重慶大學(xué)經(jīng)濟(jì)與工商管理學(xué)院 孫 鴻

一、正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況

［例1］乙公司為增值稅一般納稅人。采用應(yīng)收賬款余額百分比法于每年年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)提比例為5‰（假定與稅法規(guī)定允許稅前扣除的比例相同，不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）。乙公司各年年末應(yīng)收賬款余額資料如下：第一年年末為420萬(wàn)元；該公司第二年十月份發(fā)生壞賬損失1.8萬(wàn)元，第二年年末為500萬(wàn)元；第三年三月份收回第二年十月份發(fā)生的壞賬1萬(wàn)元，九月份發(fā)生壞賬損失3.7萬(wàn)元，第三年年末數(shù)為480萬(wàn)元。

根據(jù)上述資料，計(jì)算乙公司各年年末應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金數(shù)額為：第一年年末應(yīng)提數(shù)=420×5‰=2.1（萬(wàn)元），會(huì)計(jì)處理如下：

借：資產(chǎn)減值損失 21000

貸：壞賬準(zhǔn)備 21000

第二年10月發(fā)生壞賬損失，應(yīng)沖銷已提壞賬準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)處理如下（實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)）：

借：壞賬準(zhǔn)備 18000

貸：應(yīng)收賬款——xx公司18000

同時(shí)，第二年年末應(yīng)提壞賬準(zhǔn)備=500×5‰-0.3=2.2（萬(wàn)元），會(huì)計(jì)處理如下:

借：資產(chǎn)減值損失 22000

貸：壞賬準(zhǔn)備 22000

第三年3月收回第四年10月發(fā)生的壞賬。會(huì)計(jì)處理如下：

借：應(yīng)收賬款——xx公司10000

貸：壞賬準(zhǔn)備 10000

同時(shí)，

借：銀行存款 10000

貸：應(yīng)收賬款——xx公司10000

第三年9月發(fā)生壞賬損失，應(yīng)沖銷已提的壞賬。會(huì)計(jì)處理如下：

借：壞賬準(zhǔn)備 37000

貸：應(yīng)收賬款——xxx公司37000

第三年年末應(yīng)提數(shù)=480×5‰+0.2=2.6（萬(wàn)元），本項(xiàng)計(jì)算應(yīng)提數(shù)加2000元，是因?yàn)榈谖迥昴昴?zhǔn)備時(shí)“壞賬準(zhǔn)備”賬戶出現(xiàn)了借方余額2000元。會(huì)計(jì)處理如下：

借：資產(chǎn)減值損失 26000

貸：壞賬準(zhǔn)備 26000

二、債務(wù)重組情況

［例2］2009年10月10日，甲公司從乙公司購(gòu)入一批商品，收到增值稅專用發(fā)票，注明價(jià)款200000元，增值稅34000元，商品已驗(yàn)收入庫(kù)，款項(xiàng)未付。2010年6月31日，甲公司資金周轉(zhuǎn)困難，無(wú)法按合同約定償還貨款，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意減免甲公司18000元債務(wù)，余款立即償還。

乙公司（債權(quán)人）的財(cái)務(wù)處理為：

（1）假如乙公司未對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收款單獨(dú)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

借：銀行存款 216000

營(yíng)業(yè)外支出 18000

貸：應(yīng)收賬款 234000

（2）假如乙公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備2000元。

借：銀行存款 216000

壞賬準(zhǔn)備 2000營(yíng)業(yè)外支出 16000

貸：應(yīng)收賬款 234000

（3）假如乙公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備20000元

借：銀行存款 216000

壞賬準(zhǔn)備 20000

貸：應(yīng)收賬款 234000

資產(chǎn)減值損失——壞賬損失2000

比較例1和例2發(fā)現(xiàn)，在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，發(fā)生的壞賬損失，無(wú)論是超過(guò)或者低于計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，最終都計(jì)入資產(chǎn)減值損失科目，通過(guò)資產(chǎn)減值損失核算。而在債務(wù)重組過(guò)程中，發(fā)生的壞賬損失超過(guò)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的部分，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出科目；低于計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，沖減資產(chǎn)減值損失。

準(zhǔn)則和指南會(huì)計(jì)處理的主要理由是：其一、資產(chǎn)減值損失科目是一經(jīng)常性科目，是企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的組成部分，本質(zhì)上屬于費(fèi)用類科目。 損失和費(fèi)用的根本區(qū)別在于是不是日常活動(dòng)發(fā)生的。其二，企業(yè)按照正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能夠預(yù)期發(fā)生的部分屬于日?；顒?dòng)，正常小比例的壞賬應(yīng)計(jì)入費(fèi)用類科目；對(duì)于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中不能夠預(yù)期的部分應(yīng)計(jì)入應(yīng)計(jì)入損失類科目。其三，債務(wù)重組過(guò)程中，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備超過(guò)債務(wù)重組損失的部分，應(yīng)沖減資產(chǎn)減值損失科目，其四，日?；顒?dòng)概念的理解，屬于企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)部分的屬于日?；顒?dòng)；不屬于企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)部分的屬于非日?；顒?dòng)。

［1］財(cái)政部：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2006年版。