劉江燕

高新技術企業(yè)與傳統(tǒng)企業(yè)不同，其所研制和生產的產品或者其所處的行業(yè)未必已經發(fā)展成熟。它們不像傳統(tǒng)企業(yè)一樣投資一條生產線去生產一種技術已經成熟、市場前景完全明朗的產品。因此，高新技術企業(yè)的生命周期與其所研制和生產的產品存在同步關系，產品的生命周期可劃分為開發(fā)階段、成長階段、成熟階段和衰退階段，相應地，高新技術企業(yè)的生命周期也可分為以上四個階段。而從財務管理的角度考慮企業(yè)的整個生命周期又可將其劃分為：創(chuàng)立階段、融資階段、投資階段和經營階段。本文為了使屬于財務管理范疇的稅收籌劃思路更為清晰，故選擇按財務管理的角度來闡述納稅籌劃的相關思路和方法。

一、企業(yè)創(chuàng)立階段納稅籌劃

一個企業(yè)在創(chuàng)立時遇到的第一個問題就是決定企業(yè)的組織形式。就企業(yè)性質而言，有股份有限公司和合伙企業(yè)兩種選擇。其在納稅方面的區(qū)別在于：公司的營業(yè)利潤要在企業(yè)的層面上征繳公司所得稅，稅后利潤以股息形式分配給投資者之后，投資者須再交納一次個人所得稅，而合伙企業(yè)只需要繳納合伙人分得收益的個人所得稅。對規(guī)模較大的高新技術企業(yè)，一般應采用股份有限公司，這樣便于經營管理。而對于規(guī)模較小的企業(yè)，則宜于選擇建立合伙企業(yè)，以獲得納稅規(guī)定上的優(yōu)惠。

創(chuàng)立階段選擇注冊地點也是企業(yè)創(chuàng)立的重要一環(huán)。我國為促進經濟發(fā)展，特別是高新科技產業(yè)的發(fā)展，建立了不少經濟特區(qū)、經濟技術開發(fā)區(qū)、高新技術產業(yè)開發(fā)區(qū)、保稅區(qū)、沿海經濟開發(fā)區(qū)等。在這些地區(qū)注冊可享受不少國家規(guī)定的稅收優(yōu)惠和國家特許的優(yōu)惠政策。

公司要發(fā)展業(yè)務，擴大規(guī)模，設立分支機構是一個重要渠道，但又面臨著子公司或分公司的選擇。子公司作為獨立法人主體可享受當地稅收規(guī)定的眾多優(yōu)惠政策，而分公司作為總公司的一部分接受統(tǒng)一管理，損益共計，可以平衡自身經濟波動，部分地承擔義務。對于高新科技企業(yè)而言，其在初創(chuàng)階段較長時間無法盈利，一般應設置為分公司，這樣有利于利用公司擴張成本抵沖總公司的利潤，從而減輕稅負。但對于稅收優(yōu)惠政策而言，一般都是獨立公司優(yōu)惠政策較多，這就要求納稅人綜合考慮注冊地的稅收優(yōu)惠政策和設立分支公司所帶來的稅收利益，合理進行決策。值得提出的是：如果高新科技企業(yè)生產的產品需要安裝調試，企業(yè)可通過設立獨立核算的分公司的方式，使貨款與安裝款分別繳納增值稅和營業(yè)稅，將安裝的稅負恢復到一般安裝公司的水平，不必就全部取得按17%稅率繳納增值稅。

二、企業(yè)融資階段納稅籌劃

目前，企業(yè)的籌資渠道主要有：企業(yè)自我積累、向金融機構借款、向非金融機構及企業(yè)借款、企業(yè)內部籌集、向社會發(fā)行債券和股票、租賃等。企業(yè)自我積累速度較慢，而且存在雙重征稅問題；向金融機構借款所形成的借款利息可在稅前沖減企業(yè)利潤，從而減少企業(yè)的所得稅；向非金融機構借款或進行企業(yè)間拆借同樣可以有減少所得稅的效果，但由于透明度的問題，國家對此有所限制；向社會發(fā)行債券形成的債券利息可作為財務費用沖減利潤，而發(fā)行股票，股息則會增加納稅成本。故企業(yè)發(fā)行普通股票的籌資方式所承受的稅負高于向銀行借款的稅負，而借款的稅負又重于向社會發(fā)行債券所承擔的稅負。高新技術企業(yè)在起步之初由于沒有經營記錄和相應的擔保和抵押，向金融機構借款存在一定困難，應考慮企業(yè)間拆借和發(fā)行債券等籌資方式，這樣稅負較低也相應比較容易實現(xiàn)。當企業(yè)具有了一定的規(guī)模，則應考慮向銀行貸款和在股票市場上市，雖然這樣做在納稅籌劃方面并不理想，卻能較快地實現(xiàn)企業(yè)的規(guī)模生產，帶來的經濟效益會更高。

對于企業(yè)與其他經濟組織間的資金拆借，受款方應盡量提高利息支付，沖減企業(yè)利潤，減少企業(yè)所得稅稅基；出款方也可充分利用資金回收期方面的彈性。由于我國稅法規(guī)定企業(yè)籌資的利息支出，在籌建期間發(fā)生的應計入開辦費，自企業(yè)投產經營起，按照不短于5年的期限分期攤銷，所以企業(yè)在保證一定風險的情況下可以盡量加大企業(yè)的利息支出，同時也要注意縮短企業(yè)的籌建期和資產的構建周期。

對于發(fā)行債券的籌資方式，債券的折溢價攤銷會對年度的利息費用產生影響進而影響納稅所得額。債券溢價的攤銷若采用實際利率法，前幾年的溢價攤銷額少于直線法的攤銷額，前幾年的利息費用則大于直線法的費用，企業(yè)前期的納稅則較少，考慮貨幣的時間價值，溢價攤銷采用實際利率法較好。相應的，對于債券的折價攤銷，采用直線法攤銷折價對企業(yè)納稅更為有利。

在籌資過程中，租賃作為一類特殊的籌資方式，應用日益廣泛。對出租人而言，不僅可避免設備和資源的閑置，還能獲得租金收入，且機器設備的租金收入只按5%的低稅率繳納營業(yè)稅；對承租人來說，租賃可避免長期擁有設備而造成的資金占用，還可通過支付租金沖減計稅所得額，減輕稅負。高新技術企業(yè)技術更新較快，設備的使用時間相對較短，維修保養(yǎng)技術高，故其設備比較適合采用經營性租賃。經營性租賃時，當出租人和承租人同屬于一個的利益集團，出租人則可以出于稅收的目的，將盈利性很強的設備或項目以很少的租金租給承租人，從而使集團稅收優(yōu)惠最多，稅負最小。

三、企業(yè)投資階段納稅籌劃

投資和再投資是企業(yè)生產及擴大再生產必須經歷的階段。投資結構的納稅籌劃是該階段實現(xiàn)投資收益最大化所必須的環(huán)節(jié)。在其具體的納稅籌劃操作當中，應使企業(yè)收益的來源主要集中在零稅率或低稅率的投資成分上，如投資國庫券，其收益稅率為零，投資收益額即是稅后利潤額，另外投資于高新技術產業(yè)開發(fā)區(qū)、經濟特區(qū)、保稅區(qū)、經濟技術開發(fā)區(qū)也往往能享受低稅率的優(yōu)惠，達到較好的節(jié)稅效果。

投資過程當中的納稅籌劃包括投資規(guī)模的籌劃、投資項目的確定、投資意向和投資伙伴的選擇及投資決策的管理等。投資規(guī)模的確定需要考慮企業(yè)運營能力和外部經濟環(huán)境的影響，投資項目的選擇則需要考慮不同項目稅收優(yōu)惠待遇的不同，高新技術企業(yè)可以考慮對國家鼓勵開發(fā)產品和項目，如國家鼓勵在我國境內開發(fā)生產軟件產品，對增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產的軟件產品，2010年前按17%的稅率征收增值稅，對實際稅負超過3%的部分即征即退，對軟件企業(yè)經認定后，自獲利年度起享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”的優(yōu)惠政策。對于投資意向的選擇，應與自身經營狀況緊密聯(lián)系，綜合考慮；在選擇投資伙伴時，這主要應考慮合作伙伴的稅收待遇和實力，如與外國投資者和港、澳、臺投資者開辦中外合資或合作經營企業(yè)可獲得更多國家給予的優(yōu)惠待遇。

固定資產的投資在企業(yè)生產經營過程中地位十分重要，其納稅籌劃的空間也較大，對于高新科技企業(yè)其設備技術含量高，技術更新改造速度快，故更值得特別提出。對固定資產投資的納稅籌劃主要考慮利用固定資產計提折舊沖減利潤的辦法進行節(jié)稅，在我國現(xiàn)行稅制中，企業(yè)進行固定資產投資時可在使用期內分期計提折舊，盡量采用加速折舊。在固定資產投資的籌劃中也需要對投資年限進行籌劃，盡量縮短折舊年限。

在考慮了貨幣的時間價值以及企業(yè)資金的占用情況下，加速折舊法使固定資產的成本在使用期前期內加速得到補償，企業(yè)前期內利潤少，納稅少，后期利潤多，納稅也多。對于高新技術企業(yè)，產品前期的研發(fā)階段利潤很少，其設備更新?lián)Q代也更為頻繁，故加速折舊法對其更為有利。

四、企業(yè)經營階段的納稅籌劃

高新技術企業(yè)在其經營過程中不可避免地要引進先進技術和設備，進行技術改造，研發(fā)新產品。在技術引進過程中，一般通過掛靠的方法盡可能地爭取享受國家的優(yōu)惠政策。我國對于引進技術，儀器設備等都有其相應的稅收優(yōu)惠政策，主要體現(xiàn)在：開放地區(qū)的企業(yè)進行技術改造進口的設備儀器免征關稅和增值稅；內地企業(yè)技術改造、生產制造新設備、新產品所必須引進的關鍵設備儀器減半征收關稅；集成電路生產企業(yè)引進集成電路技術和成套生產設備，單項進口的集成電路專用設備與儀器，免征進口關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅；對軟件企業(yè)進口所需自用設備及按合同隨設備進口的技術及配套件、備件可免征關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅等等。企業(yè)在進行稅收籌劃時可通過改變自己的身份，掛靠開發(fā)地區(qū)和內地企業(yè)，密切關注自身行業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，達到最好的稅收籌劃效果。

在企業(yè)經營過程中，利用會計核算進行稅收籌劃是國內外企業(yè)的常見做法。主要表現(xiàn)在：存貨計價方法籌劃。

由于存貨計價方法的不同，材料成本在期末存貨與已售產品之間的分配金額就不同，從而影響到企業(yè)的應納稅所得額和企業(yè)所得稅。一般來說，當材料價格不斷上漲時，采用后進先出法來計價，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，從而使企業(yè)計算應納所得稅額的基數相對的減少，從而達到減輕企業(yè)所得稅負擔。反之，當材料價格不斷下降，采用先進先出法來計價，同樣會導致期末存貨價值較低，銷貨成本增加，從而減少應納稅所得，達到“節(jié)稅”目的。而當物價上下波動時，企業(yè)則應選擇加權平均法或移動加權平均法對存貨進行計價，可以避免因銷貨成本的波動而造成企業(yè)各期應納所得稅額上下波動。

高新技術企業(yè)可以享受許多國家規(guī)定的免稅政策。如果企業(yè)正處于所得稅的免稅期，企業(yè)就可以通過選擇先進先出法計算材料費用，以減少材料費用的當期攤入，擴大當期利潤；相反，如果企業(yè)正處于征稅期，企業(yè)就可以選擇后進先出法，將加大當期的材料費用攤入，以達到減少當期利潤，減輕企業(yè)稅負。

（作者單位：南昌市煙草公司）