小議新舊《醫(yī)院會計制度》中固定資產(chǎn)核算的變化

梅蓉

摘要：2010年12月28日財政部、衛(wèi)生部共同發(fā)布了新《醫(yī)院會計制度》，新會計制度與原《醫(yī)院會計制度》相比，新的《醫(yī)院會計制度》在充分體現(xiàn)了醫(yī)院的公益性特點的同時越發(fā)趨同與企業(yè)會計制度，這符合現(xiàn)代醫(yī)院日趨企業(yè)化的運行特點，特別是作為醫(yī)院醫(yī)、產(chǎn)、研基礎(chǔ)的固定資產(chǎn)的核算，更應(yīng)該保持資產(chǎn)信息的真實、準確。即將于2012年1月1日全面實行的新《醫(yī)院會計制度》對醫(yī)院的固定資產(chǎn)核算做出了相應(yīng)的調(diào)整和修改。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；醫(yī)院會計制度；會計核算

為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟和醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展的需要，加強醫(yī)院財務(wù)管理和監(jiān)督，規(guī)范醫(yī)院財務(wù)行為，提高資金使用效益，根據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)、《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（財政部令第8號）以及國家關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的相關(guān)規(guī)定，2010年12月28日財政部、衛(wèi)生部共同發(fā)布了新《醫(yī)院會計制度》（以下簡稱“新制度”），同時廢止了1998年發(fā)布的至今已經(jīng)運行十多年的舊《醫(yī)院會計制度》（以下簡稱“原制度”），新制度充分體現(xiàn)了醫(yī)院的公益性特點，強化了醫(yī)院的收支管理和成本核算，在醫(yī)療藥品收支核算、醫(yī)療成本歸集與控制、會計科目和財務(wù)報告體系等方面，凸顯了一系列重大創(chuàng)新。本次制度修改，對醫(yī)院固定資產(chǎn)的核算也做了很大的改變。

一、 新、原制度中固定資產(chǎn)核算的差異比較

1、單位價值方面的變化

2、明確了固定資產(chǎn)的核算范圍

新制度規(guī)定，醫(yī)院固定資產(chǎn)包括房屋及建筑物、專用設(shè)備、一般設(shè)備和其他固定資產(chǎn)，并且對于應(yīng)用軟件和圖書做了專項說明。與原制度相比，新制度對于固定資產(chǎn)的核算范圍有了更加明細的說明，便于醫(yī)院財務(wù)人員進行固定資產(chǎn)相關(guān)賬務(wù)處理。

3、取消了“專用基金——修購基金”科目，增設(shè) “累計折舊”科目

原制度規(guī)定按固定資產(chǎn)賬面價值的一定比率提取修購基金記入支出，即對固定資產(chǎn)不提取折舊，按賬面價值的一定比率提取修購基金，并通過“專用基金一修購基金”進行核算。與原制度相比，新制度取消了“專業(yè)基金——修購基金”科目，增設(shè)了“累計折舊”，新制度中累計折舊是作為“固定資產(chǎn)”項目下的一個備抵項目，反應(yīng)固定資產(chǎn)價值的轉(zhuǎn)移情況，固定資產(chǎn)原值減去累計折舊就是該項固定資產(chǎn)的凈值，固定資產(chǎn)凈值更加真實的反應(yīng)醫(yī)院的固定資產(chǎn)價值信息。

4、固定資產(chǎn)更新改造后續(xù)支出處理更加合理

新制度對固定資產(chǎn)更新改造支出的會計處理做出了明確規(guī)定，新制度認為固定資產(chǎn)更新改造支出應(yīng)分兩種不同情況進行會計處理，即如果是資本性支出，應(yīng)計入固定資產(chǎn)的價值，否則應(yīng)計入當期損益科目，這樣使得醫(yī)院的成本費用與收入更加配比。而原制度對固定資產(chǎn)后續(xù)支出的處理沒有明確規(guī)定，容易造成后續(xù)支出會計處理不規(guī)范，從而影響醫(yī)院固定資產(chǎn)信息的真實性。

5、新制度增設(shè)“資產(chǎn)減值準備”科目

新制度借鑒現(xiàn)代企業(yè)會計制度引入“資產(chǎn)減值準備”科目，該科目體現(xiàn)了會計的謹慎性和真實性原則。原制度中，固定資產(chǎn)反映的是固定資產(chǎn)的原值，不計提折舊也不計提減值準備，然而隨著科學技術(shù)的進步，使用過程中的損耗或者長期閑置等原因，必然會導致醫(yī)院固定資產(chǎn)的可收回金額隨之降低，甚至是低于該項固定資產(chǎn)的賬面價值，在這種情況下，就會導致醫(yī)院的固定資產(chǎn)賬面價值嚴重失真，對醫(yī)院管理決策人員形成一定的誤導。

二、 新制度的亮點

1、改變了以往固定資產(chǎn)的攤銷模式，確定了固定資產(chǎn)的補償機制。

新制度打破了原有的嚴格遵守事業(yè)單位會計制度的固定思維，提出醫(yī)院的固定資產(chǎn)參照企業(yè)固定資產(chǎn)計提折舊的資產(chǎn)補償機制，要求醫(yī)院通過成本補償尺度，從收入中收回固定資產(chǎn)價值。這樣，既能反映醫(yī)院固定資產(chǎn)投資規(guī)模及其損耗程度，又能反映其實際價值。

2、引入謹慎原則

新《醫(yī)院會計制度》基于謹慎原則，要求醫(yī)院不僅要求對資產(chǎn)進行折舊或攤銷，甚至對一些資產(chǎn)要求計提減值準備。

新制度引入“資產(chǎn)減值準備”科目，并且要求醫(yī)院應(yīng)定期對固定資產(chǎn)進行檢查。對于長期閑置的固定資產(chǎn)、價值大幅下跌的資產(chǎn)或損耗比較嚴重的資產(chǎn)進行可回收金額的有效估計，并將其與固定資產(chǎn)賬面價值進行比較，確認該項固定資產(chǎn)是否發(fā)生減值。若確認發(fā)生減值的，借記“其他支出——固定資產(chǎn)減值損失”，貸記“固定資產(chǎn)減值準備”。確認的減值準備應(yīng)當作為相關(guān)資產(chǎn)的備抵項目，減少期末固定資產(chǎn)賬面價值，以保證醫(yī)院有關(guān)固定資產(chǎn)信息的準確性。

三、 新舊制度銜接時應(yīng)注意的問題及建議

（一）結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”科目金額

新制度設(shè)置了“固定資產(chǎn)”科目，由于固定資產(chǎn)價值標準提高，原賬中作為固定資產(chǎn)核算的實物資產(chǎn)，將有一部分要按照新制度轉(zhuǎn)為低值易耗品。轉(zhuǎn)賬時，應(yīng)當根據(jù)重新確定的固定資產(chǎn)目錄，結(jié)合固定資產(chǎn)的清理狀態(tài)，對原賬中“固定資產(chǎn)”科目的余額進行分析：

1、對于達不到新制度中固定資產(chǎn)確認標準的，應(yīng)當將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬中“庫存物資”科目；對于已領(lǐng)用出庫的，還應(yīng)同時將其成本一次性攤銷，同時做好相關(guān)實物資產(chǎn)的登記管理工作，在新賬中，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“庫存物資”科目。

2、對于符合新制度中固定資產(chǎn)確認標準，因出售、報廢、毀損等原因已轉(zhuǎn)入清理但尚未從原賬核銷的，應(yīng)當將相應(yīng)余額連同相應(yīng)的“固定基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“固定資產(chǎn)清理”科目，借記新賬中“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記原賬中“固定資產(chǎn)”科目，同時，借記原賬中“固定基金”科目，貸記新賬中“固定資產(chǎn)清理”科目。

新舊轉(zhuǎn)賬時已轉(zhuǎn)入清理但尚未清理完畢的固定資產(chǎn)，在執(zhí)行新制度后發(fā)生的相關(guān)清理費用以及取得的清理收入等，通過新賬中“固定資產(chǎn)清理”科目核算。

3、對于符合新制度中固定資產(chǎn)確認標準且未轉(zhuǎn)入清理的，應(yīng)當將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬中“固定資產(chǎn)”科目。

（二）追溯確認待沖基金。

按照新制度規(guī)定，醫(yī)院為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等所使用的財政補助、科教項目資金應(yīng)當確認為待沖基金，并在計提資產(chǎn)折舊、攤銷等時予以沖減。醫(yī)院應(yīng)當將執(zhí)行新制度前所有在賬固定資產(chǎn)（新舊轉(zhuǎn)賬時轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”、“庫存物資”科目的固定資產(chǎn)以及圖書除外）、無形資產(chǎn)賬面余額中由財政補助、科教項目資金形成的金額追溯確認為待沖基金。對于除房屋及建筑物、無形資產(chǎn)以外的確實難以追溯的固定資產(chǎn)，至少應(yīng)當按照以下范圍追溯確認待沖基金：1999年1月1日以后以固定資產(chǎn)入賬并且執(zhí)行新制度前仍在賬的資產(chǎn)。

按照上述要求將固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)賬面余額中由財政補助、科教項目資金形成的金額追溯確認為待沖基金時，在新賬中，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“待沖基金”科目。

（三）計提固定資產(chǎn)折舊。

按照新制度規(guī)定，醫(yī)院應(yīng)當對除圖書外的固定資產(chǎn)計提折舊。醫(yī)院應(yīng)當按照新制度對執(zhí)行新制度前形成的固定資產(chǎn)（新舊轉(zhuǎn)賬時轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”、“庫存物資”科目的固定資產(chǎn)以及圖書除外）計提折舊，并將計提的折舊沖減待沖基金和事業(yè)基金。在新賬中，按照應(yīng)計提的折舊金額中應(yīng)沖減待沖基金的部分，借記“待沖基金”科目，按照應(yīng)計提的折舊金額中的剩余部分，借記“事業(yè)基金”科目，按照應(yīng)計提的折舊金額，貸記“累計折舊”科目。

總之，新制度的實施，對我國公立醫(yī)院來說，既是挑戰(zhàn)又是機遇。通過此次新《醫(yī)院會計制度》對固定資產(chǎn)的修訂和完善，更加明確和細化了固定資產(chǎn)項目，從而使醫(yī)院的資產(chǎn)信息更為真實、可靠，為醫(yī)院決策人員提供堅實的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。