工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的總體架構(gòu)、重點(diǎn)與實(shí)施策略

韋 芳

（廣西電視臺(tái)，廣西 南寧 530022）

一、引言

2008 年金融危機(jī)席卷世界，各國政府紛紛采取措施，中國則推出了一系列“拉動(dòng)內(nèi)需，改善經(jīng)濟(jì)”的經(jīng)濟(jì)政策，這些經(jīng)濟(jì)政策的出臺(tái)，較大地刺激了國內(nèi)需求市場，尤其是建設(shè)市場，十一五末期，國內(nèi)建設(shè)工程項(xiàng)目如雨后春筍般涌現(xiàn)出來。建設(shè)工程項(xiàng)目資金需求量大、投資量大，如此規(guī)模龐大的建設(shè)工程項(xiàng)目投資也帶來了工程建設(shè)領(lǐng)域突出的問題。國家和地方政府雖然都出臺(tái)了工程施工項(xiàng)目領(lǐng)域監(jiān)管的措施，強(qiáng)調(diào)了存在的六大突出問題和監(jiān)管重點(diǎn)，并且根據(jù)審計(jì)發(fā)展背景推廣了工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)，但是，工程施工項(xiàng)目的資金使用問題還是一個(gè)突出的問題，2012 年1 月3 日央視新聞聯(lián)播播出了《懲防并舉，遏制工程建設(shè)領(lǐng)域腐敗》專題，報(bào)道了自2009 年7 月2011 年11 月份，全國紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)共受理建設(shè)領(lǐng)域貪腐舉報(bào)案件4.23 萬件的嚴(yán)峻態(tài)勢。工程領(lǐng)域的弊病遠(yuǎn)沒有至此為止，“房子建起來，干部倒下去”比比皆是。一方面，是因?yàn)榻ㄔO(shè)領(lǐng)域現(xiàn)行的管理體制造成工程施工項(xiàng)目資金使用不當(dāng)，在現(xiàn)行的建筑市場管理體制下，給工程施工項(xiàng)目業(yè)主提供了制度的漏洞，另一方面，工程施工項(xiàng)目利益主體較多，管控難度加大，內(nèi)部交易的存在導(dǎo)致了市場的混亂進(jìn)而造成了資金管理的難度。因此，急需出臺(tái)相應(yīng)的管理措施，加強(qiáng)對(duì)工程施工項(xiàng)目資金使用的監(jiān)管，尤其是利用審計(jì)加強(qiáng)對(duì)工程施工項(xiàng)目的全面管控。基于此，本文從審計(jì)學(xué)的視角，基于跟蹤審計(jì)這一熱點(diǎn)，對(duì)工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)展開具體研究，試圖為規(guī)范工程施工項(xiàng)目資金使用提供對(duì)策建議。

二、工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的總體架構(gòu)

工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)總體架構(gòu)是基于全壽命周期的審計(jì)體系。全壽命周期指的是工程施工項(xiàng)目策劃到終止全過程的時(shí)期，中間包括策劃、開發(fā)、設(shè)計(jì)、建設(shè)、營銷、棄止。工程施工項(xiàng)目作為一個(gè)廣義概念的特殊產(chǎn)品，也有其全壽命周期。在項(xiàng)目管理過程中，根據(jù)其具體項(xiàng)目的特點(diǎn)和實(shí)際情況，可以將工程施工項(xiàng)目的若干環(huán)節(jié)進(jìn)行劃分，整合為便利于管理的若干階段。工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)相應(yīng)地貫穿于整個(gè)項(xiàng)目生命周期，并劃分為不同階段。根據(jù)項(xiàng)目的復(fù)雜性和層次性對(duì)審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行設(shè)立，對(duì)不同階段分別進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)監(jiān)督，這樣，工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)體系便可以構(gòu)建為時(shí)間、空間結(jié)構(gòu)、功能行為全方位結(jié)構(gòu)進(jìn)行。

工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)是針對(duì)工程施工項(xiàng)目全壽命周期的項(xiàng)目概念階段、計(jì)劃設(shè)計(jì)階段、建設(shè)施工階段、竣工交結(jié)運(yùn)行各階段管理內(nèi)容進(jìn)行的過程審計(jì)，全壽命周期內(nèi)的不同階段，針對(duì)項(xiàng)目的實(shí)際情況采用不同的審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容，通過項(xiàng)目全壽命周期的各個(gè)階段各個(gè)環(huán)節(jié)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效益性進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)，來實(shí)現(xiàn)全過程跟蹤審計(jì)的目標(biāo)。

從項(xiàng)目生命周期來看，工程施工項(xiàng)目在開始時(shí)，投入的資金量少，在建設(shè)過程中，即生命周期中期，投資資金最大，之后逐漸遞減。

從整個(gè)項(xiàng)目周期來說，跟蹤審計(jì)的重點(diǎn)是招投標(biāo)審計(jì)、合同審計(jì)和造價(jià)審計(jì)。工程施工項(xiàng)目招投標(biāo)是工程施工項(xiàng)目的重要內(nèi)容，一般從建設(shè)初期即開始進(jìn)行，招投標(biāo)后方能確定勘察、設(shè)計(jì)、監(jiān)理、施工、重要設(shè)備材料供應(yīng)商，對(duì)工程施工項(xiàng)目的造價(jià)、質(zhì)量、進(jìn)度起到?jīng)Q定作用，因此招投標(biāo)審計(jì)在整個(gè)跟蹤審計(jì)中舉足輕重。在工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)中，各類合同如施工、監(jiān)理、材料設(shè)備供應(yīng)合同占著工程施工項(xiàng)目十分重要的地位，合同審計(jì)為跟蹤審計(jì)重中之重。工程施工項(xiàng)目前期，要加強(qiáng)工程項(xiàng)目標(biāo)底的審計(jì)，以保證標(biāo)底的合理性和準(zhǔn)確性，項(xiàng)目建設(shè)實(shí)施過程中要對(duì)項(xiàng)目變更進(jìn)行審定，項(xiàng)目結(jié)算竣工以后要對(duì)其造價(jià)進(jìn)行最終審定。

根據(jù)工程施工項(xiàng)目的生命周期理論，工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)可劃分為三階段的審計(jì)，即前期階段審計(jì)，中期建設(shè)實(shí)施階段審計(jì)，后期竣工交結(jié)運(yùn)行后評(píng)估審計(jì)。

三、工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的重點(diǎn)

工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的重點(diǎn)應(yīng)結(jié)合合同的訂立、執(zhí)行及變更相關(guān)內(nèi)控制度的制定和執(zhí)行，工程結(jié)算和財(cái)務(wù)竣工決算。主要包括工程施工項(xiàng)目整個(gè)過程人員崗位分工與授權(quán)批準(zhǔn)、建筑項(xiàng)目決策控制、建筑項(xiàng)目各項(xiàng)費(fèi)用的概預(yù)算控制、工程施工項(xiàng)目各項(xiàng)采購用品的價(jià)款支付控制、工程施工項(xiàng)目竣工決算控制和監(jiān)督檢查等方面。

工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)過程中，應(yīng)改變傳統(tǒng)的以事后審計(jì)為主的理念，跟蹤審計(jì)應(yīng)貫穿于項(xiàng)目建設(shè)的全過程，如工程施工項(xiàng)目設(shè)計(jì)和準(zhǔn)備階段、工程施工項(xiàng)目施工過程中、工程施工項(xiàng)目竣工階段。因此跟蹤審計(jì)過程中要從工程施工項(xiàng)目的總投資概算著手，確定投資來源渠道，并對(duì)施工圖設(shè)計(jì)、建筑安裝施工、設(shè)備材料采購等一系列工作進(jìn)行跟蹤審計(jì)，提高這些關(guān)鍵性環(huán)節(jié)的成本管理與控制。工程施工項(xiàng)目建成投產(chǎn)后，要對(duì)投資、財(cái)務(wù)、管理等各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行審查，真正讓審計(jì)服務(wù)于工程施工項(xiàng)目的全過程，真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)的目的，因而工程施工項(xiàng)目審計(jì)貫穿于項(xiàng)目建設(shè)全過程，是對(duì)工程施工項(xiàng)目審計(jì)改進(jìn)的關(guān)鍵所在，必須做好每一步的工作，切實(shí)用好各項(xiàng)資源。

四、工程施工項(xiàng)目審計(jì)改進(jìn)的指標(biāo)具體設(shè)計(jì)

工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的指標(biāo)體系包括工程施工項(xiàng)目的立項(xiàng)、設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工、運(yùn)營的相互聯(lián)系的評(píng)價(jià)指標(biāo)。這些指標(biāo)通常是有機(jī)的整體，既是工程施工項(xiàng)目質(zhì)量的計(jì)量器，也是工程施工項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量的重要影響因素。工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)過程中涉及的主要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)在不同的階段有不同的表現(xiàn)。

前期階段審計(jì)的指標(biāo)主要是定性評(píng)價(jià)指標(biāo)，主要是審計(jì)評(píng)價(jià)項(xiàng)目決策程序的合規(guī)性，是否科學(xué)地得出論證結(jié)果，是否屬于決策失誤的情況，對(duì)項(xiàng)目可行性研究報(bào)告和評(píng)估批復(fù)，對(duì)項(xiàng)目勘察設(shè)計(jì)、征地拆遷、開工準(zhǔn)備、招投標(biāo)、資金籌集、內(nèi)控建設(shè)等進(jìn)行總結(jié)評(píng)價(jià)等。

進(jìn)入項(xiàng)目建設(shè)施工期的主要審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)則側(cè)重于定量評(píng)價(jià)指標(biāo)。建設(shè)期的主要審計(jì)指標(biāo)為相關(guān)合同的執(zhí)行和管理情況，項(xiàng)目變更情況，工程建設(shè)進(jìn)度、質(zhì)量控制、投資控制情況，工程監(jiān)理的竣工驗(yàn)收情況進(jìn)行的評(píng)價(jià)。具有如建設(shè)工期、完工程度、事故率、質(zhì)量合格率、損失率、投資完成金額、超概金額、資金占用金額、結(jié)算審減率等。

營運(yùn)期的主要審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)主要對(duì)工程施工項(xiàng)目的實(shí)際營運(yùn)效果情況，營運(yùn)成本財(cái)務(wù)情況，設(shè)計(jì)產(chǎn)能實(shí)現(xiàn)情況，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)適銷對(duì)路情況，市場占有程度情況等進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。具體如投資回收期、內(nèi)含收益率、投資利潤率、銷售利潤率、成本利潤率、產(chǎn)品市場占有率等。

五、工程施工項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的實(shí)施策略探討

（一）充分調(diào)研，準(zhǔn)確把握跟蹤審計(jì)介入時(shí)機(jī)

受工程工程施工項(xiàng)目龐大、程序復(fù)雜、建設(shè)周期長等因素影響，審計(jì)力量不足，審計(jì)成本有限等困難的制約，只有把全天候的跟蹤變?yōu)椤瓣P(guān)鍵環(huán)節(jié)”的重點(diǎn)跟蹤，才能達(dá)到事半功倍的效果，才能在有限資源條件下最大程度擴(kuò)大審計(jì)成果。審計(jì)人員應(yīng)該在前期充分調(diào)研的基礎(chǔ)上，制定科學(xué)可行的審計(jì)實(shí)施方案，從宏觀層面確定審計(jì)工作重點(diǎn)和可能對(duì)審計(jì)目標(biāo)有重要影響的審計(jì)事項(xiàng)，綜合考慮被審計(jì)項(xiàng)目的建設(shè)規(guī)模、建設(shè)周期、建設(shè)要求、審計(jì)資源和審計(jì)成本等多方要素后，研究確定審計(jì)介入時(shí)間和介入環(huán)節(jié)。

（二）準(zhǔn)確定位，合理把握跟蹤審計(jì)介入深度

審計(jì)作為第三者參與項(xiàng)目建設(shè)的過程，本身不是從事建設(shè)管理、施工、監(jiān)理方面的具體工作，而是履行對(duì)上述工作的監(jiān)督職能。如果在跟蹤審計(jì)實(shí)踐中不是從第三方獨(dú)立的角度來實(shí)施審計(jì)，而是從建設(shè)部門的角度來參與和評(píng)價(jià)審計(jì)事項(xiàng)，甚至與監(jiān)理、建設(shè)主管部門等職責(zé)交叉、重復(fù)等，不僅違背績效審計(jì)提高效率、效益的初衷，更損害審計(jì)的獨(dú)立性，造成審計(jì)職能越位。審計(jì)人員應(yīng)該恪守《審計(jì)法》賦予的監(jiān)督職能，切實(shí)把握好監(jiān)督者的角色定位，努力做到到位而不越位。同時(shí)強(qiáng)調(diào)依法獨(dú)立開展監(jiān)督。

（三）統(tǒng)一規(guī)范，健全和完善跟蹤審計(jì)法律法規(guī)

我國跟蹤審計(jì)仍處在探索發(fā)展階段，在審計(jì)實(shí)務(wù)的具體操作上存在較大差異，規(guī)范化程度不高。一些共性問題的實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)不一，彈性較大、缺乏統(tǒng)一做法，導(dǎo)致審計(jì)工作帶有很大的主觀性和隨意性。雖然部分地方制定出臺(tái)了一些跟蹤審計(jì)的規(guī)范，如江蘇省在規(guī)范化建設(shè)方面的工作開展相對(duì)較早，但相關(guān)規(guī)范都僅限于本省甚至某市縣地區(qū)。全國性法律法規(guī)的真空使得跟蹤審計(jì)發(fā)展受到了一定限制。為確保跟蹤審計(jì)有法可依，更好地為工程施工項(xiàng)目服務(wù)，應(yīng)建立一整套跟蹤審計(jì)的規(guī)章制度，制定跟蹤審計(jì)實(shí)施辦法，健全審計(jì)程序和審計(jì)規(guī)范等。以此為審計(jì)人員提供具體指導(dǎo)，使跟蹤審計(jì)逐步進(jìn)入程序化、規(guī)范化、制度化的科學(xué)發(fā)展軌道。

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