摘要：我國(guó)高校內(nèi)部控制制度由政府制定，旨在解決高校管理中出現(xiàn)的問(wèn)題。由于缺乏系統(tǒng)設(shè)計(jì)，高校管理不當(dāng)現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。系統(tǒng)的高校內(nèi)部控制制度能夠更好地監(jiān)督約束高校管理者的權(quán)力，增強(qiáng)高校防范和化解風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)，提高高校管理效率和教學(xué)質(zhì)量，促進(jìn)高等教育事業(yè)發(fā)展。西方發(fā)達(dá)國(guó)家高校內(nèi)部控制制度大多依據(jù)美國(guó)COSO公告建立，整個(gè)體系相對(duì)完善。筆者依據(jù)委托代理和信息不對(duì)稱理論，分析當(dāng)前我國(guó)高校內(nèi)部控制現(xiàn)狀、存在問(wèn)題，借鑒國(guó)外高校內(nèi)部控制經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)高校內(nèi)部控制實(shí)際提出對(duì)策建議，為完善我國(guó)高校內(nèi)部控制體系提供參考。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；委托代理；信息不對(duì)稱

當(dāng)前我國(guó)高校辦學(xué)自主權(quán)不斷擴(kuò)大，但高校管理體制及制度發(fā)展相對(duì)滯后，內(nèi)控制度不完善、監(jiān)管不到位現(xiàn)象嚴(yán)重。由于缺乏系統(tǒng)設(shè)計(jì)，我國(guó)高校內(nèi)部時(shí)常出現(xiàn)貪污舞弊、國(guó)有資產(chǎn)流失、盲目借債等現(xiàn)象。這不僅給高校帶來(lái)資產(chǎn)損失和聲譽(yù)破壞，同時(shí)也阻礙了我國(guó)高教事業(yè)的發(fā)展。建立完善的內(nèi)部控制體系能夠預(yù)防高校腐敗，保證高校資產(chǎn)完整安全，使高校緊缺的教學(xué)資源和教育經(jīng)費(fèi)得到合理利用，促進(jìn)高?？焖俜€(wěn)定發(fā)展，進(jìn)而更好地促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，促進(jìn)社會(huì)穩(wěn)定和諧。目前國(guó)內(nèi)學(xué)者從不同的角度分析高校內(nèi)部控制現(xiàn)狀并提出相應(yīng)建議，但我國(guó)高校內(nèi)部控制尚未形成完整體系，無(wú)法有效控制高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及會(huì)計(jì)工作的現(xiàn)狀仍然存在。因此，完善高校內(nèi)部控制制度顯得極為重要。

一、高校內(nèi)部控制研究現(xiàn)狀

西方國(guó)家對(duì)內(nèi)部控制的研究已有較長(zhǎng)歷史，如今已經(jīng)形成了較為完善的內(nèi)部控制體系。目前在國(guó)外文獻(xiàn)中，研究高校內(nèi)部控制的很少，西方發(fā)達(dá)國(guó)家高校內(nèi)部控制大多依據(jù)美國(guó)COSO內(nèi)部控制框架體系制定內(nèi)部控制系統(tǒng)，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的建立、執(zhí)行、監(jiān)控和信息系統(tǒng)的重要性，強(qiáng)調(diào)將內(nèi)部控制納入高校治理之中。

目前我國(guó)學(xué)術(shù)界對(duì)于高校內(nèi)部控制的研究主要集中于以下幾個(gè)方面。

第一，高校內(nèi)部控制現(xiàn)狀及對(duì)策的研究。學(xué)者主要針對(duì)高校內(nèi)部控制中出現(xiàn)的問(wèn)題，提出相應(yīng)的解決辦法，如汪惠蘭在《高校內(nèi)部控制缺陷淺析》中從控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部控制監(jiān)督五個(gè)方面分析了我國(guó)高校內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，據(jù)此提出完善我國(guó)高校內(nèi)部控制的建議。

第二，高校內(nèi)部控制體系的構(gòu)建。學(xué)者主要分析構(gòu)建高校內(nèi)部控制的目標(biāo)和原則，提出從哪些方面構(gòu)建高校內(nèi)部控制體系，如蘇少輝在《COSO內(nèi)部控制框架對(duì)我國(guó)高校內(nèi)部控制建設(shè)的啟示》中認(rèn)為高校應(yīng)該按照COSO框架來(lái)構(gòu)建內(nèi)部控制體系。

第三，對(duì)內(nèi)部控制某個(gè)具體要素的研究。其主要涉及高校的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)等方面的研究，如梅成在《我國(guó)高校會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范研究》中指出高校防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在認(rèn)知和管理上還存在問(wèn)題，提出了構(gòu)建高校防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制體系。

綜上所述，學(xué)者對(duì)于我國(guó)高校內(nèi)部控制研究較為全面，但是與西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)高校內(nèi)部控制研究還未形成一個(gè)完整的體系，專家學(xué)者構(gòu)建內(nèi)部控制體系也多參照美國(guó)COSO框架，并不能很好地適應(yīng)我國(guó)的國(guó)情。本文依據(jù)委托代理和信息不對(duì)稱理論，借鑒西方高校內(nèi)部控制的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)高校的現(xiàn)狀及特點(diǎn)，為完善我國(guó)高校內(nèi)部控制體系提供思路。

二、高校內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

委托代理理論研究的是現(xiàn)代企業(yè)制度中資本所有者和經(jīng)營(yíng)者之間的委托代理關(guān)系及由此產(chǎn)生的代理成本和代理收益。信息不對(duì)稱理論是指在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，各類人員對(duì)有關(guān)信息的了解有差異，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中交易雙方關(guān)系不對(duì)等。

我國(guó)高校管理中存在的委托代理關(guān)系，可以抽象為全國(guó)人民（最初委托人）與高校管理者（最終代理人）之間的委托代理關(guān)系。具體而言，全國(guó)人民委托政府權(quán)力機(jī)構(gòu)，政府權(quán)力機(jī)構(gòu)再委托高校管理者。在整個(gè)委托代理關(guān)系中，委托代理契約具體內(nèi)容由人民委托政府權(quán)力機(jī)構(gòu)制定，高校內(nèi)部控制屬于委托代理契約內(nèi)容的一部分。筆者依照委托代理和不對(duì)稱信息理論分析認(rèn)為，我國(guó)高校內(nèi)部控制存在如下問(wèn)題。

1.控制環(huán)境不完善

我國(guó)高校管理和高校財(cái)務(wù)均實(shí)行校長(zhǎng)（院長(zhǎng)）負(fù)責(zé)制，管理者權(quán)利集中，在信息不對(duì)稱的環(huán)境下，高校管理者傾向于最大化自身利益。同時(shí)，高校中普遍存在逆向選擇，管理者傾向于聘用對(duì)自己權(quán)利束縛較小的財(cái)務(wù)人員并制定彈性規(guī)章制度，影響內(nèi)部控制制度執(zhí)行效果。

2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制不健全

我國(guó)高校尚未建立專門的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。當(dāng)前，我國(guó)高校由原來(lái)全部依賴財(cái)政撥款逐漸向多渠道籌資辦學(xué)的模式轉(zhuǎn)變，面臨的內(nèi)外部環(huán)境日益復(fù)雜。高校一味追求外延擴(kuò)展，而忽視內(nèi)部控制建設(shè)，或者采取不穩(wěn)健的融資政策等，給高校的未來(lái)發(fā)展帶來(lái)了很大的不確定性。高校缺乏相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，增加了發(fā)生道德風(fēng)險(xiǎn)的可能性，如對(duì)債務(wù)規(guī)模的忽視導(dǎo)致高校整體財(cái)務(wù)狀況失衡、過(guò)度舉債、投資和資金鏈條斷裂的風(fēng)險(xiǎn)等。

3.控制活動(dòng)存在薄弱環(huán)節(jié)

我國(guó)高校尚沒(méi)有統(tǒng)一的內(nèi)部控制整體框架，無(wú)法結(jié)合高校自身特點(diǎn)為其制定其內(nèi)部控制制度，導(dǎo)致一些非經(jīng)常業(yè)務(wù)缺乏控制。我國(guó)高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制集中在貨幣資金環(huán)節(jié)的控制，對(duì)實(shí)物資產(chǎn)、籌資與投資等方面的控制較弱，導(dǎo)致高校管理者發(fā)生逆向選擇，即財(cái)務(wù)多是事后核算，為高校管理者最大化自身利益提供了操作空間。

4.信息與溝通機(jī)制效率不高

高校內(nèi)部門與部門之間信息溝通不順暢。在學(xué)?；?、設(shè)備管理、財(cái)務(wù)及固定資產(chǎn)管理等多個(gè)部門的信息溝通中，高校計(jì)算機(jī)應(yīng)用還主要停留在操作層面的業(yè)務(wù)處理上。高校只能收集最基本的業(yè)務(wù)相關(guān)信息，面向管理層面的管理信息系統(tǒng)建設(shè)比較落后，不能很好地輔助管理人員對(duì)信息做出準(zhǔn)確的細(xì)節(jié)分析和綜合把握，致使委托代理契約缺乏整體連貫性，委托代理效率偏低。

5.內(nèi)部控制監(jiān)督缺失

我國(guó)高校外部監(jiān)督缺乏連續(xù)和主動(dòng)機(jī)制，國(guó)家只是抽查高校的審計(jì)活動(dòng)，部分高校多年抽不到。外部審計(jì)機(jī)構(gòu)只有受到國(guó)家主管部門的委托才能行使審計(jì)職能，審計(jì)范圍和內(nèi)容受到委托方的限制，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)須尊重委托方的要求，審計(jì)意見的發(fā)表須經(jīng)委托方的同意，外部監(jiān)督意義不大。高校內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立性不強(qiáng)，沒(méi)有規(guī)范的制度依據(jù)，無(wú)法有效監(jiān)督和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的績(jī)效。由于委托代理契約缺乏有效監(jiān)督措施，高校內(nèi)部逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性大大提高。高校管理者會(huì)傾向于用手中沒(méi)有被監(jiān)督的權(quán)利最大化個(gè)人利益，如貪污舞弊、侵吞國(guó)有資產(chǎn)、盲目借債。

三、發(fā)達(dá)國(guó)家高校內(nèi)部控制制度的經(jīng)驗(yàn)

西方發(fā)達(dá)國(guó)家高?，F(xiàn)在已經(jīng)形成了較為完善的內(nèi)部控制體系，它們大多依據(jù)美國(guó)COSO內(nèi)部控制框架體系制定內(nèi)部控制系統(tǒng)，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的建立、執(zhí)行、監(jiān)控和信息系統(tǒng)的重要性，強(qiáng)調(diào)將內(nèi)部控制納入高校治理之中。目前西方發(fā)達(dá)國(guó)家高校內(nèi)部控制具有以下特點(diǎn)。

1.內(nèi)部控制體系完整

美國(guó)COSO報(bào)告的內(nèi)部控制框架具體包括五要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、對(duì)控制的監(jiān)督。該框架認(rèn)為，內(nèi)部控制是企業(yè)董事會(huì)、管理層和其他員工共同實(shí)施的，為公司經(jīng)營(yíng)效率質(zhì)量、財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性、相關(guān)法規(guī)遵守性等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而提供合理保證的過(guò)程。目前西方高校一般采用該框架觀點(diǎn)，或者在此基礎(chǔ)上結(jié)合自身實(shí)際設(shè)計(jì)內(nèi)部控制體系。

2.內(nèi)部控制環(huán)境較好

西方高校組織結(jié)構(gòu)嚴(yán)密，高校職能部門、各院系都有明確的崗位職責(zé)，各部門人員配置合理、職責(zé)分明，高校內(nèi)部工作效率較高。高校內(nèi)部事務(wù)由學(xué)校自行決定，有較大的自治權(quán)。西方高校內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)非常重視學(xué)術(shù)權(quán)力，均采用專門委員會(huì)制。西方高校內(nèi)部設(shè)有由教授、研究人員組成的分管教學(xué)、科研以及教師相關(guān)活動(dòng)的決策機(jī)構(gòu)。教授、教師在大學(xué)管理事務(wù)中發(fā)揮著重要作用，即教授治校，教授參與學(xué)校管理工作。校長(zhǎng)一般也是以專家的身份參與決策，防范學(xué)?？赡馨l(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)委員會(huì)及內(nèi)審部門會(huì)對(duì)內(nèi)部控制制度的績(jī)效進(jìn)行專門評(píng)價(jià)并公開結(jié)果。高校信息反饋系統(tǒng)比較健全，每個(gè)人都可以對(duì)內(nèi)部控制中的問(wèn)題提出意見和建議。

3.內(nèi)部控制制度嚴(yán)格

西方高校內(nèi)部控制制度一般是由最高層管理機(jī)構(gòu)制定管理政策方針，詳細(xì)規(guī)章制度由具體管理部門制定，由學(xué)校董事會(huì)通過(guò)并發(fā)布。這種制度一旦實(shí)施，校內(nèi)人員必須遵守。任何人不得逾越內(nèi)部控制制度。西方高校對(duì)違反內(nèi)部控制制度的行為建立了相應(yīng)的懲罰措施，對(duì)于內(nèi)部控制制度執(zhí)行到位的單位也予以獎(jiǎng)勵(lì)，切實(shí)保證了內(nèi)部控制制度的有效性。

四、完善我國(guó)高校內(nèi)部控制體系的對(duì)策

國(guó)外高校內(nèi)部控制經(jīng)驗(yàn)對(duì)于完善我國(guó)高校內(nèi)部控制體系具有重要借鑒意義。參照國(guó)外內(nèi)控經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)高校內(nèi)部控制實(shí)際，我國(guó)高校內(nèi)部控制體系可進(jìn)行如下完善。

1.完善內(nèi)部控制環(huán)境

首先高校應(yīng)進(jìn)行內(nèi)部機(jī)構(gòu)改革，改變高校管理者集財(cái)權(quán)于一身的地位，明確管理者分工和責(zé)任，分別考核；其次加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的宣傳、教育，實(shí)行在崗人員內(nèi)部控制職業(yè)素質(zhì)再培訓(xùn)，各級(jí)財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)聯(lián)合有關(guān)部門，分期、分批、分類型地對(duì)高校管理者舉辦相關(guān)研討班，提高管理者對(duì)高校內(nèi)部控制制度建設(shè)重要性的認(rèn)識(shí)；最后充分發(fā)揮教師工會(huì)的作用，鼓勵(lì)引導(dǎo)高校教授、教師參與內(nèi)部控制監(jiān)督，將高校管理者的利益最大化與高校利益最大化盡可能的等同起來(lái)，減少逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)。

2.建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)體系

當(dāng)前我國(guó)高校風(fēng)險(xiǎn)防范應(yīng)注意以下三個(gè)方面。一是設(shè)定合理的風(fēng)險(xiǎn)控制目標(biāo)，保證學(xué)?？茖W(xué)有效的使用資金， 防止貪污和腐敗。二是完善風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別指標(biāo)，防止盲目和過(guò)度舉債，提升風(fēng)險(xiǎn)防控質(zhì)量。三是加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，強(qiáng)化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的控制作用。財(cái)政機(jī)關(guān)要加強(qiáng)對(duì)高校會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范的培訓(xùn)教育，在此基礎(chǔ)上建立對(duì)高校的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的全面檢查制度和相應(yīng)的獎(jiǎng)懲制度，從制度上保障高校與高校管理者利益的一致性。

3.健全內(nèi)部控制規(guī)章制度

國(guó)家權(quán)力機(jī)構(gòu)應(yīng)依據(jù)國(guó)家的法律法規(guī)并結(jié)合高校自身特點(diǎn)，明確相關(guān)部門、人員責(zé)任，制定相互制約的管理辦法和制度同時(shí)完善高校預(yù)算制度， 強(qiáng)化預(yù)算控制在高校內(nèi)部控制中的功能作用，避免高校實(shí)報(bào)實(shí)銷等問(wèn)題的發(fā)生。同時(shí)，完善高校對(duì)于非經(jīng)常業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的規(guī)范，確保約束到位。財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)組織有關(guān)專家學(xué)者， 研究制定高校內(nèi)部控制規(guī)范， 促進(jìn)高校建立健全內(nèi)部控制制度體系并不定期地進(jìn)行監(jiān)督檢查，加強(qiáng)對(duì)高校內(nèi)部控制制度建設(shè)的組織與指導(dǎo)。

4.提升高校信息溝通效率

高校應(yīng)依托高校擁有的先進(jìn)技術(shù)資源，進(jìn)一步加強(qiáng)數(shù)字化建設(shè)，整合高校經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中各部門的數(shù)據(jù)，提升校內(nèi)信息管理質(zhì)量和溝通效率。通過(guò)信息化手段，提升部門之間相關(guān)業(yè)務(wù)的透明度，以便其他部門、員工及內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督。積極提升高校管理信息系統(tǒng)的使用質(zhì)量和效率，使其更好的為高校內(nèi)部管理服務(wù)。同時(shí)國(guó)家應(yīng)出臺(tái)相應(yīng)的指導(dǎo)規(guī)范，撥出專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)， 為高校管理信息系統(tǒng)升級(jí)提供經(jīng)費(fèi)支持，提升高校內(nèi)部信息溝通的效率。

5.強(qiáng)化監(jiān)督檢查機(jī)制

高校應(yīng)切實(shí)發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能，明確內(nèi)部審計(jì)的責(zé)任和工作范圍，保證內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性。高校應(yīng)建立獎(jiǎng)罰制度，定期公布內(nèi)部審計(jì)結(jié)果，根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果對(duì)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況進(jìn)行獎(jiǎng)罰。財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)、教育部門應(yīng)加強(qiáng)合作，全面監(jiān)督高校審計(jì)工作。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)充分發(fā)揮權(quán)威性和監(jiān)督作用，定期或不定期地對(duì)高校內(nèi)部控制制度進(jìn)行評(píng)價(jià)。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及其派出機(jī)構(gòu)應(yīng)加大對(duì)高校的抽查審計(jì)力度，財(cái)政部門可每年抽取一些高校，委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)其進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)或全面審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。同時(shí)，引導(dǎo)鼓勵(lì)新聞媒體對(duì)高校違法違紀(jì)行為曝光，切實(shí)發(fā)揮輿論監(jiān)督的作用。由此形成內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督、政府監(jiān)督、社會(huì)審計(jì)監(jiān)督、輿論監(jiān)督組成的全方位的監(jiān)督體系， 保證高校利益最大化與高校管理者利益最大化高度一致，減少甚至避免道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇的發(fā)生。

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（作者單位：集美大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院）