煙臺市公安消防支隊 張瑋

企業(yè)的盈余管理是一種行為，是企業(yè)運用會計準則控制企業(yè)盈余的重要手段，同時它也是企業(yè)管理者進行企業(yè)管理和經(jīng)濟管理時所追求的最大的利益目標與最高的市場價值目標。此外，企業(yè)的盈余管理對企業(yè)的經(jīng)營模式、管理模式也具有重要的影響。在經(jīng)濟快速發(fā)展的時代，一個成熟優(yōu)秀的企業(yè)必須具備企業(yè)特有的、適合的盈余管理模式。新會計準則對企業(yè)的盈余管理既有遏制作用，又有促進作用。

1 探討基于新會計準則的頒布對企業(yè)盈余管理產(chǎn)生的影響

1.1 新會計準則對企業(yè)盈余管理表現(xiàn)出的限制作用

(1)新會計準則規(guī)定：“固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)和長期股權投資等長期資產(chǎn)的減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。”新會計準則的這一規(guī)定在一定程度上限制了企業(yè)會計人員主觀隨意性對會計工作的影響，尤其是會計人員在運用謹慎性原則對企業(yè)的各項資金的減產(chǎn)值進行計提時。這樣無形之中就使資產(chǎn)減值具有雙向調(diào)節(jié)的功能，并且進一步限制不良企業(yè)無節(jié)制的使用其公司的資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)公司的利潤。與此同時，新會計準則對于上市公司的資產(chǎn)減值的調(diào)節(jié)功能也進行了規(guī)定與限制。在會計準則的范圍下，企業(yè)可以有效的利用資產(chǎn)減值的調(diào)節(jié)功能來控制企業(yè)的當期費用與當期盈余。如此新會計準則的頒布對于各大中小型公司的資產(chǎn)減值的調(diào)節(jié)功能都進行了規(guī)定與限制，十分有利于提高會計界的穩(wěn)定性與信息的關聯(lián)性。

(2)新會計準則中對企業(yè)的合并報表的規(guī)定也發(fā)生了變化，新規(guī)定在一定程度上使企業(yè)在合并報表的范圍得到了擴大。這一規(guī)定利用不恰當?shù)姆椒ㄟM行附屬子公司間的分離。與此同時新準則還規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并按照賬面價值計量。新準則的頒布有效的控制了企業(yè)利用同一控制下的企業(yè)合并控制利潤。在新規(guī)定中規(guī)定企業(yè)合并報表的合并范圍不僅能夠?qū)嶋H控制子母公司之間的財務狀況與運營狀況，而且還能在一定程度上限制上市公司在進行合并和重組的過程中惡意操控盈余管理。

(3)新會計準則規(guī)定：“凡是對企業(yè)具有控制、共同控制和重大影響三種類型的公司都構成關聯(lián)方，并且明確指出無論是否發(fā)生關聯(lián)方交易，存在控制關系的關聯(lián)方企業(yè)都應當在報表附注中披露母子公司的關系”，這樣就使企業(yè)的關聯(lián)方定義做出了明確的擴充。同時新會計準則還明確指出企業(yè)批露的關系層次要具體到最低的中間控股公司，這其中就包括集團母公司、最終控制方以及對外所公開的財務報表。

(4)新舊會計準則相比較，其中有關存貨計價方法的規(guī)定發(fā)生了變化。舊會計準則的存貨計價方法包括：先進先出法、后進先出法、 加權平均法、個別計價法以及移動加權平均法等內(nèi)容。新會計準則的存貨計價方法包括：先進先出法、加權平均法以及個別計價法。十分明顯，在新會計準則的范圍下，企業(yè)會計人員是不允許使用后進先出法和移動加權平均法的方法進行存貨計價的。這種變更能夠有效的避免在舊會計準則的環(huán)境中一旦市場中存貨的價格發(fā)生變化就會影響到企業(yè)當期利潤的弊端。如此同時，新會計準則的在存貨計價方法方面的變化，十分有效的控制了企業(yè)可利用的盈余管理空間。

1.2 新會計準則對盈余管理空間的影響

(1)有關借款費用資本化范圍的規(guī)定。舊會計準則規(guī)定：“借款費用資本化范圍為購建固定資產(chǎn)的專門借款所發(fā)生的借款費用”；新會計準則規(guī)定：“借款費用資本化范圍為需要經(jīng)過相當長的時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預定可使用或可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、存貨、投資性房地產(chǎn)等的專門借款和一般借款的借款費用”。企業(yè)在混合使用借入資金后，對于會計人員會產(chǎn)生很多工作問題，諸如不利于快捷準確地確定所在企業(yè)的資本化條件的資產(chǎn)占用一般借款的具體數(shù)目以及這些資產(chǎn)中用于短期投資性運作的借入借款的具體項目、因企業(yè)的資本化條件的資產(chǎn)而衍生的投資利潤等方面的問題。如此最終的結果就是增大企業(yè)管理人員選用的盈余管理空間。

(2)新準則對債務重組的規(guī)定也發(fā)生了變化，將“以資產(chǎn)清償債務”方式替換舊準則中“以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務”和“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務”方式。具體來講，一是債務重組利得的會計處理不再是舊會計準則中的資本公積科目，而是營業(yè)外收入科目。除此之外要求會計人員在債務重組的相關工作時由于債務重組所產(chǎn)生的利潤在附注里面對此進行披露；二是會計人員在運用非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務時，明確債務重組利得，確認轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)損益。在涉及到抵債資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的損益時要劃分到正常情形下的出售損失利益上，比如在企業(yè)主營業(yè)務收支、 投資利潤等問題上；三是會計人員在修改其他方面?zhèn)鶆諚l件以進行債務重組時，將企業(yè)未來應收金額以及應付金額應按未來現(xiàn)金流量的公允價值確定代替過去以協(xié)議中規(guī)定的未來的本利和確定。由此可見，新債務重組準則的這些重要變化給企業(yè)盈余管理空間也帶來了一定的影響。

(3)在新會計準則中，公允價值運用范圍的拓展新準則的諸多方面的確認與計量中引入了公允價值計量屬性，比如具有投資性的房地產(chǎn)、債務重組和非貨幣性資產(chǎn)之間的交換金融工具、非共同控制下的企業(yè)合并等。在公允價值不被濫用的前提下，如果公允價值能夠在上文中所涉及到的企業(yè)經(jīng)濟事務中得到會計人員的正確使用，是非常有利于促進企業(yè)會計的信息相關性的。新會計準則所規(guī)定的公允價值與企業(yè)的盈余管理以及盈余管理空間都有著緊密的聯(lián)系，不如人意的是他們之間的驗證性與信息的對稱性在一定程度上存在著缺陷。與此同時相關監(jiān)管和審計的方式方法也存在著不足，這就使得企業(yè)管理人員增大利用公允價值進行盈余管理的可能。

(4)在新會計準則中資產(chǎn)減值的相關規(guī)定亦是發(fā)生了變化。在新規(guī)中會計選擇與職業(yè)判斷增多資產(chǎn)減值準則中一些規(guī)定存在不確定因素和主觀判斷，比如可收回金額的計量、資產(chǎn)組的認定等。此外還有不同資產(chǎn)減值的確認、會計處理以及各項資產(chǎn)減值準備的會計處理都不盡相同。在具體的企業(yè)管理中，若管理層利用公允價值進行盈余管理，直接造成資產(chǎn)減值的具體內(nèi)容查證困難問題，從而引起企業(yè)盈余管理的空間變化。

(5)在新會計準則中研發(fā)支出的非完全費用化處理的相關規(guī)定有所變化。在舊會計準則的大環(huán)境下將企業(yè)的研究與開發(fā)等方面的支出是全盤按照當期損益計算的。然而新會計準則在這方面就巧妙的將企業(yè)的研究與開發(fā)等方面的支出劃分為兩個階段，即內(nèi)部研究開發(fā)項目的研究階段和研究開發(fā)項目的開發(fā)階段。內(nèi)部研究開發(fā)項目的研究階段是指為獲取新的科學或是技術知識并加以理解它們而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查；內(nèi)部研究開發(fā)項目的開發(fā)階段是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或是使用前，將研究成果或其它知識應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的或有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。新規(guī)將企業(yè)的研究與開發(fā)等方面的支出分開處理，并且允許會計人員可以首先將符合相關規(guī)定的支出資本計入無形資產(chǎn)的范圍，然后再進行企業(yè)的分期攤銷工作，這樣的變更對于促進企業(yè)的科技創(chuàng)新具有十分積極的作用。但是由于企業(yè)開發(fā)新的產(chǎn)品、技術時涉及到困難系數(shù)與未知性，并且其倆個階段界限的劃分也十分困難，可能被企業(yè)管理層用于盈余管理。

2 結語

企業(yè)和個人對新會計準則的影響應予以高度重視，適度分析企業(yè)盈余管理的優(yōu)良手段、方法。在新會計準則的大環(huán)境下，預估企業(yè)進行盈余管理的能力，確保會計信息的高度相關性，做到有效的維護和提升企業(yè)利益以及相關者的利益，促進企業(yè)的良性發(fā)展。

[1]賈改仙.新會計準則縮小企業(yè)盈余管理空間[J].合作經(jīng)濟與科技,2006(11).

[2]姜海玲.透視上市公司盈余管理[J].法制與社會,2006(02).