●湖南方興會計師事務(wù)所有限公司 田曉明 劉可良

注冊會計師行業(yè)發(fā)展之路，走的是一條誠信之路，這條路有坎坷，也有陷阱。陷阱是一種難以防范或化解的風(fēng)險。注冊會計師誤入審計陷阱無疑會處于非常被動或不利的境地，會增加風(fēng)險應(yīng)對的難度。識別和規(guī)避審計陷阱，誠信之路才能走得安穩(wěn)、順暢乃至長遠。

一、審計陷阱的幾種類型

審計實務(wù)中，存在如下幾種陷阱：

（一）入圍陷阱。近年來，一些行業(yè)和部門，在選擇審計機構(gòu)時，為了選出自己“中意”的合作機構(gòu)，通常會劃出一個圈子，把手中待審的單位交給入圍的機構(gòu)審計，但有些行業(yè)和機構(gòu)往往對選拔的條件和標(biāo)準不透明、不公開，有的雖然也像模像樣走了程序，但依各種關(guān)系和利益來確定入圍者的仍舊不少。買方市場的優(yōu)勢地位使得申請資格入圍的會計師事務(wù)所沒有更多底氣與之平等協(xié)商來防范風(fēng)險，會計師事務(wù)所一旦入選，往往難以自拔。如一些金融機構(gòu)在選擇會計年報審計機構(gòu)時，對已入圍的會計師事務(wù)所出具的審計報告類型只認標(biāo)準意見報告，而不接受其他審計意見類型，但被審單位的情況千差萬別，關(guān)系錯綜復(fù)雜，社會審計的職權(quán)根本無法適應(yīng)這種簡單的處理方法。這些金融機構(gòu)的基層組織與被審單位之間存在共同的利益關(guān)系，雙方或多或少事先已達成過某種默契。如果注冊會計師有審計調(diào)整意見影響和攪亂了既定的安排，他們往往會串通一氣共同向經(jīng)辦注冊會計師發(fā)難，有時，經(jīng)辦注冊會計師可能還會受到來自事務(wù)所內(nèi)部的壓力。此時，注冊會計師提出的調(diào)整建議無疑是自尋煩惱。我們只聽說有醫(yī)生和監(jiān)考老師被打的事情，實際上注冊會計師在辦理這類審計業(yè)務(wù)時因出具帶有保留意見的審計報告而遭受威脅和恐嚇的情況也不少。

（二）友情陷阱。有些被審單位由于核算基礎(chǔ)差，內(nèi)部管理混亂，未能提供相關(guān)審計證據(jù)，但又不愿增加必要的費用開支進行整改和規(guī)范。為了實現(xiàn)某種目的，往往是想方設(shè)法找熟人，托關(guān)系，希望利用同鄉(xiāng)、同學(xué)或朋友等關(guān)系能輕松解決。遇到這種情況，這些人一般是一味地催促審計人員加班加點作業(yè)，盡快完成，而對應(yīng)提交的資料置之腦后；對一些不利的關(guān)鍵證據(jù)，通常采取拖延之術(shù)應(yīng)對或以各種理由搪塞，繼而也會信誓旦旦作出某種保證或承諾，以打消注冊會計師的疑慮，當(dāng)審計耗費的時間和精力足以使之騎虎難下、進退兩難時，才明確告知無法提交應(yīng)補交的資料，此時才會明確請求注冊會計師希望能給“面子”和“從簡”，逼注冊會計師就范。在拖延提交相關(guān)審計證據(jù)過程中，有些委托人還在不斷尋找適當(dāng)時機，以盡可能減少對不利證據(jù)的關(guān)注。如會選擇經(jīng)驗不足的助理審計人員在場時提交。

（三）權(quán)力陷阱。注冊會計師執(zhí)業(yè)受權(quán)力干擾的情況盡管不直接，但相關(guān)部門，如工商、公安、稅務(wù)等部門握有公權(quán)的相關(guān)人員通常會憑借職權(quán)通過對注冊會計師的執(zhí)業(yè)機構(gòu)和工作環(huán)境等方面來施加影響；有些客戶利用所在行業(yè)享有的政策優(yōu)勢或?qū)Φ胤浇?jīng)濟和社會有較大影響的地位，打著支持發(fā)展和搞活地方經(jīng)濟的名義，利用與主管領(lǐng)導(dǎo)的某種關(guān)系，以權(quán)示壓，要求注冊會計師對不符合會計制度和審計準則要求的方面作“變通”處理，出具不實報告。筆者曾接觸到一位客戶，拿著一位政府主要領(lǐng)導(dǎo)，“同意按1000萬驗資”的批示，要求會計師事務(wù)所出具驗資報告，如果工作方法不當(dāng)，簡單拒絕，就會得罪該領(lǐng)導(dǎo)，對今后的工作和生活產(chǎn)生不利影響。

（四）“策劃”陷阱。一些審計人員為了博取客戶的信任展示自身的專業(yè)水平或為了獲取客戶的相關(guān)利益，利用現(xiàn)階段行業(yè)發(fā)展過程中存在的某些問題和取證上的缺陷，以所謂“策劃”或咨詢的方式，給客戶出歪點子、餿主意，引導(dǎo)和幫助客戶在財務(wù)核算上弄虛作假，應(yīng)對其他注冊會計師的查驗，增加其取證難度。審計人員在了解被審單位控制環(huán)境時，其主要會計人員的專業(yè)能力和專業(yè)態(tài)度，是不可忽視的重要因素，會對風(fēng)險評估產(chǎn)生不同程度的影響。一般地，主要會計人員的專業(yè)能力與其作弊手段的高低有一定的關(guān)聯(lián)性。如果存在“策劃”因素，就會給注冊會計師的分析產(chǎn)生誤判。

（五）時間陷阱。有些被審單位，為了避免注冊會計師發(fā)現(xiàn)更多問題，造成被動，會在審計時間安排上做文章，以各種理由擠壓審計時間。如借故推說會計人員或主要領(lǐng)導(dǎo)最近需要外出，沒有更多時間和精力予以配合審計工作，或強調(diào)在很短的時間內(nèi)需用審計結(jié)果等等，催促注冊會計師盡快結(jié)束審計工作，以迫使注冊會計師簡化審計程序，草草收兵。

（六）付費陷阱。脫離收費標(biāo)準和市場價格，過高或過低收費都是不正常的。通過承諾高付費，誘導(dǎo)注冊會計師違背執(zhí)業(yè)準則，出具不恰當(dāng)?shù)囊庖姇r，是明顯的陷阱，如果要自投羅網(wǎng)那是咎由自取。但有時，有人會在審計人員對審計風(fēng)險領(lǐng)域尚未完全識別和了解的情況下，以過低付費的方式，促使注冊會計師主動調(diào)整審計計劃，縮短審計時間，從而造成工作疏忽，此時更應(yīng)值得注意。

（七）提拔陷阱。財政部（2001）1035號文件《注冊會計師在審計報告上簽名蓋章有關(guān)問題的通知》規(guī)定，有限責(zé)任性質(zhì)的事務(wù)所出具的審計報告，除負責(zé)該項目的注冊會計師簽名蓋章外，還必須有主任會計師或其授權(quán)的副主任會計師簽名蓋章。一些事務(wù)所由于沒有建立和遵守執(zhí)行質(zhì)量控制制度，其主要負責(zé)人，片面追求收入增長。為了減輕個人責(zé)任，通過提拔一些所謂的副主任會計師來專門行使簽字蓋章權(quán)，這些簽字蓋章人名義上是事務(wù)所的高層，但并未有相應(yīng)的職權(quán)，實際上是打工者，在事務(wù)所內(nèi)沒有更多的話語權(quán)，不能擔(dān)當(dāng)事務(wù)所內(nèi)部全面質(zhì)量控制的重任，責(zé)權(quán)利不匹配。一些有此經(jīng)歷的注冊會計師，感到無能為力，只好聽天由命，但有的也選擇了跳槽或另尋出路。

二、審計陷阱的規(guī)避

基于上述幾種審計陷阱，注冊會計師在執(zhí)業(yè)時應(yīng)從如下方面規(guī)避：

（一）及時溝通。行業(yè)協(xié)會應(yīng)與有關(guān)選拔審計機構(gòu)建立必要的溝通機制，主動了解和介入相關(guān)機構(gòu)選拔會計師事務(wù)所的工作，事前對相關(guān)機構(gòu)設(shè)置的不恰當(dāng)限制（如不接受其他審計意見）、確定的不符合有關(guān)規(guī)定的選拔條件（如以回扣大小為條件）和有失公平的選拔程序提出指導(dǎo)意見。事務(wù)所不應(yīng)饑不擇食，盲目提出入圍申請，在全面了解入選條件的基礎(chǔ)上，對存在不合理要求的情況，當(dāng)?shù)厥聞?wù)所之間應(yīng)加強相互聯(lián)系，統(tǒng)一思想，協(xié)調(diào)一致，共同抵制。針對客戶在時間或付費等方面存在不合理限制時，應(yīng)根據(jù)情況及時磋商，如無法滿足必要的審計程序，應(yīng)及時明確告知對方。

（二）注重細節(jié)。涉及權(quán)力關(guān)系、審計時間和審計費用等相關(guān)問題時，對不同情況應(yīng)進行分析并及時做出反應(yīng)。一方面，應(yīng)闡明對審計意見造成的不利影響，不輕易接受對方的“特殊”說明和例外解釋；另一方面，應(yīng)注意工作方法和態(tài)度。拒絕，是一門學(xué)問。過于草率和簡單處理，會徒增不少麻煩，因此，在無法滿足客戶需要時態(tài)度應(yīng)誠懇，掌握好方式方法甚至包括言語的輕重，聲調(diào)、節(jié)奏等，往往一種表情，一個手勢，都會給客戶產(chǎn)生錯覺或誤判，使客戶誤認為不給面子，有意提防，容易發(fā)生正面沖突和交鋒，引起對方不快，不利于下一步工作配合。

（三）拒絕誘惑。風(fēng)險與收益并存，但風(fēng)險與收益有時也會有差異，抱著賭一把的心理而過分看重現(xiàn)實利益，極易掉入陷阱，盡管每個注冊會計師對執(zhí)業(yè)風(fēng)險的判斷和風(fēng)險承受的能力不一樣。其實，放棄，不一定就是一種失去。如果違背準則，經(jīng)不住高額付費的誘惑，即使會受到某些客戶的感激，但稍有正義感的人，骨子里仍會瞧不起這種行為，乃至看貶這個行業(yè)或職業(yè)。誠信盡管需要代價，但也是財富。今天需要虛假審計報告的人，說不定就是明天需要真實會計信息的客戶。

（四）完善檢查。行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查對風(fēng)險防范是一種行之有效的辦法，但檢查的目的不應(yīng)局限于懲處和教育，應(yīng)把完善執(zhí)業(yè)內(nèi)外部環(huán)境和會員服務(wù)結(jié)合起來，在檢查中要了解執(zhí)業(yè)人員的可控因素和非可控因素，注意區(qū)分不同情況的責(zé)任界限，重點對有意出具不實審計意見的行為加大查處和懲罰力度，而對那些執(zhí)業(yè)謹慎、誠實守信的一線執(zhí)業(yè)人員應(yīng)多加激勵和關(guān)注，及時為他們解決一些實際困難。

總之，審計陷阱，對誠信者來說，是一種審計風(fēng)險，常有如履薄冰、如臨深淵的危機感，才有風(fēng)險防范的強烈意愿，相反，對某些唯利是圖者來說任何陷阱都是千載難逢的創(chuàng)收良機。作為行業(yè)的一員，我們不但需要良好地自律意識，而且更需要責(zé)任擔(dān)當(dāng)。每一個項目的實施，都是宣傳和展示行業(yè)良好形象的舞臺，值得珍視。

田曉明，男，51歲，大學(xué)本科，湖南方興會計師事務(wù)所有限公司董事，中國注冊會計師 、高級審計師、物業(yè)管理師、房地產(chǎn)估價師，在《中國注冊會計師》、《中國會計報》、《財會通訊》等刊物發(fā)表論文20多篇，多次獲中國注冊會計師協(xié)會、湖南省財政廳優(yōu)秀論文獎。

劉可良，男，49歲，大學(xué)本科，湖南方興會計師事務(wù)所有限公司董事長，資深中國注冊會計師，資產(chǎn)評估師，注冊稅務(wù)師、注冊咨詢工程（投資）師，湖南省注冊會計師協(xié)會常務(wù)理事。