摘 要：內(nèi)部審計(jì)作為公司治理的四大基石之一，越來越受到重視，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的提高對于公司治理有著直接的作用，本文從內(nèi)部因素和外部因素兩個(gè)方面對內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響因素進(jìn)行分析，對國內(nèi)外的研究進(jìn)行文獻(xiàn)的梳理和總結(jié)，為以后內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的實(shí)證研究提供經(jīng)驗(yàn)。

關(guān)鍵字：內(nèi)部審計(jì)；內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量；因素

基金項(xiàng)目：2012年西南政法大學(xué)研究生科研創(chuàng)新計(jì)劃資助項(xiàng)目

1 引言

內(nèi)部審計(jì)是我國審計(jì)體系的重要組成部分，隨著我國審計(jì)體系的逐步完善，現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立，內(nèi)部審計(jì)也發(fā)揮著越來越重要的作用，人們對內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)識也逐漸加深，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量是指內(nèi)部審計(jì)工作及其結(jié)果的優(yōu)劣程度，它是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的生命線，它不但能夠降低內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)工作水平和效率，而且能有效地保證組織方針、政策和目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。所以內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量問題一直是內(nèi)部審計(jì)研究的重點(diǎn)問題，想要提高內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量，首先要對影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素進(jìn)行分析。

2 內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素研究

2.1 內(nèi)部因素

2.1.1 內(nèi)部審計(jì)規(guī)模

Goodwin-Stewart和Kent（2006）以澳大利亞115家上市公司作為研究對象，從公司治理、風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的角度分析了內(nèi)部審計(jì)規(guī)模的影響因素。研究表明，公司規(guī)模越大，審計(jì)委員會的會議次數(shù)越多，內(nèi)部審計(jì)規(guī)模越大；而子公司數(shù)量越多，應(yīng)收賬款與存貨的比例越大以及選擇四大會計(jì)師事務(wù)所，則內(nèi)部審計(jì)規(guī)模越小。

Sarens（2007a）采用發(fā)放問卷調(diào)查的方式對比利時(shí)金融保險(xiǎn)業(yè)、制造業(yè)和服務(wù)業(yè)公司的內(nèi)部審計(jì)規(guī)模和控制環(huán)境之間聯(lián)系進(jìn)行研究。研究結(jié)果顯示（1）高管層的支持與內(nèi)部審計(jì)規(guī)模呈正相關(guān)關(guān)系；（2）不同規(guī)模公司的內(nèi)部審計(jì)規(guī)模與不同的因素相關(guān)，小規(guī)模公司與風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)正式化程度相關(guān)，大規(guī)模公司則與風(fēng)險(xiǎn)文化相關(guān)。

Sarens（2007b）運(yùn)用代理模型分析了比利時(shí)公司內(nèi)部審計(jì)規(guī)模的影響因素，分析發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)規(guī)模受到公司所有權(quán)結(jié)構(gòu)分散程度、公司規(guī)模、公司組織結(jié)構(gòu)的影響。

劉國常、郭慧（2005）從中小企業(yè)板塊選取了30家上市公司進(jìn)行研究，收集了他們2006年的年度報(bào)告數(shù)據(jù)，用以研究內(nèi)部審計(jì)特征的影響因素。他們的研究用內(nèi)部審計(jì)規(guī)模（內(nèi)部審計(jì)部門人數(shù)）來代表內(nèi)部審計(jì)的特征，研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)，子公司數(shù)量越多的公司，內(nèi)部審計(jì)規(guī)模越大，此外，內(nèi)部審計(jì)規(guī)模與流動(dòng)比率、速動(dòng)比率為負(fù)相關(guān)關(guān)系。

2.1.2 內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)

Gilmour（1998）提出，內(nèi)部審計(jì)工作的開展應(yīng)選取正確的審計(jì)方法和審計(jì)人員，能迅速調(diào)整內(nèi)部審計(jì)職責(zé)范圍以適應(yīng)公司的經(jīng)營變化，加強(qiáng)溝通，這樣才能取得滿意的工作成果。其中，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，內(nèi)部審計(jì)人員的勝任能力和內(nèi)部審計(jì)工作的靈活性是其比較關(guān)注的方面。

Stephen（1993）認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)是內(nèi)部審計(jì)取得成功的必要條件，這個(gè)團(tuán)隊(duì)不僅需要一個(gè)熟悉公司業(yè)務(wù)，讓大家欽佩的領(lǐng)導(dǎo)者，還需要有一批高素質(zhì)的審計(jì)人員.他強(qiáng)調(diào)的是內(nèi)部審計(jì)人員的勝任能力。

國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會主席HowardJohnson從為，知識淵博、專業(yè)技能全面、應(yīng)變能力強(qiáng)、工作態(tài)度積極等是作萬丙部審計(jì)師必須具備的素質(zhì)。

GlennSununers教授認(rèn)為，優(yōu)秀的內(nèi)部審計(jì)師首先應(yīng)當(dāng)是一名優(yōu)秀的管理者。

王光遠(yuǎn)（2002）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)師要努力培養(yǎng)自己多元化的專業(yè)技能，要把關(guān)注的焦點(diǎn)放在公司外部環(huán)境上。

2.1.3 內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性

Wal1ace和KreutZfeldt（1991）以260家美國公司作為研究對象，從多個(gè)方面對內(nèi)部審計(jì)部門的設(shè)立情況進(jìn)行了分析。研究發(fā)現(xiàn)，獨(dú)立性強(qiáng)的公司與獨(dú)立性不強(qiáng)的公司相比，其規(guī)模更大、監(jiān)管更嚴(yán)格、盈利能力更強(qiáng)。

Stpehen（1993）認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)不僅需要取得董事會的支持，還需要審計(jì)委員會的支持，這樣才能保證其能夠得到合理的安排，同時(shí)才能保持內(nèi)部審計(jì)在組織內(nèi)部的獨(dú)立性，從而保證審計(jì)質(zhì)量。

A1-Twaijry等（2003）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)部門要發(fā)揮應(yīng)有的作用，實(shí)現(xiàn)自身價(jià)值，必須具備以下條件：保持獨(dú)立性、資源充足、審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)良好、擴(kuò)大其職責(zé)范圍、高管層的支持。

耿建新、續(xù)芹、李躍然（2006）收集了滬市2001年一2004年IP0公司發(fā)布的招股說明書中內(nèi)部審計(jì)相關(guān)信息，用以研究公司治理因素和公司管理因素對內(nèi)部審計(jì)部門是否單獨(dú)設(shè)立情況的影響。研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)，設(shè)立時(shí)間越長，控股的子公司與分公司數(shù)量越多，資產(chǎn)規(guī)模越大，獨(dú)立董事比例越高的上市公司越有可能單獨(dú)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門。

2.1.4 內(nèi)部審計(jì)與董事會、審計(jì)委員會

Wallace和Kreutzfeldt（1991）對內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)建立的影響因素進(jìn)行了研究，他們發(fā)現(xiàn)這些因素包括公司地理位置的集中或分散，公司的大小以及是否設(shè)立有審計(jì)委員會、公司主營業(yè)務(wù)所處的行業(yè)等。研究結(jié)果同時(shí)顯示出，建立了內(nèi)部審計(jì)制度的公司比沒有建立內(nèi)部審計(jì)制度的公司呈現(xiàn)出受到監(jiān)管部門更多的關(guān)注，財(cái)務(wù)績效表現(xiàn)更好，公司規(guī)模更龐大等特征。

Lightle和Bushong（2000）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)向?qū)徲?jì)委員會報(bào)告工作，能夠提高內(nèi)部審計(jì)人員在組織中的地位，資源的獲取能夠得到保障，從而才能充分發(fā)揮其作用。

Hermanson（2002）提出，內(nèi)部審計(jì)直接向?qū)徲?jì)委員會負(fù)責(zé)的模式能夠使內(nèi)部審計(jì)成為公司治理的一部分，從而最有利于改善公司治理。

Kaplan和Sehultz（2006）對美國119個(gè)上市公司進(jìn)行調(diào)查發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題后，如果是向?qū)徲?jì)委員會報(bào)告，則比較可能進(jìn)行后續(xù)調(diào)查；如果內(nèi)部審計(jì)人員不夠?qū)I(yè)，調(diào)查工作則很難進(jìn)一步開展；對內(nèi)部審計(jì)的投入越大，管理層才會越關(guān)注審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題；審計(jì)委員會越是能控制內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)越能布實(shí)際工作中發(fā)揮作用。

王會金、唐厚燕（2008）認(rèn)為隸屬于董事會或?qū)徲?jì)委員會的內(nèi)部審計(jì)組織模式能夠有效地提升公司效益，達(dá)到增加企業(yè)價(jià)值的目的。

2.1.5 內(nèi)部審計(jì)與高管層

Gilmour（1998）指出，如果內(nèi)部審計(jì)被認(rèn)為是改善公司經(jīng)營的有效資源，高管層經(jīng)常與內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行交流，并且高管層致力于向公司員工傳達(dá)內(nèi)部控制是所有人的職責(zé)這樣一種觀念，則會對內(nèi)部審計(jì)工作的開展帶來積極的影響。

stephen（2000）提出，國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會在內(nèi)部審計(jì)的新定義中強(qiáng)了其增加企業(yè)價(jià)值的目的，但是光有定義是不行的，最重要的是管理者的正確認(rèn)識，如果公司管理層沒有看到內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值，內(nèi)部審計(jì)就很可能會被認(rèn)為是只消耗成本不產(chǎn)生效益的工作，那么它是不可能在企業(yè)內(nèi)長期生存下去的。

Raghunandan等（2001）認(rèn)為保持與高管層之間的和諧關(guān)系，有助于保證內(nèi)部審計(jì)的有效性。

Mihret和Yismaw（2007）以某大學(xué)的內(nèi)部審計(jì)部門為例，綜合了其他學(xué)者的觀點(diǎn)，采用案例分析法進(jìn)行了研究。研究得到的結(jié)論是，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量、高管層支持、組織結(jié)構(gòu)以及被審計(jì)單位特征這四個(gè)因素共同影響內(nèi)部審計(jì)效果，其中，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量和高管層支持的影響最大。

2.2 外部因素

2.2.1 內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)

Brown（1983）提出內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)方面的工作經(jīng)驗(yàn)是獨(dú)立審計(jì)師評估內(nèi)部審計(jì)的可靠性時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮的兩個(gè)關(guān)鍵因素。

Schneider（1985a）以內(nèi)部審計(jì)人員的勝任能力、內(nèi)部審計(jì)的客觀性和工作情況作為自變量建立了模型，供外部審計(jì)師評估內(nèi)部審計(jì)的整體實(shí)力。三個(gè)自變量又分別使用了可以量化的指標(biāo)來代替，以便于進(jìn)行具體的評估。

Krishnamoorthy（2002）認(rèn)為以前的研究大多是在強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)客觀性、工作情況和內(nèi)部審計(jì)人員的勝任能力對外部審計(jì)評估內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生的影響哪個(gè)更重要，而沒有把這些因素結(jié)合起來考慮。作者采用了貝葉斯概率分析法進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)這三個(gè)因素的重要性并不是絕對的，他們隨著發(fā)現(xiàn)證據(jù)的不同和因素之間內(nèi)在聯(lián)系的不同而變化。他認(rèn)為比較這三個(gè)因素的重要性意義不大，因?yàn)闆]有一個(gè)因素可以總是居于主導(dǎo)地位。

Gramling，Maletta，sehneider和ehureh（2004）對外部審計(jì)師是否利用內(nèi)部審計(jì)師的工作進(jìn)行了檢驗(yàn)，研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)，隨著內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的提高，外部審計(jì)師會越來越信任內(nèi)部審計(jì)師的工作。

Zain（2006）對馬來西亞76家上市公司的內(nèi)部審計(jì)主管進(jìn)行調(diào)查，研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計(jì)師對自身貢獻(xiàn)的評價(jià)與審計(jì)委員會中獨(dú)立董事比例、獨(dú)立董事財(cái)務(wù)背景以及對內(nèi)部審計(jì)工作的關(guān)注等因素正相關(guān)；而與內(nèi)部審計(jì)規(guī)模、審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)、內(nèi)部審計(jì)與同外部審計(jì)的聯(lián)系等因素積極相關(guān)。

2.2.2 外部政策環(huán)境

Moxey（1979）提出，1977年美國頒布的國外反腐敗法案，使得公司內(nèi)部審計(jì)工作的重點(diǎn)不再是為高管層服務(wù)，而是轉(zhuǎn)變?yōu)榱霜?dú)立的評價(jià)組織活動(dòng)。

Watts和zilnmerman（1986）提出正是社會群體如投資者或顧客的需求推動(dòng)了法律法規(guī)制度的制定，而這些法律法規(guī)制度的需求一般是來源于現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)社會中發(fā)生的某一事件，如公司的破產(chǎn)。

2.2.3 外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境

Campben和Mohan（1992）指出像并購重組那樣因?yàn)楦偁幎鴰淼墓疽?guī)模的縮減能夠增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的有效性"因?yàn)椴①徎顒?dòng)發(fā)生后，并購方對被并購公司的經(jīng)營業(yè)務(wù)并不熟悉，信息不對稱問題較為嚴(yán)重，面對復(fù)雜而激烈的競爭環(huán)境，并購方必然需要加強(qiáng)公司內(nèi)部審計(jì)的構(gòu)建，以應(yīng)對并購帶來的不穩(wěn)定性，完善公司的內(nèi)部控制。

Carcello等（2005b）考察了企業(yè)的外部監(jiān)管環(huán)境的變化對企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的影響，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，在外部出現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊事件后，以及當(dāng)政府出臺了有關(guān)的法律法規(guī)制度后，各個(gè)公司都會加大內(nèi)部審計(jì)的投入，并且更加看重內(nèi)部審計(jì)的工作。此外，內(nèi)部審計(jì)投入和內(nèi)部審計(jì)人員變化情況等還會受到公司規(guī)模、行業(yè)特征等因素的影響。

3 評價(jià)與啟示

內(nèi)部審計(jì)在國內(nèi)的研究還比較少，有很多學(xué)者從提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的角度，對企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)提出建議。

楊樹滋、鮑國明（2001）認(rèn)為保證和提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面入手：制定內(nèi)部審計(jì)工作標(biāo)準(zhǔn)和評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)；健全內(nèi)部控制系統(tǒng)；提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)；取得充分、可靠的審計(jì)證據(jù)；安排周密的審計(jì)程序；實(shí)行工作底稿審核制度；建立內(nèi)部審計(jì)規(guī)范；外部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督等。

趙保卿（2001）認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制是提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量的重要途徑，并從組織機(jī)制、監(jiān)督機(jī)制、業(yè)務(wù)過程控制等方面，論述了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的內(nèi)容結(jié)構(gòu)；從程序控制、關(guān)鍵點(diǎn)控制、檢查控制和考評控制等方面，探討了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的方法體系。

畢秀玲、薛巖（2005）用比較完整的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制分析框架，以圖示方式匯總了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的構(gòu)成因素和相互關(guān)系；探討了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的成本效益分析；全面地分析了我國內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制中存在的各種問題，并提出了許多具有創(chuàng)建性的治理對策。

本文對內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的全面綜述可以對國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)文獻(xiàn)起到補(bǔ)充作用，并且為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的提高提供借鑒。其次，還可以研究在全面評估判斷中內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量要素的相對重要性，并且探索各個(gè)影響質(zhì)量要素之間的關(guān)系。這類研究對試圖提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的組織特別有價(jià)值。將來的研究可以識別出評估內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的特征，進(jìn)一步發(fā)掘內(nèi)部審計(jì)審質(zhì)量如何與公司治理水平相聯(lián)系?？磧?nèi)部審計(jì)質(zhì)量是作為公司治理其他部分的補(bǔ)充還是替代。

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作者簡介

朱芳芳（1989-），女，漢，籍貫：河南省駐馬店市遂平縣， 研究方向：會計(jì)與審計(jì)