司社會責(zé)任和公司績效之間關(guān)系之理論的工具."

2.2.3 委托代理理論 審計的本質(zhì)是證實.審計的起源為委托、受托責(zé)任關(guān)系的存在.為了保證在契約程序上最大化各自的利益,委托人和代理人都會發(fā)生契約成本.委托人將支付監(jiān)督費用,如財務(wù)報表經(jīng)過外部審計的成本.代理人也會發(fā)生守約成本,如內(nèi)部審計費用成本.在缺乏有效制度的情形下,信息不對稱有可能引發(fā)道德風(fēng)險和逆向選擇以及市場失靈,代理人的行為很可能最終損害委托人的利益.這就要求審計部門介入,對企業(yè)履行社會責(zé)任狀況進行審計.

3 對我國企業(yè)社會責(zé)任審計的思考

實踐和理論在一定程度上解釋了企業(yè)為什么開展社會責(zé)任審計.我國是一個發(fā)展中國家,正處于迅速推進工業(yè)化和城市化的發(fā)展階段,目前對社會責(zé)任審計理論探索尚處于研究探索階段,社會責(zé)任審計的實踐發(fā)展更是落后于理論研究.目前已有大批企業(yè)發(fā)布了社會責(zé)任報告或可持續(xù)發(fā)展報告,為了維護市場經(jīng)濟的有序發(fā)展,提升市場透明度和健全信息機制,尤其是為了提高社會責(zé)任會計信息披露質(zhì)量,增強報告的可信度和可驗證性,社會責(zé)任審計勢在必行.

但是如前所述,社會責(zé)任審計的實施必須建立在社會責(zé)任會計的成熟和完善基礎(chǔ)上,即只有企業(yè)披露了社會責(zé)任信息,才能進行社會責(zé)任信息的審計.目前我國社會責(zé)任信息披露為自愿披露,企業(yè)披露依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)并不統(tǒng)一,處于不規(guī)范階段,社會責(zé)任的審計難以得到正式和全面的踐行.其次,和財務(wù)收支審計相比,社會各界對社會責(zé)任審計的認(rèn)識比較缺乏,審計人員對社會責(zé)任審計的方法和內(nèi)容了解較少,也沒有社會責(zé)任審計的審計指南、具體實施方法和評價標(biāo)準(zhǔn),增加了審計依據(jù)的不足和主觀判斷,降低審計結(jié)論的可信度.社會責(zé)任審計的發(fā)展和成熟尚待時日.

目前我國社會責(zé)任報告發(fā)布主體是大型國有企業(yè)和上市公司,報告數(shù)量雖逐年遞增,但并不多.筆者倡議更多的企業(yè)發(fā)布社會責(zé)任報告,使社會責(zé)任報告的發(fā)布制度像財務(wù)年報一樣得到廣泛認(rèn)可,驅(qū)動社會公眾對社會責(zé)任審計的本質(zhì)需求.其次,制定一套系統(tǒng)而科學(xué)的社會責(zé)任審計標(biāo)準(zhǔn)(如1999年英國Accountability機構(gòu)發(fā)布AA1000框架),旨在幫助組織通過提高社會責(zé)任與倫理責(zé)任的會計、審計和報告質(zhì)量來更好地履行社會責(zé)任.AA1000是目前利用比較廣泛的審計標(biāo)準(zhǔn),它的應(yīng)用原則包括實質(zhì)性、完整性和回應(yīng)性,并通過專業(yè)的社會審核和報告規(guī)范增加外界對社會審計的信任,規(guī)范當(dāng)前已有的良莠不齊的社會責(zé)任審計報告質(zhì)量和未來社會責(zé)任審計.另外,將社會責(zé)任審計融入已有可借鑒經(jīng)驗與方法的企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計,擴充經(jīng)濟責(zé)任審計的理論基礎(chǔ)及實踐基礎(chǔ)[5].

[1]片野一郎.新版會計大詞典[M].北京:中國展望出版社,1985:237-238.

[2]孫 榕.我國推行企業(yè)社會責(zé)任審計研究[D].天津:天津財經(jīng)大學(xué)圖書館,2007.

[3]中國企業(yè)改革與發(fā)展研究會.與企業(yè)社會責(zé)任相關(guān)的法律法規(guī)一覽[EB/OL].(2006-03-03)http://www.cerds.org/csr/article.asp?id=50.

[4]陽秋林,李冬生.建立中國企業(yè)社會責(zé)任審計的構(gòu)想[J].審計與經(jīng)濟研究,2004(6):11-13.

[5]劉長翠,陳增雷.企業(yè)社會責(zé)任審計初探[J].山東經(jīng)濟,2006(4):20-22.