會計舞弊中道德因素分析

左祥賓?丁歡歡

摘 要：在我國，近年來，政府加大了會計打假與治理力度，使得會計舞弊行為有所收斂，但客觀地說，我國上市公司會計舞弊依然十分嚴重。然而治理會計舞弊行為普遍停留在法規(guī)建設方面，而且收效甚微，本文則嘗試從道德的視角分析會計舞弊行為的深層原因。事實上，現(xiàn)實中的會計舞弊既有利益失衡的原因，也有道德失范的原因，正是這二者結合，才導致了目前會計舞弊屢禁不止。本文將著重分析會計舞弊行為的道德因素，進而探究其治理措施。

關鍵詞：會計舞弊；道德因素；治理措施

近年來，會計舞弊導致的會計信息失真現(xiàn)象嚴重，會計管理疲軟無力，會計舞弊正超越會計范疇而演變?yōu)樯鐣栴}，成為影響社會經(jīng)濟發(fā)展的一大公害，從而會計舞弊的治理，一直是會計界，經(jīng)濟界關注的重大問題。但實踐上解決這一問題的“處方”基本上是完善原有的法規(guī)，不斷出臺新法規(guī)，而相對忽視了引起會計舞弊的道德因素。從道德的視角分析會計舞弊如何產(chǎn)生，以及如何采取切實有效的對策與措施治理和減少會計舞弊，具有十分重要的理論和現(xiàn)實意義。

1 會計舞弊的危害性分析

1.1 危害投資者的利益和市場經(jīng)濟秩序

對于投資者而言，他們投資的主要依據(jù)是經(jīng)審計后公布的會計報表，而會計報表的失真，會使得投資者和債權人失去正確預測被投資企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的基礎，沒有了科學的預測，將直接導致投資者的利益得不到保障。市場經(jīng)濟是一種信用經(jīng)濟，信用是一切經(jīng)濟活動的基礎，沒有信用，市場經(jīng)濟就無法維系。

1.2 危害企業(yè)和會計人員自身

會計誠信缺失是企業(yè)在利益驅動下的一種短期行為。企業(yè)的會計信息失真一旦曝光，勢必遭到相關部門的嚴厲處罰，這不僅使企業(yè)的利益受損，企業(yè)的形象和市場也將遭受嚴重影響。會計人員誠信缺失，輕者不得從事會計職業(yè)，重者將受到法律的制裁。

1.3 導致稅收和國有資產(chǎn)的大量流失

企業(yè)歪曲會計信息的動機是多種多樣的，但結果總是將原本屬于國家或集體或企業(yè)的資產(chǎn)據(jù)為小集體或個人所有。有的單位對財政的報表是窮賬，以騙取財政補貼等多種優(yōu)惠政策；對銀行的報表是富賬，以顯示其良好的資產(chǎn)狀況，騙取銀行貸款；對稅務的報表是虧賬，以偷逃各種稅款。

2 會計舞弊行為的直接原因——道德缺失

在探究會計舞弊行為原因的過程中，有趨利性原因，有法規(guī)不健全的原因，有監(jiān)管手段落后的原因，但會計舞弊行為的直接原因是道德的缺失，這主要是會計舞弊行為主體與道德缺失有關。

2.1 會計舞弊與企業(yè)控制人、經(jīng)理人道德缺失有關

道義論認為，由于經(jīng)濟人的利己本性和動機使然，人的任何經(jīng)濟行為從一開始就應受到倫理約束和道德規(guī)范，企業(yè)追逐或創(chuàng)造利潤的前提是遵守道德規(guī)則，道德動機與規(guī)則對于人的行為應有絕對的支配性。企業(yè)的職責不只是追逐和創(chuàng)造利潤，還在于為社會提供產(chǎn)品和服務，實現(xiàn)和滿足公眾的利益。企業(yè)不應淪為創(chuàng)造利潤的工具，獲取利潤可以是創(chuàng)辦企業(yè)的動機，也是企業(yè)生存的必要條件，但不應成為企業(yè)的唯一目的。

2.2 會計舞弊與會計人員職業(yè)道德缺失有關

從功利論的倫理立場，我們對會計職業(yè)人員（包括內部會計人員和外部注冊會計師）的違規(guī)行為也許會給予某種同情與理解。企業(yè)的道德缺失往往構成為對會計職業(yè)人員道德壓力，造成會計職業(yè)人員的道德困境。因為企業(yè)一旦有了會計舞弊的欲望，就會利誘或逼迫從事會計信息生產(chǎn)與鑒證的內部會計人員和外部審計師。會計職業(yè)道德向會計人員提出了不偏不倚、心智誠實和超脫利益沖突的道德要求，也就是說要客觀公正地對待相關利益各方，客觀公正地傳達會計信息。具體而言，由于在會計信息生成與供給過程中所處的位置不同，所行使的功能不同，以及面對的契約利益關系不同，對內部會計人員和外部審計師的道德責任與倫理職責的強調各有側重。

3 強化道德約束治理會計舞弊措施

3.1 加大會計舞弊的查處率和懲罰力度，提高會計舞弊的經(jīng)濟成本

對會計舞弊的查處率低和懲罰力度小是會計舞弊普遍存在的另一個重要原因，它造成會計舞弊收益與可能受到的懲罰之間的不平衡。治理會計舞弊的措施，一方面要提高會計舞弊的查處率，加大會計舞弊的風險，從而對會計舞弊產(chǎn)生威懾力，提高造假者的心理成本，使造假者不敢輕易造假。另一方面，要加大對造假的懲罰力度。

3.2 建立道德譴責與懲罰機制，加大道德代價，提高會計舞弊的道德成本

敗德行為不受譴責，違規(guī)無需付出道德代價或代價低廉，也是會計舞弊屢犯難止的原因之一。加大會計舞弊的成本，就必須建立會計舞弊這一敗德行為的道德譴責與懲罰機制，讓違規(guī)行為及時暴露在大庭廣眾之下，讓大眾對企業(yè)及相關行為主體的會計行為進行道德評價與監(jiān)督，對敗德行為給予及時披露，譴責與懲罰。

第一，建立會計職業(yè)道德監(jiān)測評價體系，跟蹤記錄會計人員的道德行為，對會計職業(yè)道德進行評價，并根據(jù)道德評價的結果進行相應的獎懲和披露，把會計人員的職業(yè)道德狀況公布于眾，置于各單位內部和社會公眾的監(jiān)督之下，從而可發(fā)揮“道德法庭”的強大威力。

第二，建立職業(yè)經(jīng)理人階層及對職業(yè)經(jīng)理人的聲譽評價制度。實踐證明，會計道德狀況在很大限度上取決于經(jīng)理人的職業(yè)道德水準的高低，而道德聲譽則是職業(yè)經(jīng)理人在經(jīng)理人市場中存在與獲利的一項重要的無形資產(chǎn)。

3.3 完善立法、加強監(jiān)督，完善民事賠償制度，提高會計舞弊的責任成本

目前我國的《民法》、《證券法》、《公司法》等法律規(guī)定對證券民事賠償已有相關規(guī)定，但較為抽象，不夠具體，操作上存在很大分歧。如，《公司法》（2005年 10 月 27 日修正）第一百五十條規(guī)定，“董事、監(jiān)事、高級管理人員執(zhí)行公司職務時違反法律、行政法規(guī)或者公司章程的規(guī)定，給公司造成損失的，應當承擔賠償責任。” 但并未明確提供虛假會計信息的民事賠償責任。并且，由于沒有規(guī)定在西方行之有效的集團訴訟，因此仍然沒有解決我國訴訟成本過高、投資者難以勝訴的問題。由于缺乏完善有效的民事賠償法律制度，即使加大對造假公司的行政處罰和刑事處罰力度，也難以彌補投資者的損失。因此，完善民事賠償責任制，強化造假者的賠償責任，對各種會計違法行為才能起到更好的威懾作用。

4 總結

對高利潤的追求是經(jīng)濟人的本性，而為高額利潤不惜違規(guī)造假則是經(jīng)濟人貪婪利己本性的表現(xiàn)。復雜的經(jīng)濟人假設說明在市場經(jīng)濟活動中，經(jīng)濟活動主體為了追求高額利潤，他們會尋找制度的一切空隙，將會采取一切手段——正當?shù)呐c非正當?shù)?、合法的與非法的——以謀取自己的利益。在求利與求德這一問題上，他們會進行充分的權衡比較。作為經(jīng)濟人，他們行為的出發(fā)點無疑是求利的，如果求德與求利能夠統(tǒng)一，他們會遵循道德規(guī)范，在追求自己利益的同時會兼顧他人利益。但如果求德與求利不可兼得，任何道德對于他們來說都可能失去規(guī)范作用。因此，會計造假之所以屢禁難絕，有其深層方面的根源，對會計舞弊的治理，也必須考慮運用道德方面的制約措施。

參考文獻

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