摘　要：文章從監(jiān)管理論入手，首先探討了會計監(jiān)管的定義、必要性扣會計監(jiān)管的歷史演變過程，接著從監(jiān)管實踐方面，對我國目前會計監(jiān)管的現(xiàn)狀進行了闡述和分析。最后對有效實施會計監(jiān)管體系提出了幾點建議。
　　關(guān)鍵詞：會計監(jiān)管體系　政府監(jiān)管　社會監(jiān)管　內(nèi)部監(jiān)管
　　中圖分類號：F230　文獻標(biāo)識碼：A
　　文章編號：1004-4914(2010)09-158-02
　　
　　一、會計監(jiān)管的定義及其演變過程
　　
　　1.會計監(jiān)管概念的界定。至今，理論界對于會計監(jiān)管的確切含義尚未形成共識。目前存在三種不同的看法，具體如下：首先，一種觀點認(rèn)為會計監(jiān)管是政府或會計職業(yè)團體對會計工作的干預(yù)，并且其實質(zhì)是對市場配置機制的一種替代。這種干預(yù)往往以一般規(guī)則或法規(guī)的形式出現(xiàn)；其次，有觀點認(rèn)為會計監(jiān)管不僅是對會計工作的一種干預(yù)。更是一種對會計工作質(zhì)量的保證。這種觀點建立在委托代理理論基礎(chǔ)上，它認(rèn)為由于會計信息往往是在代理方控制下生成的，為了保證其向委托方報告會計信息的可靠性，必須對存在于各代理方系統(tǒng)內(nèi)的會計實行有效的監(jiān)控，從而產(chǎn)生了會計監(jiān)管制度。因此，會計監(jiān)管必然成為委托方監(jiān)督和管理代理方履行其職責(zé)的主要途徑和形式；最后，還有一種觀點將會計監(jiān)管作為一個討價還價的博弈過程，當(dāng)博弈雙方中的一方作出決策，另一方就會作出相應(yīng)的反應(yīng)。在利益均衡的基礎(chǔ)上，形成相對穩(wěn)定的會計監(jiān)管制度模式。這種觀點強調(diào)的是會計監(jiān)管必須兼顧并調(diào)和各方的利益，而不是主要強調(diào)政府或社會的利益。
　　筆者認(rèn)為，會計監(jiān)管是指為了保證會計工作有序運行，保護投資者的合法權(quán)益，保證資本市場的健康發(fā)展，國家、社會和企業(yè)內(nèi)部依據(jù)有關(guān)的法律和規(guī)章，并運用一定的監(jiān)督管理方法作用于一切產(chǎn)生會計行為的經(jīng)濟實體，從而保護相關(guān)各方利益并實現(xiàn)資源優(yōu)化配置的一種經(jīng)濟管理活動。
　　2.會計監(jiān)管的歷史演變過程。會計監(jiān)管是伴隨著會計發(fā)展而演變的。在會計萌芽時期，個體生產(chǎn)者和小商販都需要進行核算。由于當(dāng)時生產(chǎn)力低下，剩余產(chǎn)品不多，經(jīng)濟活動比較單純，也不需要委任專人對會計信息進行監(jiān)管。進入奴隸社會以后，隨著生產(chǎn)力的提高，商品經(jīng)濟的發(fā)展，剩余產(chǎn)品的豐富，需由專人對各種經(jīng)濟活動進行記錄，向財產(chǎn)所有者提供會計報告，作為評價代理管理者或經(jīng)營者的責(zé)任業(yè)績的優(yōu)劣，檢查有無差錯和弊端的依據(jù)。這時的會計已成為專職記賬員，受財產(chǎn)所有者的委任或委托從事會計工作，但是他與財產(chǎn)所有者是一種從屬雇傭關(guān)系，具有代理關(guān)系的性質(zhì)。會計也發(fā)展成為運用一定的記錄方法，對所有者的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動進行反映，并定期以報告的方式反映給財產(chǎn)所有者，作為了解代理管理者或經(jīng)營者的業(yè)績。當(dāng)財產(chǎn)所有者對會計記錄和報告是否真實有懷疑時，就需要由熟悉會計的專家對其進行檢查評價。于是就產(chǎn)生了審計活動。然后審計人員再將審查會計的結(jié)果報告給財產(chǎn)所有者。以后隨著社會生產(chǎn)力的提高，產(chǎn)品的增加，商品交換的發(fā)達，企業(yè)規(guī)模的擴大，股份有限公司的發(fā)展，財產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的進一步分離，股東遍布社會各界，企業(yè)會計報告的真實性和正確性需要經(jīng)過獨立地中介機構(gòu)來審查的時候，注冊會計師制度才應(yīng)運而生。當(dāng)然隨著企業(yè)經(jīng)營的擴大，收入的增加，應(yīng)交稅金的增多，政府稅務(wù)部門也對會計真實性和正確性進行監(jiān)管。這在無形中逐步形成了由企業(yè)內(nèi)部審計、外部社會審計、政府部門構(gòu)成的會計監(jiān)管體系。
　　3.會計監(jiān)管的必要性。從理論的角度分析，會計信息具有商品的屬性，是一種稀缺資源，體現(xiàn)為一定社會資源在不同利益主體之問的配置。根據(jù)信息不對稱理論，市場中交易各方掌握的信息存在差別，一般來說，賣方擁有較完全的信息，而買方擁有的信息卻不完全。經(jīng)理人員作為公司日常經(jīng)營活動的管理者，對公司內(nèi)部的經(jīng)營情況有第一手資料，而投資者、債權(quán)人等信息使用者遠(yuǎn)離公司的生產(chǎn)經(jīng)營，由于信息的不對稱只能通過經(jīng)營管理人員提供的信息間接地評價公司的市場地位。經(jīng)營管理人員出于自身利益以及其他原因，可能會粉飾會計信息，甚至以虛假會計信息欺騙信息使用者，因此，對會計進行監(jiān)管是十分必要的。
　　從實務(wù)的角度分析，當(dāng)今企業(yè)的會計信息造假現(xiàn)象已經(jīng)到了觸目驚心的地步，它使廣大投資者的信心遭受到巨大的打擊，降低了對企業(yè)界及資本市場的信任程度，同時也引發(fā)了全球性的會計監(jiān)管熱潮。為了保證我國市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，各個利益相關(guān)部門逐漸認(rèn)識到會計監(jiān)管的必要性，從而對會計監(jiān)管提出了更高的要求。
　　
　　二、我國會計監(jiān)管的現(xiàn)狀
　　
　　1.相關(guān)的法律法規(guī)還不夠健全和完善。我國會計監(jiān)管體系配套的法律不完善，民事責(zé)任賠償制度未及時出臺，相關(guān)法律對會計造假懲治不力，在一定程度上縱容了會計信息造假行為。建國以來，我國相繼制定和頒布了《會計法》、《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計制度》等一系列的會計法律法規(guī)。但隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，尤其是我國加入WTO后，會計法律法規(guī)的不足逐漸顯露。具體表現(xiàn)為：《會計法》在實際工作中操作性比較差，難以切實的加以推廣實施。從我國目前對信息披露違規(guī)案件的查處情況來看，主要是以行政處罰為主，處罰力度的加大基本體現(xiàn)在追究主要責(zé)任人的刑事責(zé)任上，在財產(chǎn)責(zé)任方面一般表現(xiàn)為對當(dāng)事人的違法所得全部由國家罰沒，卻沒有完善地對投資者進行民事賠償?shù)呢?zé)任制度。懲罰力度不夠，違規(guī)成本低，不足以對財務(wù)會計違法的單位與個人構(gòu)成足夠的威懾力。譬如，我國現(xiàn)行《會計法》在有關(guān)會計造假法律責(zé)任的第43條明確規(guī)定：“偽造、變造會計憑證，會計賬簿，編制虛假會計報表，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任”，“尚不構(gòu)成犯罪的，由縣級以上人民政府財政部門予以通報，可以對單位并處五千元以上十萬元以下的罰款；對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，可以處以三千元以上五萬元以下的罰款；屬于國家工作人員的，還應(yīng)當(dāng)由其所在單位或者有關(guān)單位依法給予撤職直至開除的行政處分；對其中的會計人員，并由縣級以上人民政府財政部吊銷會計人員資格證書?！?br/>　　2.政府監(jiān)管分散。政府監(jiān)管是由政府行政機構(gòu)依據(jù)公共利益目標(biāo)，通過制定規(guī)則，實施調(diào)節(jié)和控制以及懲罰等手段，對微觀經(jīng)濟主體進行的一系列規(guī)范與制約活動。但是，我國政府會計監(jiān)管的現(xiàn)實狀況卻不容樂觀。目前，我國的政府會計監(jiān)管部門包括財政部、審計署、稅務(wù)、工商、證監(jiān)會、保監(jiān)會、國有資產(chǎn)管理局等，眾多的監(jiān)管部門造成監(jiān)管主體過多，監(jiān)管職責(zé)不清，在實際工作中沒有形成監(jiān)管合力，結(jié)果造成了監(jiān)管分散混亂的問題。同時這種監(jiān)管格局還容易導(dǎo)致各部門不能做到信息共享，相互推委責(zé)任，監(jiān)管效率低下的弊端。在監(jiān)管方法上，我國會計監(jiān)管從形式上看是政府監(jiān)管模式，政府參與的部門很多，財政部門、審計機關(guān)、證監(jiān)會、工商會、稅務(wù)局等部門都有監(jiān)管權(quán)。這種監(jiān)管模式在一定程度上相對于我國當(dāng)前市場有效性不足的情況下，能夠較好地發(fā)揮政府在資源配置決策方面的效率。但由于這種監(jiān)管模式是政出多門，形成了政府監(jiān)管分散、社會監(jiān)管乏力、內(nèi)部監(jiān)管薄弱的局面。這種多頭監(jiān)管容易出現(xiàn)以下問題：一是各部門分別監(jiān)管，會造成部門之間的職能重疊，協(xié)調(diào)困難，導(dǎo)致監(jiān)管部門的職能異化，最終導(dǎo)致無效監(jiān)管；--是由于監(jiān)管力量分散，導(dǎo)致政府監(jiān)管效率低下，以致違法者產(chǎn)生僥幸心理，不利于打擊會計領(lǐng)域的違法違規(guī)行為，造成全社會范圍內(nèi)的會計信息嚴(yán)重失真。
　　3.社會監(jiān)管乏力。社會監(jiān)管主體指的是注冊會計師及廣大社會公眾，投資者等?？梢哉f，注冊會計師是社會監(jiān)管的核心力量，在會計信息的外部監(jiān)督中扮演著最重要的角色。會計師事務(wù)所作為非政府的會計監(jiān)管機構(gòu)，在社會經(jīng)濟活動中起到了間接監(jiān)管的作用，彌補了政府監(jiān)管的缺陷，承擔(dān)著企業(yè)監(jiān)督的中堅力量。充分發(fā)揮注冊會計師監(jiān)管的作用，可以有效地防止會計信息失真，然而從我國目前的監(jiān)管效果來看，卻不能讓人滿意。在我國注冊會計師事業(yè)的發(fā)展過程中，也存在著這樣或那樣的問題，亟待解決。如注冊會計師有關(guān)的法規(guī)建設(shè)還很不完善，現(xiàn)有的注冊會計師隊伍素質(zhì)和從業(yè)水平有待于提高，注冊會計師管理體制不順等，都制約著我國注冊會計師事業(yè)的進一步發(fā)展。注冊會計師客戶數(shù)量的多少較少取決于該會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，更多地取決于會計師事務(wù)所的社會關(guān)系，取決于審計結(jié)果是否滿足被審計單位的需要，以致有些注冊會計師可以毫不負(fù)責(zé)地對嚴(yán)重失實的會計報告出具無保留意見的審計報告。另外，從廣大公眾和投資者的角度來說，他們?nèi)狈⑴c會計監(jiān)管的機會，而且他們的監(jiān)管意識也不強，對會計監(jiān)管還不甚了解。
　　4.內(nèi)部監(jiān)管薄弱。內(nèi)部會計監(jiān)管指的是本部門、本單位的會計人員及審計人員對企業(yè)經(jīng)濟活動及會計信息質(zhì)量的監(jiān)督和管制。由于對本單位比較了解，內(nèi)部監(jiān)管的效果本應(yīng)是最好的，但事實上并非如此。內(nèi)部會計監(jiān)管不僅投有充分發(fā)揮其在會計監(jiān)管中的基礎(chǔ)作用，有些內(nèi)部監(jiān)管人員由于其經(jīng)濟關(guān)系受制于本單位、職業(yè)道德素質(zhì)較低或業(yè)務(wù)素質(zhì)水平較低等原因，甚至與其所在的單位管理當(dāng)局共同作弊，甚至成為虛假會計信息的制造者，致使內(nèi)部會計監(jiān)管機構(gòu)獨立性較差，根本不能發(fā)揮監(jiān)督的職能。而且有相當(dāng)一部分企業(yè)對建立內(nèi)部控制制度不重視。
　　
　　三、完善我國會計監(jiān)管的幾點建議
　　
　　1.健全和完善相關(guān)的法律法規(guī)。(1)建立健全民事賠償訴訟機制。民事賠償訴訟機制使得受害人能夠獲得經(jīng)濟賠償，這就調(diào)動了受害人啟動訴訟的積極性，使得會計監(jiān)管不再僅僅依靠監(jiān)管機構(gòu)有限的資源，而是充分利用民間資源，這樣不僅可以極大地節(jié)約監(jiān)管成本，由于充分利用了受害人掌握的信息，監(jiān)管效率也會有顯著的提高。(2)加大執(zhí)法力度，建立獎懲制度，進而完善監(jiān)管機制并強化監(jiān)管手段。進一步細(xì)化單位領(lǐng)導(dǎo)人違反財經(jīng)紀(jì)律的處罰辦法，建立一套完善的獎懲制度，為會計監(jiān)管人員履行職責(zé)提供法律保障。對會計監(jiān)管不力的人員應(yīng)予以嚴(yán)厲處罰，情節(jié)嚴(yán)重的或由于會計監(jiān)管不力造成經(jīng)濟損失較大的，應(yīng)依法追究責(zé)任。(3)完善會計準(zhǔn)則體系。首先，需要在總結(jié)我國會計準(zhǔn)則實踐經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，充分借鑒國際會計慣例，對其進行修改、補充和完善，使其真正成為指導(dǎo)我國會計核算工作的基本框架。會計核算規(guī)范的具體內(nèi)容主要體現(xiàn)于具體會計準(zhǔn)則之中，對企業(yè)的會計核算行為以及會計核算制度的制定提供指導(dǎo)?？梢哉f，具體會計準(zhǔn)則的制定是善事我國會計準(zhǔn)則體系的關(guān)鍵所在。
　　2.設(shè)立政府常設(shè)機構(gòu)來監(jiān)督、管理、協(xié)調(diào)各政府監(jiān)管機構(gòu)。通過對我國政府部門監(jiān)管現(xiàn)狀的分析，我們可以總結(jié)出我國政府會計監(jiān)管存在著監(jiān)管多頭、職責(zé)界定不清等問題。為了能夠解決這些問題，有必要設(shè)立一個能夠監(jiān)督、管理、協(xié)調(diào)各個監(jiān)管部門的專門性的政府常設(shè)機構(gòu)，一方面可以通過該機構(gòu)的監(jiān)督形成對各個監(jiān)管部門監(jiān)管行為的規(guī)范和管理，另一方面也可以通過該機構(gòu)的協(xié)調(diào)形成各個監(jiān)管主體之間職能上的有效分工和信息的共享。因此，在我國政府會計監(jiān)管主體的改革上，可以增設(shè)“會計監(jiān)管委員會”，通過該機構(gòu)來進一步明確各監(jiān)管部門的監(jiān)管職能范圍，促進各監(jiān)管部門之間的工作協(xié)調(diào)。會計監(jiān)管委員會直接隸屬全國人大，是一個負(fù)責(zé)規(guī)范、協(xié)調(diào)全國會計監(jiān)管工作的常設(shè)機構(gòu)，其監(jiān)管的對象是《中華人民共和國會計法》規(guī)定的財政部門、審計部門、稅務(wù)部門、人民銀行以及證券監(jiān)管部門等負(fù)責(zé)我國會計監(jiān)管工作的政府機構(gòu)和部門。會計監(jiān)管委員會的職責(zé)在于：根據(jù)相關(guān)法律的規(guī)定，明確劃分各監(jiān)管部門監(jiān)管職責(zé)的范圍。當(dāng)有會計監(jiān)管“缺位”或“空位”，或有部分部門的監(jiān)管出現(xiàn)“越位”的情況發(fā)生時，委員會應(yīng)當(dāng)及時進行調(diào)控，必要時應(yīng)當(dāng)對有關(guān)部門進行懲處；各監(jiān)管部門在監(jiān)管工作中形成的監(jiān)管信息可以通過會計監(jiān)管委員會進行匯總、整理并在各部門之間共享，從而實現(xiàn)各部門的協(xié)調(diào)一致。
　　3.加速發(fā)展注冊會計師事業(yè)。(1)建立健全注冊會計師執(zhí)業(yè)管理制度。注冊會計師執(zhí)業(yè)管理制度包括進入執(zhí)業(yè)管理制度、執(zhí)業(yè)行為管理制度以及執(zhí)業(yè)監(jiān)督檢查制度三方面的內(nèi)容。建立嚴(yán)格的進入執(zhí)業(yè)管理制度，明確進人注冊會計師執(zhí)業(yè)的基本要求，包括注冊會計師業(yè)務(wù)素質(zhì)的要求，也包括對注冊會計師的政治素質(zhì)以及道德素質(zhì)的要求，從注冊會計師隊伍的人口嚴(yán)格把關(guān)，有利于保證注冊會計師隊伍具有較高素質(zhì)，從而為注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高奠定基礎(chǔ)。建立和完善執(zhí)業(yè)行為管理制度，就是要建立注冊會計師執(zhí)業(yè)的行為規(guī)范，使注冊會計師執(zhí)業(yè)過程能夠做到有法可依，有規(guī)可循，既為注冊會計師的執(zhí)業(yè)提供指導(dǎo)和明確執(zhí)業(yè)行為目標(biāo)，同時也為注冊會計師行為監(jiān)督檢查提供依據(jù)。建立與完善監(jiān)督檢查制度，就是要定期和非定期對注冊會計師執(zhí)業(yè)情況進行檢查和復(fù)核制度，以促進注冊會計師嚴(yán)格按照政府有關(guān)法律法規(guī)的要求從事業(yè)務(wù)，保證注冊會計師事業(yè)的健康發(fā)展。(2)強化注冊會計師協(xié)會對注冊會計師執(zhí)業(yè)的監(jiān)督檢查。任何再完善的法律法規(guī)體系要發(fā)揮規(guī)范和約束作用，關(guān)鍵在于貫徹實施。注冊會計師協(xié)會作為聯(lián)系政府和注冊會計師的橋梁和紐帶，可以通過自身的行為，將政府宏觀管理的要求傳達給注冊會計師，使注冊會計師依法執(zhí)業(yè)，約束其執(zhí)業(yè)行為。同時，注冊會計師協(xié)會通過日常監(jiān)督檢查活動，對注冊會計師和會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)執(zhí)行情況進行監(jiān)督檢查，及時發(fā)現(xiàn)并糾正注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中存在的問題，有利于促進注冊會計師有關(guān)法律法規(guī)的貫徹實施。(3)提高注冊會計師的素質(zhì)。提高注冊會計師隊伍的素質(zhì)，一是要加大注冊會計師培訓(xùn)力度，采用多形式、全方位地進行培訓(xùn)。所謂全方位的培訓(xùn)，既包括執(zhí)業(yè)經(jīng)驗的培訓(xùn)，也包括知識結(jié)構(gòu)更新的培訓(xùn)，還包括業(yè)務(wù)水平提高的培訓(xùn)，同時也應(yīng)包括道德教育。二是建立健全注冊會計師后續(xù)教育制度，經(jīng)濟體制的變革和經(jīng)營管理水平的提高，客觀上要求注冊會計師更新知識結(jié)構(gòu)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)；同時經(jīng)濟體制的變革也是會計理論和方法不斷更新，也需要加強注冊會計師后續(xù)教育工作。從注冊會計師人員本身來說，取得注冊會計師資格只是表明其具備注冊會計師執(zhí)業(yè)的基本條件，并不意味著其具有勝任注冊會計師的充分知識和經(jīng)驗，要在注冊會計師業(yè)務(wù)中求發(fā)展，也需要更新知識結(jié)構(gòu)，加強后續(xù)教育。
　　4.強化內(nèi)部會計監(jiān)管。在內(nèi)部控制監(jiān)管實踐中，來自企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)管是重中之重。因為，第一，公司外部與內(nèi)部的信息不對稱，會導(dǎo)致監(jiān)管效果和監(jiān)管質(zhì)量的差異；第二，外部監(jiān)管由于環(huán)境和條件所限，其監(jiān)管行為往往發(fā)生在事后，而內(nèi)部監(jiān)管可以在事中進行監(jiān)管；第三，內(nèi)部監(jiān)管實質(zhì)上是一種自我監(jiān)管，整個的監(jiān)管都是建立在自我監(jiān)管的基礎(chǔ)之上的，沒有一個有效的自我監(jiān)管機制，整個監(jiān)管無從談起。為了加強企業(yè)內(nèi)部審計工作，解決企業(yè)內(nèi)部控制的自我監(jiān)管問題，建議采取以下必要的措施：(1)加強教育，強化企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)管和控制理念。首先要加強內(nèi)部控制的理論教育，對企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)管人員進行系統(tǒng)培訓(xùn)教育；其次，要加強宣傳教育，為內(nèi)部的會計控制營造良好的輿論氛圍和社會環(huán)境；再次，要加強會計從業(yè)人員的后續(xù)培訓(xùn)，為內(nèi)部會計監(jiān)管提供持續(xù)動力內(nèi)部控制環(huán)境，只有不斷加強內(nèi)部控制人員的后續(xù)培訓(xùn)教育。才能保證內(nèi)部會計控制從業(yè)人員保持足夠的專業(yè)勝任能力，提高內(nèi)部會計監(jiān)管的執(zhí)行力，揭示企業(yè)在財務(wù)及管理方面存在的問題。(2)克服不足，加大內(nèi)部審計工作的力度。要強化企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管體系需要加強企業(yè)內(nèi)部審計工作，采取以下必要的措施：一是應(yīng)強制要求一定規(guī)模的企業(yè)必須建立內(nèi)部審計機構(gòu)或設(shè)置專職的內(nèi)部審計人員；二是內(nèi)部審計機構(gòu)必須由審計委員會直接領(lǐng)導(dǎo)。并向董事會和審計委員會報告工作；三是內(nèi)部審計部門應(yīng)加強對企業(yè)內(nèi)部控制的評審。內(nèi)部審計在履行其職能時，應(yīng)加強對企業(yè)內(nèi)部控制的評審，定期對內(nèi)部控制設(shè)計和實施的有效性進行評估，并提出評估報告；四是內(nèi)部審計部門應(yīng)有效開展對內(nèi)部控制中的風(fēng)險評估的評審。風(fēng)險評估是組織內(nèi)部控制的要素之一，也是組織風(fēng)險管理過程的組成內(nèi)容。建立、健全風(fēng)險評估機制并使之有效運行是組織管理層的責(zé)任；五是強化公司審計委員會制度，改變目前對建立審計委員會的非強制性要求，將建立審計委員會的要求寫進公司法。
　　(責(zé)編：賈