張?jiān)B，倪 楠

（1.合肥師范學(xué)院 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，安徽 合肥230061；2.安徽省科學(xué)技術(shù)研究院，安徽 合肥230031）

根據(jù)科技部、中編辦、財(cái)政部、稅務(wù)總局于2000年底聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)管理的若干意見（試行）》的精神，非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)是指“主要從事應(yīng)用基礎(chǔ)研究或向社會(huì)提供公益服務(wù)，無法得到相應(yīng)經(jīng)濟(jì)回報(bào)，確需國(guó)家支持的國(guó)務(wù)院部門（單位）所屬社會(huì)公益類科研機(jī)構(gòu)”。該意見中對(duì)于非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的范圍界定較窄，主要是指利用財(cái)政資金設(shè)立的、具有事業(yè)單位性質(zhì)的科研機(jī)構(gòu)。2008年起實(shí)施的《中華人民共和國(guó)科學(xué)技術(shù)進(jìn)步法》規(guī)定了社會(huì)力量設(shè)立的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)，并明確規(guī)定“國(guó)家鼓勵(lì)社會(huì)力量自行創(chuàng)辦科學(xué)技術(shù)研究開發(fā)機(jī)構(gòu)，保障其合法權(quán)益不受侵犯”。非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)都是指那些“不以營(yíng)利為目的，主要從事社會(huì)公益為主的科學(xué)研究、技術(shù)咨詢與服務(wù)活動(dòng)的獨(dú)立部門”，［1］無論其是由財(cái)政資金設(shè)立，還是由社會(huì)力量設(shè)立。

一、安徽省非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)發(fā)展現(xiàn)狀

自2002年起，安徽省全面啟動(dòng)公益類科研機(jī)構(gòu)改革，至2013年底，按非營(yíng)利性機(jī)構(gòu)的機(jī)制運(yùn)行的省屬公益類科研機(jī)構(gòu)共有27家，科研和技術(shù)服務(wù)領(lǐng)域涉及林業(yè)、煤炭、水利、安全生產(chǎn)、醫(yī)學(xué)、計(jì)生、體育、機(jī)械、電子、原子能等領(lǐng)域。至2010年底，在民政部門登記的省級(jí)科技類民辦非企業(yè)單位共有55家，全省各級(jí)科技類民辦非企業(yè)單位共有470家。［2］部分科研機(jī)構(gòu)的資金來源不足，導(dǎo)致科研設(shè)備投入不足，無法滿足科研工作的需要，并且科研人員存在流失現(xiàn)象，科研機(jī)構(gòu)無法正常開展科研活動(dòng)，科研水平停滯不前。而民辦的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的生存環(huán)境更為惡劣，這種純粹自發(fā)設(shè)立的非營(yíng)利組織沒有對(duì)應(yīng)的主管部門，進(jìn)而也影響到其資金的籌集以及對(duì)于政府所提供優(yōu)惠政策的獲取。

促進(jìn)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)發(fā)展是安徽省構(gòu)建區(qū)域創(chuàng)新系統(tǒng)的重要戰(zhàn)略。創(chuàng)新系統(tǒng)有效運(yùn)轉(zhuǎn)的前提是政府、企業(yè)和學(xué)術(shù)界之間能夠有效溝通，而非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的優(yōu)勢(shì)在于能夠密切聯(lián)系政府、企業(yè)、高校及科研機(jī)構(gòu)，能夠根據(jù)企業(yè)提供的市場(chǎng)信息找準(zhǔn)研究方向，提高研究成果的產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化率，反過來又能為企業(yè)提供技術(shù)及人力支持；與高校的密切聯(lián)系使其能夠獲取豐富的科研人力資源，保障科研順利進(jìn)行；并且能夠獲得政府的財(cái)政資助，及時(shí)獲取有關(guān)技術(shù)創(chuàng)新方面的法律法規(guī)和政策?？梢哉f，非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)在區(qū)域創(chuàng)新系統(tǒng)中具有承上啟下的作用，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中政府推動(dòng)科技進(jìn)步與技術(shù)擴(kuò)散的重要渠道，［3］能夠有效推動(dòng)官、學(xué)、產(chǎn)、研各方的合作，因此非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)是區(qū)域創(chuàng)新系統(tǒng)的重要組成部分。

二、稅收政策在非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)發(fā)展中的作用

（一）稅收政策的作用機(jī)理

非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的非營(yíng)利性和公益性特征，決定了它開展的通常是營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)不愿意從事的活動(dòng)，是無法從市場(chǎng)獲利但又是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不可或缺的科研活動(dòng)，提供的產(chǎn)品是“公共”或“準(zhǔn)公共”的科研產(chǎn)品和服務(wù)。這就意味著僅僅依靠市場(chǎng)利潤(rùn)無法保障非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的生存和運(yùn)轉(zhuǎn)，而只能依靠政府的支持，主要是財(cái)政資金投入和稅收優(yōu)惠政策的支持。

稅收優(yōu)惠政策是通過減輕稅負(fù)或延遲納稅時(shí)間的措施激勵(lì)納稅主體從事政府所鼓勵(lì)的行為，實(shí)現(xiàn)政府特定的政策目標(biāo)。［4］具體措施包括免稅、優(yōu)惠稅率、納稅扣除、延期納稅、加速折舊等。免稅、優(yōu)惠稅率屬于稅額式優(yōu)惠，是利益的直接讓渡；研發(fā)費(fèi)用扣除是稅基式優(yōu)惠，是鼓勵(lì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)從事技術(shù)研發(fā)的稅收優(yōu)惠方式；實(shí)行加速折舊，有加快設(shè)備更新、促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步的作用。以上各種稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施，能夠降低非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)及其投資者的資本使用成本，增加其資本需求，既能提高社會(huì)力量投資設(shè)立非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的積極性，又能提高非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)進(jìn)行技術(shù)研發(fā)的積極性，從而鼓勵(lì)、刺激非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的發(fā)展，吸引私人投資于公益科研事業(yè)。

（二）我國(guó)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)享有的稅收優(yōu)惠政策

我國(guó)政府對(duì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)提供的稅收優(yōu)惠包括非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)自身享有的稅收優(yōu)惠和非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)者享有的稅收優(yōu)惠。

非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)自身享有的稅收優(yōu)惠，主要體現(xiàn)在2001年財(cái)政部與國(guó)稅總局出臺(tái)的《關(guān)于非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)稅收政策的通知》中，主要包括：（1）非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)所得的收入，按有關(guān)規(guī)定免征營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅。（2）非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)從事與其科研業(yè)務(wù)無關(guān)的其他服務(wù)所取得的收入，如租賃收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、對(duì)外投資收入等，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收；非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)從事上述非主營(yíng)業(yè)務(wù)收入用于改善研究開發(fā)條件的投資部分，經(jīng)稅務(wù)部門審核批準(zhǔn)可抵扣其應(yīng)納稅所得額。（3）非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。此外，根據(jù)《增值稅暫行條例》及《科學(xué)技術(shù)進(jìn)步法》的規(guī)定，非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)進(jìn)口國(guó)內(nèi)不能生產(chǎn)或者性能不能滿足需要的科學(xué)研究或者技術(shù)開發(fā)用品，或是為實(shí)施國(guó)家重大科學(xué)技術(shù)專項(xiàng)、國(guó)家科學(xué)技術(shù)計(jì)劃重大項(xiàng)目，進(jìn)口國(guó)內(nèi)不能生產(chǎn)的關(guān)鍵設(shè)備、原材料或者零部件的，可以免征增值稅。

非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)者享有的稅收優(yōu)惠，除了在上述《通知》中規(guī)定的“社會(huì)力量對(duì)非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)的新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)資助，可依照稅收法律、法規(guī)規(guī)定，允許在當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額中扣除”，還有《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定企業(yè)在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的公益性捐贈(zèng)支出可以在所得稅前扣除，《個(gè)人所得稅法》中規(guī)定個(gè)人在其申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%以內(nèi)的公益性捐贈(zèng)支出可以在所得稅前扣除。這些措施有效地鼓勵(lì)了社會(huì)力量對(duì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)進(jìn)行捐贈(zèng)，加大了非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的收入來源。

（三）我國(guó)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)稅收優(yōu)惠政策的缺陷

第一，非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收立法不完善。非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)享受稅收優(yōu)惠政策的前提是具備完善的稅法。從國(guó)外非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的發(fā)展來看，美國(guó)有《非營(yíng)利法人示范法》、《美國(guó)統(tǒng)一非法人非營(yíng)利社團(tuán)法》、《國(guó)家與社會(huì)服務(wù)法案》、《巴耶—多爾法案》，法國(guó)有《法國(guó)民法典》、《非營(yíng)利社團(tuán)法》，德國(guó)有《德國(guó)民法典》、《巴伐利亞州財(cái)團(tuán)法》、《德國(guó)非營(yíng)利組織稅收制度》等。［5］但我國(guó)至今仍未出臺(tái)專門的非營(yíng)利組織法，更沒有針對(duì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收法律制度，關(guān)于非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠規(guī)定散見于各部門的規(guī)范性文件以及《企業(yè)所得稅法》、《個(gè)人所得稅法》、《增值稅暫行條例》等單行法中。

第二，對(duì)民辦非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收支持不足。我國(guó)現(xiàn)行的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠政策明顯偏向于“官辦”非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)，即主要由財(cái)政資金設(shè)立、具有事業(yè)單位性質(zhì)的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)稅收政策的通知》針對(duì)“官辦”非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)規(guī)定了一系列稅收優(yōu)惠政策，但是該規(guī)章適用范圍過窄，不能包容社會(huì)力量設(shè)立的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)?！犊茖W(xué)技術(shù)進(jìn)步法》第四十七條第三款規(guī)定社會(huì)力量設(shè)立的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)按照相關(guān)規(guī)定享受稅收優(yōu)惠，但并未出臺(tái)具體的優(yōu)惠措施和使用條件，稅收優(yōu)惠的規(guī)定流于形式。

第三，對(duì)社會(huì)捐贈(zèng)的稅收支持力度不夠。雖然《企業(yè)所得稅法》、《個(gè)人所得稅法》以及《公益事業(yè)捐贈(zèng)法》等法律中都規(guī)定了企業(yè)、個(gè)人對(duì)公益性事業(yè)進(jìn)行捐贈(zèng)可以享有稅收優(yōu)惠，但是現(xiàn)行規(guī)定對(duì)于受捐贈(zèng)者的范圍界定過窄，只有向少數(shù)通過財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局特許的非營(yíng)利組織進(jìn)行的捐贈(zèng)，才可在稅前扣除，向其他非營(yíng)利組織進(jìn)行捐贈(zèng)則不可在稅前扣除。從2006年到2009年，以函件形式確立的單位、社會(huì)組織為28家，能夠開具減免稅憑證的非營(yíng)利組織為38家，與社會(huì)上眾多的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)相比，接受捐贈(zèng)而能使捐贈(zèng)者享受稅收優(yōu)惠的主體很少。［6］其次給予捐贈(zèng)者的稅收優(yōu)惠程度也偏低，個(gè)人對(duì)公益性事業(yè)的捐贈(zèng)額在其應(yīng)納稅所得額30%的范圍內(nèi)可以稅前扣除，企業(yè)扣除的額度是年度利潤(rùn)的12%，超過這個(gè)比例的捐贈(zèng)則無法在稅前扣除，并且不可結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除；企業(yè)若以實(shí)物進(jìn)行捐贈(zèng)，該捐贈(zèng)行為視同銷售，還應(yīng)確認(rèn)視同銷售收入調(diào)增應(yīng)納稅所得額，無形中增加了捐贈(zèng)企業(yè)的負(fù)擔(dān)。我國(guó)現(xiàn)行關(guān)于社會(huì)捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠規(guī)定存在諸多不合理之處，對(duì)于社會(huì)捐贈(zèng)的鼓勵(lì)作用非常有限。

三、促進(jìn)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)發(fā)展的稅收政策建議

（一）構(gòu)建非營(yíng)利組織的稅收法律體系

要實(shí)現(xiàn)對(duì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的有效稅收激勵(lì)，首先應(yīng)由全國(guó)人大制定專門的非營(yíng)利組織法，在區(qū)分非營(yíng)利組織不同類型的基礎(chǔ)上規(guī)定非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)，突出非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收主體地位，明確非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)與營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)的區(qū)別，體現(xiàn)國(guó)家對(duì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的特殊扶持。只有給予非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)法律保障，提高非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)稅收優(yōu)惠的立法層次，才能有效促進(jìn)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的發(fā)展。應(yīng)當(dāng)區(qū)分非營(yíng)利組織的不同類型，按照不同的類別作出針對(duì)性規(guī)定，對(duì)于非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)，統(tǒng)一規(guī)定納稅主體、課稅對(duì)象、稅率、計(jì)稅依據(jù)、稅收優(yōu)惠等課稅要素，改變有關(guān)規(guī)定散見于各稅種的現(xiàn)狀，便于有關(guān)稅收優(yōu)惠政策的執(zhí)行。

（二）加大對(duì)民辦非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收支持

我國(guó)的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)大多是利用財(cái)政性資金設(shè)立、隸屬于政府部門的事業(yè)單位，“官辦”色彩較為濃烈，由社會(huì)力量設(shè)立的非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)較為薄弱。現(xiàn)行非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠主要是針對(duì)“官辦”非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)，而忽略了對(duì)“民辦”非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收支持，也就無法吸引民間資本進(jìn)入公益科研事業(yè)。政府應(yīng)當(dāng)加大對(duì)民辦非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收支持力度，擴(kuò)大民辦非營(yíng)利性科研機(jī)構(gòu)免稅收入的范圍，增加其享受優(yōu)惠政策的稅種。比如對(duì)民辦非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的服務(wù)收入給予稅收減免優(yōu)惠，包括其從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)所得的收入免征營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅，對(duì)其自用的房產(chǎn)、土地等免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等，以吸引民間資本興辦非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)民辦非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)規(guī)模和能力的增強(qiáng)。

（三）突出對(duì)捐贈(zèng)者的稅收優(yōu)惠，鼓勵(lì)捐贈(zèng)

首先，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變捐贈(zèng)行為由國(guó)家統(tǒng)一安排的思維，賦予捐贈(zèng)主體選擇捐贈(zèng)對(duì)象的權(quán)利，將所有非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)納入到可以接受捐贈(zèng)的范圍，避免企業(yè)或個(gè)人實(shí)施了捐贈(zèng)行為卻無法享受稅收優(yōu)惠的結(jié)果。同時(shí)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格核定非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的資格，只有對(duì)符合非營(yíng)利性特征的科研機(jī)構(gòu)進(jìn)行捐贈(zèng)，才可以享受到稅收優(yōu)惠待遇。其次，應(yīng)當(dāng)放寬公益性捐贈(zèng)在所得稅前扣除的規(guī)定，規(guī)定捐贈(zèng)達(dá)到一定數(shù)額的，超出規(guī)定扣除比例范圍的金額，可以結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除，扣除年限可以放寬到5年。捐贈(zèng)者以實(shí)物比如科研設(shè)備、科研所需物資等進(jìn)行公益性捐贈(zèng)的，應(yīng)當(dāng)與貨幣捐贈(zèng)同等對(duì)待，進(jìn)行稅前扣除，不應(yīng)將捐贈(zèng)實(shí)物確認(rèn)銷售收入，并且應(yīng)當(dāng)明確捐贈(zèng)者以實(shí)物進(jìn)行捐贈(zèng)的價(jià)值評(píng)估辦法，可以通過專業(yè)鑒定機(jī)構(gòu)來評(píng)估捐贈(zèng)物的價(jià)值。以此鼓勵(lì)個(gè)人和企業(yè)對(duì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)進(jìn)行公益性捐贈(zèng)。

（四）增加非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠

非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)的性質(zhì)決定了其維持運(yùn)轉(zhuǎn)、開展活動(dòng)所需的資金，主要來自其受贈(zèng)的資金，包括財(cái)政資助及其增值部分。因此，對(duì)非營(yíng)利研機(jī)構(gòu)籌集的資金和運(yùn)行過程中受贈(zèng)的資金，可以免征企業(yè)所得稅。可以給予非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)運(yùn)用社會(huì)捐贈(zèng)資金進(jìn)行間接投資所獲的收入以免稅待遇，但如果非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)將受贈(zèng)資金用于營(yíng)利性活動(dòng)，則要依法征稅。此外，日本政府允許非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)在一定范圍內(nèi)從事營(yíng)利性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，只要其收入用于本機(jī)構(gòu)的科研活動(dòng)，這部分營(yíng)利收入政府只收27%的所得稅，而企業(yè)需繳納42%的所得稅。同時(shí)，政府還對(duì)非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)所進(jìn)行的研究活動(dòng)采取了扣除增加試驗(yàn)研究費(fèi)的稅額和技術(shù)出口所得特別金的優(yōu)惠措施。［7］我國(guó)可以對(duì)此進(jìn)行借鑒，規(guī)定非營(yíng)利科研機(jī)構(gòu)將其從與科研業(yè)務(wù)無關(guān)活動(dòng)中所獲收入用于科研活動(dòng)的，則該部分收入經(jīng)稅務(wù)部門審核后也可少征甚至免征其增值稅和企業(yè)所得稅。

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