崔俊慶　趙維彬

【摘要】 隨著我國改革開放的不斷深入，國際交流日益增多，我國參與國際石油工程承包項目競爭的機(jī)會也越來越多。立足國際石油工程項目，在國外的施工隊伍很可能以公司的形式或其他形式存在，它不僅是國內(nèi)總部下屬的一個會計實體，而且也是按所在國或地區(qū)會計制度和法規(guī)核算的絕對的會計實體。針對這種雙重會計實體身份，對如何運(yùn)作會計管理工作作了深入的探討。

【關(guān)鍵詞】 國際石油工程； 會計核算； 內(nèi)賬； 外賬； 納稅主體； 稅收優(yōu)惠

隨著我國改革開放的不斷深入，國際交流日益增多，我國參與國際石油工程項目競爭的機(jī)會也越來越多。通過多年來的努力，許多公司在國外石油行業(yè)已經(jīng)占領(lǐng)了一定的市場，基本掌握了國際化運(yùn)作方式。對于國內(nèi)總部（或總公司）來說，在國外設(shè)立的項目部（或分公司、子公司）為非合作制、股份制。項目部應(yīng)根據(jù)總部及國內(nèi)會計制度等規(guī)定和要求建立賬套；同時為了滿足項目所在國或地區(qū)政府以及報表使用者的需要，該項目部也須根據(jù)項目所在地的會計制度、法規(guī)等建立相應(yīng)的賬套進(jìn)行核算。在此，須明確兩個定義：國際石油工程承包項目會計部門按照國內(nèi)會計制度，根據(jù)其所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)從填制會計憑證、登記會計賬簿、編制會計報表并上報公司總部（或總公司）的會計核算過程設(shè)計并建立的賬套，我們稱之為“國內(nèi)核算賬套（Domestic Accounting Books）”，簡稱為“內(nèi)賬”；相對于“內(nèi)賬”而言，項目部會計部門按照項目所在國家或地區(qū)會計制度和相關(guān)法規(guī)，根據(jù)其所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)從填制會計憑證、登記會計賬簿、編報會計報表并按所在國或地區(qū)稅法進(jìn)行繳納稅金等會計和稅務(wù)核算工作設(shè)計并建立的賬套，我們稱之為“國外核算賬套（Overseas Accounting Books）”，簡稱為“外賬”。立足國際石油工程項目，在國外很可能以公司的形式或其他形式存在，不僅作為國內(nèi)總部下屬的一個會計實體，而且也是按照所在國或地區(qū)會計制度和法規(guī)核算的絕對的會計實體。那么，這個具有雙重會計實體身份的主體所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如何進(jìn)行財務(wù)會計的核算與管理呢？

一、國際石油工程承包項目會計核算的方式

（一）以外賬核算為主，并在外賬基礎(chǔ)上調(diào)整完成內(nèi)賬

這種方式簡單且運(yùn)作費(fèi)用較低，但要求中方財務(wù)人員能充分了解和掌握項目所在國或地區(qū)法律和稅收政策，應(yīng)具有很高的外語水平，能獨(dú)立完成外賬的核算，能直接配合中介機(jī)構(gòu)的審計、稅務(wù)審查等工作。這種方式的缺點(diǎn)是：沒有完整的內(nèi)賬核算資料，內(nèi)賬資料必須依賴外賬資料，由于語言的阻力致使公司總部在執(zhí)行內(nèi)部審計與檢查等監(jiān)督行為時受到嚴(yán)重的影響。

（二）以內(nèi)賬核算為主，并在內(nèi)賬基礎(chǔ)上調(diào)整完成外賬

這種方式也不復(fù)雜，但需要一定的人力、物力予以支持，并要求中方財務(wù)人員能熟練掌握當(dāng)?shù)貢嬛贫?、稅收政策以及相關(guān)的法律法規(guī)，而且具有很高的外語水平，能獨(dú)立調(diào)整完成外賬的核算。這種方式的缺點(diǎn)是：沒有完整的外賬核算資料，外賬資料必須依賴內(nèi)賬資料。由于內(nèi)賬和外賬所依據(jù)的會計制度、記賬基礎(chǔ)、稅收政策以及相關(guān)的法律法規(guī)不同，而且因為語言的障礙使得當(dāng)?shù)刂薪闄C(jī)構(gòu)的審計和當(dāng)?shù)卣亩悇?wù)檢查、監(jiān)督等受阻，很可能被懷疑有作弊行為，不利于項目的發(fā)展。由于其特有的局限性，一般不采用該種方式進(jìn)行會計核算。

（三）分別內(nèi)賬和外賬進(jìn)行核算

分別內(nèi)賬和外賬進(jìn)行核算，是根據(jù)不同的會計制度、法規(guī)以及稅務(wù)政策等分別設(shè)計并建立符合各自需求的會計核算賬套。由于原始單據(jù)只有一套，為了適應(yīng)項目所在國或地區(qū)政府部門尤其是稅務(wù)部門的檢查，通常保留于外賬。內(nèi)賬則保留使用原始單據(jù)復(fù)印件或經(jīng)主管領(lǐng)導(dǎo)審查后的原始單據(jù)信息匯總表進(jìn)行核算。外賬的核算通常聘用當(dāng)?shù)啬苁炀氄莆账趪虻貐^(qū)稅務(wù)政策的會計師來完成，如果中方財務(wù)人員具有外賬核算能力并熟悉當(dāng)?shù)囟悇?wù)知識，也可由中方財務(wù)人員自己完成；內(nèi)賬則完全由中方財務(wù)人員使用中文來完成。這種方式的優(yōu)點(diǎn)：兩套賬不僅能獨(dú)立核算，而且能完全滿足各方對國際承包石油工程項目財務(wù)信息的需求；由于當(dāng)?shù)貢嫀煹膮⑴c，使得外賬更能經(jīng)得起當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門的審查。但這種方式需較多的財務(wù)人員及相應(yīng)的資源配備，需承擔(dān)較多的成本費(fèi)用。

比較上述會計核算方式，“分別內(nèi)賬和外賬進(jìn)行核算”方式雖增加了一定的開支，但能完全滿足國際石油工程承包項目財務(wù)管理與會計核算的要求，增加的開支又在可控且可承受的范圍內(nèi)，因而較多的被國際承包石油工程項目所采用。

二、國際石油工程承包項目財務(wù)會計核算與管理

“分別內(nèi)賬和外賬進(jìn)行核算”普遍被大多數(shù)國際石油工程承包項目所采用。因此，就完成項目內(nèi)、外賬的會計核算與管理方面的幾個步驟作如下論述。

（一）熟悉和掌握國際石油工程承包項目所在國財務(wù)會計運(yùn)作的環(huán)境

1.項目運(yùn)作前期需要學(xué)習(xí)和掌握相關(guān)的法律、政策

項目運(yùn)作前期，熟悉并掌握項目所在國與項目運(yùn)行、財務(wù)會計運(yùn)作相關(guān)的法律、政策，主要包括項目所在國或地區(qū)的會計法、稅法、公司法以及勞工法等。

2.根據(jù)所涉及的業(yè)務(wù)，有選擇地熟悉和掌握項目所在國或地區(qū)的會計準(zhǔn)則、貨幣金融政策、外匯管理制度等

不同的國家和地區(qū)因社會歷史文化背景的不同，其制定的原則或準(zhǔn)則、制度會存在較大的差異，因為任何一個國家和地區(qū)必然要從自己的立場和需要出發(fā)來制定適合自己的會計原則或會計準(zhǔn)則和外匯管理制度，以維護(hù)本國或本地區(qū)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和發(fā)展。

3.合理確定項目外賬的納稅主體

有些國家要求外國公民（或公司）在項目運(yùn)作前必須先設(shè)立公司，賬務(wù)核算及納稅申報工作須以注冊公司的名義進(jìn)行，若不注冊公司，則按非居民公司納稅辦法繳納所得稅，一般按照結(jié)算收入的一定比率（該比率或稅率因國家不同而有所不同）由甲方或銀行代扣代繳，這樣會承擔(dān)很高的稅負(fù)壓力；而有的國家，如部分非洲國家，則可以注冊一個稅號，在此稅號下進(jìn)行會計核算和納稅申報即可。因此，在項目運(yùn)作前對此要有充分了解，合理確定納稅主體，以便于項目財務(wù)運(yùn)作和納稅籌劃工作的更好開展。

4.確定外賬核算的會計期間，并與內(nèi)賬盡量同步

內(nèi)賬的核算一般與公司總部的會計期間是一致的，即公歷1月1日—12月31日。外賬與內(nèi)賬的會計期間盡量要保持一致，便于隨時根據(jù)項目內(nèi)賬核算情況對項目外賬有關(guān)核算進(jìn)行掌控和審核。但是有些國家會計期間不是按照公歷年度計算的，如馬來西亞規(guī)定的會計期間為6月1日至次年5月31日，會計年度結(jié)束后6個月內(nèi)完成納稅申報。類似這種情況，可以向項目所在國或地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申請，盡可能得到其認(rèn)可并按照公司總部的會計期間進(jìn)行核算和納稅申報。

5.了解項目所在國或地區(qū)原始單據(jù)收集難易情況

以票管稅與計算機(jī)管理相結(jié)合是我國稅源監(jiān)控的重要手段，發(fā)票紙張、格式與印刷均由稅務(wù)局統(tǒng)一管制，原始單據(jù)（含發(fā)票）的收集比較統(tǒng)一、規(guī)范。但國外很多國家稅務(wù)管理當(dāng)局基本沒有強(qiáng)制發(fā)票統(tǒng)一印制、統(tǒng)一格式與紙質(zhì)、統(tǒng)一開票方式等行為管制，對獲取較規(guī)范的正式發(fā)票造成障礙。因此，需要會計人員充分了解這方面的信息，以便采取相應(yīng)的對策規(guī)范財務(wù)與會計行為。

6.熟悉并掌握相關(guān)的經(jīng)濟(jì)合同條款

財會部門必須熟悉并掌握重要的合同條款，尤其是商務(wù)報價部分、責(zé)任條款以及與財稅運(yùn)作相關(guān)的條款等。其中商務(wù)報價部分包含發(fā)票提交時間、結(jié)算價格、結(jié)算方式、支付日期以及本國幣與外幣的支付比例等；責(zé)任條款主要關(guān)注施工中成本費(fèi)用承擔(dān)的劃分和責(zé)任事故損失承擔(dān)的劃分等。在進(jìn)行結(jié)算時，可以根據(jù)責(zé)任條款來判斷發(fā)生的費(fèi)用或損失應(yīng)由誰來承擔(dān)，并依此開具或調(diào)整發(fā)票金額。不熟悉業(yè)務(wù)合同的基本內(nèi)容，日常業(yè)務(wù)的正常開展將嚴(yán)重受阻，這不利于核算與管理工作的順利進(jìn)行。

（二）內(nèi)外賬的設(shè)置及基礎(chǔ)資料的收集與管理

1.內(nèi)、外賬會計科目的設(shè)置

根據(jù)所掌握的項目所在國或地區(qū)相關(guān)法律法規(guī)、會計準(zhǔn)則以及相關(guān)制度設(shè)置外賬會計科目，并確定會計核算的記賬本位幣和外幣。科目設(shè)置時，由于內(nèi)、外賬的記賬基礎(chǔ)可能不同，有的國家采用收付實現(xiàn)制記賬法，與我國的權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬法不同，因此，在設(shè)置外賬科目時可以適當(dāng)設(shè)立臨時科目，如收入科目的設(shè)置，外賬可以設(shè)置“主營業(yè)務(wù)收入”標(biāo)準(zhǔn)科目和臨時“暫估收入”科目。結(jié)算和調(diào)整發(fā)票金額時通過“暫估收入”科目核算，實際收到款項時再將實際收入款項轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)收入”科目。期末“暫估收入”科目和“主營業(yè)務(wù)收入”科目余額之和應(yīng)等于內(nèi)賬“主營業(yè)務(wù)收入”科目余額，等等。

2.外賬（或內(nèi)賬）會計憑證的設(shè)置

外賬（或內(nèi)賬）會計憑證的設(shè)置，除能滿足日常的記賬功能外，還要設(shè)置與內(nèi)賬（或外賬）相互關(guān)聯(lián)的索引號，索引號設(shè)置的目的主要是為了便于在內(nèi)賬和外賬之間相互查對。因此，外賬（或內(nèi)賬）的索引號可以內(nèi)賬（或外賬）的憑證號來予以標(biāo)記，外賬（或內(nèi)賬）索引號的順序與內(nèi)賬（或外賬）憑證號的順序盡量保持一致，不要先后顛倒。設(shè)置索引號需要堅持的基本規(guī)則是“外設(shè)內(nèi)不設(shè)，內(nèi)設(shè)外不設(shè)”，該規(guī)則一旦確定，不得隨意改變，以免引起索引號管理的混亂，給以后的工作帶來不便。

3.外賬臺賬的設(shè)置與管理

（1）債權(quán)債務(wù)動態(tài)收支臺賬

有的國家（如埃及）對于債權(quán)債務(wù)是按照發(fā)票逐筆收支和管理的，而不僅僅是分單位按總金額或余額管理，這樣更便于雙方債權(quán)債務(wù)核對和分析。因此，根據(jù)這個特點(diǎn)，在進(jìn)行會計核算時必須據(jù)此建立相應(yīng)臺賬進(jìn)行動態(tài)管理和時效控制。對于債權(quán)債務(wù)，應(yīng)根據(jù)甲方提供的支付清單或向收款方提供的支付清單建制臺賬，主要包括發(fā)票號、發(fā)票提交日期、業(yè)務(wù)內(nèi)容、發(fā)票金額、項目所在國或地區(qū)貨幣和外幣的支付比例、匯率、代扣稅率、代扣稅額、支票金額、支票號、收支日期等。及時準(zhǔn)確地完成臺賬的登記，并與賬務(wù)隨時保持一致，便于年終與甲、乙方核對確認(rèn)收入和代扣稅信息，及時獲得或出具相應(yīng)年度收入及代扣稅證明，及時匯算清繳公司所得稅。

（2）保函動態(tài)管理臺賬

保函是保證的書面合同形式。在運(yùn)作國際石油工程承包項目過程中，業(yè)主為了避免承包商違約失控而蒙受損失，通常要求承包商提供經(jīng)濟(jì)擔(dān)保，這是買方市場的特點(diǎn)之一，也是國際公認(rèn)的業(yè)主采取的防范措施。因此，承包商必須根據(jù)合同的有關(guān)規(guī)定，向業(yè)主提交各類保證金（Guarantee）。

根據(jù)擔(dān)保的用途不同，常見的有投標(biāo)保函（Tender Guarantee）、履約保函（Performance Guarantee）、預(yù)付款保函（Advanced Payment Guarantee）、關(guān)稅保函（Customs Guarantee），以及為了某種特殊目的而出具的保函等。因此，自保函生效日起至撤消日止，應(yīng)該建立保函動態(tài)管理臺賬，就其生效、延期、撤消、轉(zhuǎn)移、賠付等全過程相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行登記管理。若管理不到位、信息維護(hù)不及時不準(zhǔn)確，將會影響到資金的調(diào)度使用，甚至?xí)o生產(chǎn)與經(jīng)營帶來不良影響。

（3）取得合法的可在稅前抵扣的票據(jù)

除了以上需要獲取的單據(jù)外，項目進(jìn)口的材料、設(shè)備等所有清關(guān)手續(xù)和資料必須完好收集、管理，在原材料消耗后，相應(yīng)的原材料清關(guān)資料將作為項目稅前抵扣真實性、合法性的重要依據(jù)；而進(jìn)口設(shè)備的清關(guān)手續(xù)和資料不僅作為資產(chǎn)管理、折舊攤提的合法依據(jù)，而且也是將來返國時的重要證據(jù)。

（三）充分利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃

稅收籌劃決不是幫助公司偷稅漏稅，而是合理的節(jié)稅，同時處理好項目所在國或地區(qū)政府利益和公司利益之間的關(guān)系，通過自身的努力贏得該國或地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)的理解和支持，以降低稅務(wù)風(fēng)險。

（四）聘請綜合素質(zhì)較好的會計師或稅務(wù)師，并對其業(yè)務(wù)進(jìn)行審核

項目所在國或地區(qū)可能會隨時出臺或變更法律、政策，中方會計師對相關(guān)法律法規(guī)、政策的了解和熟知度以及對此信息的及時獲取能力很可能不如當(dāng)?shù)貢嫀熁蚨悇?wù)師，因此，非常有必要聘請業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、英語水平好的當(dāng)?shù)貢嫀熁蚨悇?wù)師來負(fù)責(zé)外賬的會計核算與管理、納稅申報等具體工作。

中方會計師及時、真實、準(zhǔn)確地完成內(nèi)賬核算，在此基礎(chǔ)上，中方會計師或財務(wù)經(jīng)理對項目外賬的核算情況及結(jié)果應(yīng)進(jìn)行嚴(yán)格審核，特別是項目外賬報出或送審前必須進(jìn)行認(rèn)真細(xì)致的審查，同時需要項目負(fù)責(zé)人簽批后方可報出。

（五）做好納稅申報及對外賬的審計工作

年終與甲方或者乙方及時核對往來賬項、收支、代扣稅情況，并取得或開具相關(guān)證明，及時籌備納稅申報工作。聘請當(dāng)?shù)刈詴嫀熓聞?wù)所，對日常業(yè)務(wù)尤其是納稅業(yè)務(wù)進(jìn)行指導(dǎo)，協(xié)調(diào)解決納稅過程中出現(xiàn)的問題，同時，在年度末了由其對外賬進(jìn)行審計，并出具審計報告。

總之，在國際石油工程承包項目運(yùn)作過程中，中方會計師起著雙面手的作用，既要處理好內(nèi)賬，更要管理好外賬，同時還要處理好內(nèi)外賬之間的關(guān)系；既要滿足項目或公司總部財務(wù)信息的需求，也要滿足所在國或地區(qū)政府稅收和報表使用者的需求。在國際石油承包工程運(yùn)行過程中，不僅要精細(xì)財務(wù)運(yùn)作，合理調(diào)度使用資金，更要處理好納稅申報工作，以降低公司或項目運(yùn)作風(fēng)險，為公司在境外長遠(yuǎn)、健康地發(fā)展作出積極的努力。