會計估計存在的問題及應(yīng)對措施

　　【摘要】 根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，有些屬于本期的收入，企業(yè)還沒有收到，有些應(yīng)作為本期的費用沒有支付，對于應(yīng)當(dāng)記入本期的交易或事項實際未收到或未支付要根據(jù)最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷估計入賬即要進行會計估計。按照會計謹(jǐn)慎性原則和會計要素的定義企業(yè)也需要進行會計估計。會計估計的范圍很廣，會計估計的內(nèi)容也很多，也就是說會計估計的準(zhǔn)確與否直接關(guān)系到企業(yè)的會計報表質(zhì)量。因為會計估計需要專業(yè)人員的職業(yè)判斷，會計人員的判斷帶有很強的主觀性，同一企業(yè)，同一會計估計事項不同的會計人員做出的會計估計不同，從而會計報表的數(shù)據(jù)也不同。所以很多企業(yè)為了能達到操縱利潤的目的，就在會計估計上下工夫。文章就會計估計中存在的問題作一探討。
　　【關(guān)鍵詞】 企業(yè)； 會計估計； 或有事項； 收入
　　
　　會計估計，是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。由定義可知，會計估計的內(nèi)容是會計主體已經(jīng)客觀存在的交易和事項，因此會計主體目前必須組織其核算，只是該交易和事項使會計對象變動的金額或情況不確定，需要會計人員進行合理估計。如固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限與預(yù)計凈殘值、預(yù)計無形資產(chǎn)的受益期等。所以自然想到了我國從1992年末《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《行業(yè)會計制度》、1998年《股份有限公司會計制度》、2000年《企業(yè)會計制度》直到現(xiàn)在的《企業(yè)會計制度》發(fā)布和實施四次會計制度發(fā)展史上的變革。這四次變革使我國企業(yè)財務(wù)會計核算的理論和實務(wù)逐漸發(fā)展完善起來。企業(yè)在會計核算中，由于經(jīng)營活動中內(nèi)在的不確定性，進行會計估計是不可避免的。我國近幾年頒布實施的或有事項、收入、債務(wù)重組和會計政策、會計估計具體會計準(zhǔn)則，以及《企業(yè)會計制度》的制定都十分關(guān)注不確定性即會計估計的會計處理，充分考慮謹(jǐn)慎性、穩(wěn)健性原則，要求企業(yè)在進行會計核算時，對企業(yè)經(jīng)營活動中由于存在內(nèi)在不確定因素的影響而導(dǎo)致不能精確計量的某些會計報表項目必須依據(jù)當(dāng)前所掌握的有關(guān)資料加以合理估計，以提高會計信息質(zhì)量，更好地滿足投資者、債權(quán)人的需要。但在實際操作中，由于會計估計本身具有難以定量、準(zhǔn)確計量的特點，上市公司濫用會計估計以達到企業(yè)人為操縱目的現(xiàn)象還是屢屢發(fā)生。
　　
　　一、會計估計的闡述
　　在我國將會計估計定義為：企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。需要進行會計估計的項目通常有：壞賬；存貨遭受毀損，全部或部分陳舊過時；固定資產(chǎn)的使用年限與凈殘值；無形資產(chǎn)的受益期限；或有損失和或有收益；收入確認(rèn)等等。會計鏈條包括確認(rèn)、記錄、計量和報告四個部分。會計估計是一種計量，有很大的彈性空間，只要有估計，就肯定有分歧和不同的理解。由于會計政策和會計估計存在可選擇性，中間有大量的職業(yè)判斷的彈性空間——可能因為掌握信息有限，賴以判斷的基礎(chǔ)發(fā)生變化或做出判斷的會計人員經(jīng)驗不足，導(dǎo)致會計估計與將發(fā)生的事實出入較大，即“會計估計不當(dāng)”；也可能被一些上市公司作為調(diào)節(jié)利潤的工具，即濫用會計估計。
　　綜合以上對會計估計的闡述，可以看到，國際會計準(zhǔn)則以及其他國家或地區(qū)對會計估計的闡述基本相同，并無實質(zhì)性差別。
　　由于會計估計本身的性質(zhì)決定，會計估計有很多的特點，我們有必要對會計估計的特點做一些基礎(chǔ)的了解，這樣有助于更加深入的分析可能會出現(xiàn)的問題。
　　正確無誤的會計估計可以使企業(yè)會計核算、企業(yè)未來的現(xiàn)金流入、企業(yè)的資產(chǎn)等得到正確的相關(guān)信息，使企業(yè)的各項經(jīng)營活動更加的合理和完善，合理的會計估計取決于很多客觀因素的作用，客觀因素的作用直接影響會計估計的合理性和合法性，所以我們要對合理會計估計的前提有一個正確的認(rèn)識。
　　
　　二、會計估計賬務(wù)處理中存在的主要問題
　　會計估計不確定性的特征和會計估計難以準(zhǔn)確估計的原因，致使會計人員在會計工作中，利用會計估計政策來處理會計估計很難不出問題，會計估計賬務(wù)處理中存在的問題，有會計估計本身不可避免的問題，也有人為操作的問題。以下提出的主要問題是人為操作的問題。
　　（一）會計估計中的資產(chǎn)減值帶來的問題
　　隨著20世紀(jì)90年代以后會計制度的不斷變革，資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理也一直在不斷變革，為了增強企業(yè)抵抗風(fēng)險的能力，與國際趨同，我國擴大了會計估計的運用范圍，把會計估計的制定權(quán)下放給企業(yè)，比如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額由企業(yè)根據(jù)實際情況來確定，國家不再規(guī)定統(tǒng)一的計提比例，同時告誡企業(yè)不得提取秘密準(zhǔn)備，這就使企業(yè)擁有了更多的自主權(quán)。
　　根據(jù)資產(chǎn)的定義：資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)21184cbd74cf62a764a8c343da87221a7b59fb6bec1cc4a5c0cda2639a5249b1帶來經(jīng)濟利益的資源。預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源我們才能把它作為企業(yè)的資產(chǎn)。當(dāng)資產(chǎn)的賬面余額大于資產(chǎn)的實際價值的時候，該項資產(chǎn)給企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，就會小于其該項資產(chǎn)的賬面余額，該項資產(chǎn)就不符合新會計準(zhǔn)則中資產(chǎn)的定義，一方面為了使資產(chǎn)符合資產(chǎn)的定義，另一方面處于謹(jǐn)慎性原則，針對我國企業(yè)普遍存在資產(chǎn)的賬面資產(chǎn)遠大于資產(chǎn)的實際價值的情況，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則要求企業(yè)合理計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
　　企業(yè)通過提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，將長期積累的不良資產(chǎn)泡沫予以消化，提高了資產(chǎn)的質(zhì)量，使資產(chǎn)能夠真實地反映企業(yè)未來獲取經(jīng)濟利益的能力。同時，通過確認(rèn)資產(chǎn)減值，還可使企業(yè)減少當(dāng)期應(yīng)納稅款，增加自身積累，提高其抵御風(fēng)險的能力。另外，企業(yè)對外披露的會計信息中通過確認(rèn)資產(chǎn)減值，可使企業(yè)利益相關(guān)者相信企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)已得到優(yōu)化，對企業(yè)盈利能力和抵御風(fēng)險能力更具信心。資產(chǎn)減值計提由四項計提擴展到八項計提，本意在于：糾正以往普遍存在或有損失計提不足導(dǎo)致利潤水分過大的傾向性問題，能夠真實地反映上市公司業(yè)績，顯然提取減值準(zhǔn)備是有很大好處的。
　?。ǘ├檬杖氲拇_認(rèn)帶來的問題
　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》規(guī)定，銷售商品的收入只有在符合以下全部條件的情況下才能予以確認(rèn)：
　?。?）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；
　?。?）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出商品實施控制；
　　（3）與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；
　?。?）相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。
　　有的企業(yè)不按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》規(guī)定，不論是否能使經(jīng)濟利益流入企業(yè)，也不論相關(guān)的收入和成本是否能夠可靠地計量，只要能達到企業(yè)的目的，企業(yè)就利用會計估計操縱利潤。
　　傳統(tǒng)的收入舞弊方法有提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)收入、假退貨銷售、關(guān)聯(lián)方交易、資產(chǎn)重組、補貼收入等，是企業(yè)慣用的方法。但是由于制度的不斷完善和審計力度的加大，在這種情況下，舞弊企業(yè)進行了收入舞弊方法的“創(chuàng)新”，并提出一系列新方法。
　　（三）或有事項帶來的問題
　　或有事項是指過去的交易或事項形成的一種狀況，其結(jié)果須由未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生來加以證實。
　　或有事項根據(jù)其性質(zhì)不同分為或有資產(chǎn)和或有負(fù)債。其中或有資產(chǎn)是指過去的交易或事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在須由未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實，或有資產(chǎn)概念進一步強調(diào)“是由過去的交易或事項形成的，其結(jié)果具有不確定性”。或有負(fù)債實質(zhì)是過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須由未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或是指過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，或有負(fù)債指潛在義務(wù)，又指特定的現(xiàn)時義務(wù)，將或有負(fù)債和企業(yè)承擔(dān)的“義務(wù)”聯(lián)系起來?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——或有事項》準(zhǔn)則中規(guī)定，對于與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時符合三個條件，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為負(fù)債，第二條指出“該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)”，“很可能”這三個字意味著流出企業(yè)的經(jīng)濟利益具有不確定性。由于我國市場的不健全，公允價值很難確定，即使能夠準(zhǔn)確確定，有些企業(yè)也不愿意按照正常的價值確定，企業(yè)對于有利的或有事項，比如對負(fù)債重組中的資產(chǎn)價值高估，把沒有把握收回的資產(chǎn)確定為企業(yè)的資產(chǎn)，這樣就可以不費吹灰之力地增加企業(yè)的資產(chǎn)。企業(yè)對于產(chǎn)生的不利后果，可能性估計不充分。即使能夠估計得很充分，一般情況下企業(yè)出于自我保護，都不太愿意在財務(wù)報表中充分披露，比如未決訴訟產(chǎn)生不利后果可能性及損失金額。另外，即使企業(yè)愿意披露，也很難合理估計損失金額。信用擔(dān)保責(zé)任是企業(yè)一項典型的或有負(fù)債，目前我國會計制度尚未做出明確規(guī)定，一般只在資產(chǎn)負(fù)債表附注中加以說明，對于巨額的擔(dān)保也沒有特別明確的規(guī)定要求詳細(xì)披露。企業(yè)不能可靠地預(yù)測將來擔(dān)保的資金，會不會發(fā)生，發(fā)生在什么時候，金額是多少，這就給企業(yè)未來的經(jīng)營留下了很大的隱患。
　　
　?。ㄋ模┕潭ㄙY產(chǎn)折舊年限變更帶來的問題
　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則中對固定資產(chǎn)折舊使用年限和預(yù)計凈殘值的規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計凈殘值，“合理”二字有估計的成分，這就給企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊使用年限和預(yù)計凈殘值估計帶來了不確定性。
　　
　　三、避免濫用會計估計的應(yīng)對措施
　?。ㄒ唬馁Y產(chǎn)減值方面
　　財政部于2006年2月15日頒布了新的會計審計準(zhǔn)則，包括39項企業(yè)會計準(zhǔn)則和48項注冊會計師審計準(zhǔn)則。企業(yè)會計準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在上市公司施行，其中包括會計估計的處理方法，對于想利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的公司來說，會計準(zhǔn)則規(guī)定計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，只允許在資產(chǎn)處置時，再進行會計處理。新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則將有效地遏制利用減值準(zhǔn)備作為“秘密儲備”調(diào)節(jié)利潤的情況。新會計準(zhǔn)則的出臺較多地壓縮了會計估計和會計政策的選擇項目、壓縮了企業(yè)利潤調(diào)節(jié)的空間范圍，規(guī)范了企業(yè)對資產(chǎn)減值的計提、減少了上市公司粉飾會計報表的現(xiàn)象，使觸目驚心的巨額計提消失得無影無蹤，從一定程度上解決了問題，提高了會計信息質(zhì)量。
　　由于會計估計本身的性質(zhì)和局限性，新的會計準(zhǔn)則雖然對會計估計有了新的規(guī)定，但是不可能對每一個細(xì)節(jié)都做出規(guī)定，從制度上杜絕上市公司濫用會計估計不太可能。因為會計估計本身的性質(zhì)決定了制定規(guī)則的空間很小。如果設(shè)定過多的限制，不僅不能解決問題，反而會給企業(yè)帶來更多的不確定因素。新會計準(zhǔn)則彌補了很多的不足，特別是遏制了上市公司利用資產(chǎn)減值對利潤操縱的做法。雖然新的會計制度在解決濫用會計估計上有突出的作用，但由于會計估計本身的性質(zhì)，怎樣的會計估計準(zhǔn)則也不可能解決會計估計中出現(xiàn)的所有問題，應(yīng)對濫用會計估計除了利用新準(zhǔn)則，還必須有別的應(yīng)對措施。
　?。ǘ蛴惺马椀膽?yīng)對措施
　　新會計準(zhǔn)則中值得特別關(guān)注的是關(guān)于或有事項的確認(rèn)，即準(zhǔn)則要求企業(yè)在同時滿足三項義務(wù)的時候必須確認(rèn)負(fù)債，這意味著企業(yè)如果在涉及擔(dān)?；蛟V訟等或有事項面臨風(fēng)險時，要履行信息披露義務(wù)，而且在符合準(zhǔn)則中的三項條件的時候，就要確認(rèn)為負(fù)債，并將確認(rèn)結(jié)果體現(xiàn)到會計報表中，通常由經(jīng)營者自己去估計或有事項發(fā)生的可能性。由于或有事項的模糊性，經(jīng)營者可以確認(rèn)的或有事項不給予確認(rèn)，這不但不利于投資者獲得更為及時可靠的會計信息，也不利于企業(yè)的風(fēng)險監(jiān)控。會計準(zhǔn)則應(yīng)給予更明確的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，不給經(jīng)營者以可乘之機。
　?。ㄈ┨岣邥嬋藛T素質(zhì)
　　企業(yè)要加強會計人員的專業(yè)培訓(xùn)，不斷提高本企業(yè)會計人員的業(yè)務(wù)能力。會計人員要認(rèn)真學(xué)習(xí)掌握各項會計法規(guī)、制度，不斷吸收先進的會計理論和方法體系；注重業(yè)務(wù)知識的更新，重視職業(yè)道德、個人修養(yǎng)的提高，加強繼續(xù)教育，更新知識結(jié)構(gòu)，增強創(chuàng)新能力，提高職業(yè)判斷能力，這樣可以避免一部分會計估計失誤而導(dǎo)致用錯會計估計。
　　正如本文所述，會計估計由于本身的不確定特性，利用會計估計反映企業(yè)真實的日常經(jīng)營事項也必然帶有很大程度的不確定性，其中有會計估計本身客觀所決定不可避免的原因，更多的是濫用會計估計人為操縱的原因，通過分析會計估計產(chǎn)生的原因、造成的后果，在對濫用會計估計進行分析的基礎(chǔ)上提出了應(yīng)對措施。要使會計估計適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的需要，不但要使會計估計與國際會計估計趨同，也要使會計估計符合我國的國情，新的會計準(zhǔn)則對會計估計做出了很多相應(yīng)的改進，但由于會計估計本身的不確定性，單從準(zhǔn)則入手是不能完全解決問題的，要在實踐中總結(jié)經(jīng)驗和教訓(xùn)，不斷完善和改進會計估計的方法。隨著信息時代的到來，會計的網(wǎng)絡(luò)化廣泛應(yīng)用，數(shù)據(jù)可以更方便快捷的得到，會計人員處理原始數(shù)據(jù)的速度越來越快，應(yīng)不斷縮小會計估計的范圍，使會計報表更加真實。
　　
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