李 麗

(濟(jì)南大學(xué)計(jì)劃財(cái)務(wù)處，山東 濟(jì)南 250022)

“甲供材料”簡單來說就是由建設(shè)單位(又簡稱甲方)在工程施工中自行采購，提供給施工單位(又簡稱乙方)用于建筑、安裝、裝飾、修繕用的材料。所謂“甲供材料”建筑工程，是指由建設(shè)單位提供主要建筑材料，施工單位僅提供建筑勞務(wù)和部分輔助材料的工程，這是工程建設(shè)過程中經(jīng)常使用的一種合作方式。

一、甲供材料的優(yōu)缺點(diǎn)

甲供材料一般為大宗材料，比如鋼筋、水泥、木材、管材等，一般占建筑工程造價(jià)的50%以上，對工程施工影響巨大。具體操作方式是建設(shè)單位提供材料到現(xiàn)場，施工單位負(fù)責(zé)驗(yàn)收，不合格有權(quán)退貨。如果施工方未盡到檢驗(yàn)義務(wù)而將不合格的材料用到工程上，施工方要承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。通常，材料的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)由建設(shè)單位承擔(dān)，材料的數(shù)量風(fēng)險(xiǎn)由施工單位承擔(dān)，甲供材料對建設(shè)方和施工方各有利弊。

(一)對建設(shè)單位而言，材料甲供的優(yōu)點(diǎn)是可以更好地控制主要材料的進(jìn)貨渠道，有效避免施工單位在材料采購過程中掙取差價(jià)的行為，既能保證材料和工程質(zhì)量，又能夠降低工程造價(jià)，還可以控制工程進(jìn)度;缺點(diǎn)是前期投入大量資金，有的施工方浪費(fèi)嚴(yán)重，還有可能偷換材料賺取差價(jià)，尤其是差價(jià)大的材料。

(二)對施工單位而言，優(yōu)點(diǎn)是可以減少建筑材料的資金投入，減輕資金墊付壓力，避免因材料漲價(jià)帶來的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn);缺點(diǎn)是質(zhì)量難以控制，出現(xiàn)問題存在甲方索賠風(fēng)險(xiǎn)，而且施工單位不能賺到購買材料的價(jià)差，降低了工程利潤。

(三)關(guān)于甲供材料的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)有些復(fù)雜。根據(jù)2008年修改頒布的《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定:“納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款”。針對“裝飾勞務(wù)”執(zhí)行《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》財(cái)稅［2006］114號文的規(guī)定:“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入(不含客戶自行采購的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款)確認(rèn)其計(jì)稅營業(yè)額”。至于建設(shè)單位提供的甲供材料，哪些屬于需要交稅的材料，哪些屬于不需要交稅的設(shè)備，可以由各省地稅機(jī)關(guān)根據(jù)各地實(shí)際情況做出相應(yīng)的規(guī)定。

總之，無論建設(shè)單位和施工單位之間以何種方式進(jìn)行竣工結(jié)算，甲供材料都需要計(jì)入施工方的營業(yè)稅計(jì)稅額征收營業(yè)稅。稅法之所以這樣規(guī)定，主要是防止納稅人將“包工包料”的工程建設(shè)，改為以建設(shè)方的名義購買原材料，以此來逃避營業(yè)稅征收。

二、甲供材料在施工中面臨的問題

(一)甲供材料降低了《工程招標(biāo)投標(biāo)法》、《合同法》等相關(guān)法律旨在減少工程腐敗，降低社會(huì)成本等方面的作用。甲供材料本身是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的產(chǎn)物，在市場經(jīng)濟(jì)已經(jīng)進(jìn)行多年的今天，尤其是實(shí)行工程量清單招標(biāo)后，甲供材料的運(yùn)作實(shí)際上違背了清單報(bào)價(jià)“量價(jià)分離、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)”的宗旨，降低了企業(yè)苦練內(nèi)功，加強(qiáng)成本核算，提高資源配置效率，以降低施工成本，來提升市場競爭力的動(dòng)力。不利于減少工程招標(biāo)中的弄虛作假，暗箱操作等違規(guī)行為，對于廉政建設(shè)和凈化建筑市場環(huán)境等方面沒有益處。

(二)甲供材料為鑒別工程質(zhì)量責(zé)任、追索工期責(zé)任及完工保修等問題增加了難度。在“包工包料”的工程中，施工單位在物資采購、施工組織、技術(shù)質(zhì)量、工程進(jìn)度等方面負(fù)有全方位合同義務(wù)，出現(xiàn)問題無論是工程質(zhì)量還是工程進(jìn)度，施工方都無處推卸責(zé)任，但在甲供材工程中，施工單位會(huì)盡可能找理由推卸責(zé)任。工程竣工后當(dāng)工程某部分出現(xiàn)問題需要維修時(shí)，乙方會(huì)立刻提出是材料的問題。譬如像防水工程出現(xiàn)滲漏水時(shí)，很難判斷是施工原因造成的還是材料本身的問題，容易造成推諉扯皮現(xiàn)象。

(三)對材料甲供施工單位配合消極，科學(xué)節(jié)省材料的動(dòng)力小，容易供多用多，供少用少。由于材料甲供，施工方的材料采購利潤被建設(shè)方擠占，導(dǎo)致施工單位的預(yù)算利潤被壓縮，在配合上會(huì)采取消極態(tài)度，比如借口場地問題為難供貨廠商，借口施工現(xiàn)場擁擠阻撓分包方進(jìn)場施工。材料在保管環(huán)節(jié)出現(xiàn)生銹、變質(zhì)等問題，難以分清責(zé)任。而且，施工方為了保證最低利潤，必然通過各種途徑獲取利潤，在市場上人工費(fèi)、機(jī)械租賃費(fèi)不斷攀升的情況下，施工方必然會(huì)在工程投標(biāo)報(bào)價(jià)中提高報(bào)價(jià)，從而提高了工程造價(jià)。

(四)建設(shè)單位購買材料通常享受不到批量采購有折扣的優(yōu)惠。甲供材料的目的是為了降低工程造價(jià)，但建設(shè)單位的工程通常是短期的，購買材料畢竟從數(shù)量上有限，而施工單位由于本身所從事的行業(yè)，一般在當(dāng)?shù)厥袌錾蠒?huì)與一些供貨廠商建立起長期穩(wěn)固、互惠互利、相互依存的關(guān)系，供貨廠商從長遠(yuǎn)利益考慮，往往會(huì)給施工單位更優(yōu)惠的價(jià)格。

(五)甲供材料容易出現(xiàn)稅收風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，建筑材料無論是由建設(shè)單位提供還是由施工單位購買，最后的工程總造價(jià)中都應(yīng)包含所有的材料價(jià)款，意在不能因?yàn)椴牧系馁徺I主體發(fā)生變化而改變營業(yè)稅的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和計(jì)稅依據(jù)，導(dǎo)致國家稅款的流失。例如，某項(xiàng)建筑工程總造價(jià)是800萬元，其中原材料500萬元，由基本建設(shè)單位提供，施工單位提供的應(yīng)稅勞務(wù)為300萬元。最后，施工單位的計(jì)稅營業(yè)額是800萬元，而非300萬元。之所以這樣規(guī)定，主要是防止納稅人將“包工包料”的建筑工程，改為以建設(shè)單位名義購買原材料，從而逃避營業(yè)稅征收。

三、加強(qiáng)甲供材料管理的幾點(diǎn)建議

工程建設(shè)程序龐大復(fù)雜，工期長、使用期也長，甲供材料不但數(shù)量多、價(jià)值高，對工程建設(shè)影響巨大，所以甲供材料的合同簽訂、采購保管、驗(yàn)收結(jié)算等環(huán)節(jié)對建設(shè)單位和施工單位都具有重要意義。

(一)甲乙雙方簽訂合同時(shí)都需要高度重視甲供材料

甲乙雙方在工程承包合同中要明確規(guī)定甲供材料范圍(僅限于主要材料)、材料結(jié)算方式及雙方的權(quán)利義務(wù)。施工單位根據(jù)施工預(yù)算和甲供材料范圍，按照工程建設(shè)進(jìn)度提前報(bào)送材料需求計(jì)劃，計(jì)劃中應(yīng)包括材料(設(shè)備)的品種名稱、規(guī)格型號、數(shù)量、質(zhì)量等級、供貨日期、送達(dá)地點(diǎn)。施工單位上報(bào)計(jì)劃時(shí)所用的材料(設(shè)備)名稱、規(guī)格型號、計(jì)量單位的書寫應(yīng)以行業(yè)統(tǒng)一名稱，盡量不要用簡稱，避免結(jié)算中出現(xiàn)爭議。有些建設(shè)單位把應(yīng)該列入設(shè)備投資的設(shè)備當(dāng)成材料讓施工單位開具發(fā)票，或?qū)⒉牧袭?dāng)成設(shè)備入賬，造成會(huì)計(jì)信息不實(shí)和漏轉(zhuǎn)、少轉(zhuǎn)材料費(fèi)的問題。

(二)重視甲供材料的交接和驗(yàn)收

凡進(jìn)入施工現(xiàn)場的材料設(shè)備必須出具正式出廠合格證，質(zhì)量證明書，材質(zhì)化驗(yàn)單等文件資料。需進(jìn)行現(xiàn)場檢驗(yàn)的，由建設(shè)單位督促監(jiān)理單位、施工單位即時(shí)進(jìn)行取樣檢驗(yàn)，在未取得檢驗(yàn)結(jié)果以前，不得使用該材料設(shè)備。

對于建設(shè)單位來說，入庫有兩種處理方式:先入庫再出庫和直接交給乙方，不管采取哪種處理方式，都需要有完善的出入庫手續(xù)，乙方的接收手續(xù)要完整。

對施工單位來講，如材料質(zhì)量違背合同約定，要堅(jiān)決要求供貨商退貨，并提出書面意見。對于供應(yīng)商的材料，現(xiàn)場必須審核其質(zhì)量、數(shù)量、規(guī)格的正確性，并會(huì)同監(jiān)理、甲方(施工代表)、乙方(領(lǐng)用人)和送貨人簽字確認(rèn)，誰簽字誰負(fù)責(zé)其真實(shí)性和準(zhǔn)確性。另外要加強(qiáng)進(jìn)場材料入庫、出庫管理，保管好驗(yàn)收單、領(lǐng)料單等原始資料;加強(qiáng)施工現(xiàn)場材料和庫存材料的管理，實(shí)行材料庫存定期盤點(diǎn)制度，每月及時(shí)與財(cái)務(wù)核賬，做到材料賬目數(shù)量清楚，帳、卡、物相符。甲供材料要做到:計(jì)劃有單據(jù)、進(jìn)場有證據(jù)、庫存有收據(jù)、消耗有依據(jù)、成本有數(shù)據(jù)。

(三)重視甲供材料的會(huì)計(jì)核算

從目前的法律法規(guī)來看，對甲供材的會(huì)計(jì)處理沒有明確規(guī)定，主要有兩種核算方法:建設(shè)單位在發(fā)出甲供材料時(shí)可以做“預(yù)付賬款”處理，也可以做“在建工程”處理，如果做“預(yù)付帳款”處理，結(jié)算時(shí)需要施工單位就工料全額開具發(fā)票，做“在建工程”處理時(shí)僅需就提供的建筑勞務(wù)開具發(fā)票。施工單位在收到材料時(shí)可以做“預(yù)收賬款”處理，如果建設(shè)單位不要求開具甲供材料發(fā)票，乙方收到材料時(shí)也可以不做會(huì)計(jì)處理，只在帳外做登記管理。

但是根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，無論怎樣結(jié)算開票，甲供材料都要并入施工單位的計(jì)稅額征收營業(yè)稅，即施工方須按包含甲供材的工程造價(jià)額繳納營業(yè)稅，否則會(huì)遺留較大稅收風(fēng)險(xiǎn)，稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)制度存在差異給實(shí)際操作造成一定困擾。

建設(shè)單位在發(fā)出甲供材料時(shí)直接計(jì)入工程成本，結(jié)算報(bào)告中不含甲供材給甲供材的使用和監(jiān)督管理帶來了極大不利。筆者傾向于將甲供材做預(yù)收、預(yù)付帳款管理，一是使施工單位在建筑合同談判過程中具有一定的主動(dòng)權(quán)，建設(shè)單位為了能得到合法單證把甲供材計(jì)入工程成本，就必須將甲供材的稅金算給施工單位，從而避免了稅收風(fēng)險(xiǎn)。二是在付給施工單位的工程進(jìn)度款中，按預(yù)算價(jià)扣除當(dāng)期發(fā)出的甲供材料款，竣工結(jié)算時(shí)由施工方負(fù)擔(dān)材料超量的價(jià)差，從而敦促施工單位加強(qiáng)甲供材料的保管，科學(xué)合理的使用甲供材料。

總之，加強(qiáng)甲供材料管理工作，有利于加強(qiáng)建設(shè)方和施工方的責(zé)任心，有利于雙方的材料成本控制，有利于工程材料的結(jié)算，有利于建設(shè)項(xiàng)目總成本控制。因此，建設(shè)單位和施工單位都應(yīng)該提高認(rèn)識，充分認(rèn)識甲供材料管理的重要性。

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