營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

陳卓珺

摘 要：營(yíng)業(yè)稅和增值稅是我國(guó)兩種主要的稅種。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對(duì)我國(guó)稅收制度也提出了更高的要求，傳統(tǒng)的增收稅額的方式已不適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展的需要，營(yíng)業(yè)稅改增值稅是我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的必然產(chǎn)物。因此，研究營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。本文以營(yíng)業(yè)稅改增值稅為切入點(diǎn)，在概述營(yíng)業(yè)稅改增值稅的背景的基礎(chǔ)上，通過分析營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的現(xiàn)實(shí)意義，重點(diǎn)探討了營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響及建議，以期指導(dǎo)實(shí)踐。

關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅；增值稅；企業(yè)；稅負(fù)影響

一、概述營(yíng)業(yè)稅改增值稅的背景

我國(guó)的增值稅和營(yíng)業(yè)稅二稅相加占到全國(guó)總稅收的 42%。增值稅是基于商品或服務(wù)的增值而征收的一種間接稅。首次開征是在 1954 年的法國(guó)，1979 年我國(guó)第一次引入增值稅并在 5 類貨物試行。1984 年，國(guó)務(wù)院頒布《中華人民共和國(guó)增值稅條例（草案）》，對(duì)全國(guó)范圍內(nèi)的 12 類貨物征收增值稅。1994 年中國(guó)實(shí)行稅制改革，增值稅的征稅范圍擴(kuò)大到全部的貨物和加工修理修配勞務(wù)，而對(duì)于其他勞務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，則征收營(yíng)業(yè)稅。近幾年，我國(guó)正在著手進(jìn)行新一輪的稅制改革。2009 年 1 月 1日施行的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》，標(biāo)志著我國(guó)的增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)變。2011 年 11 月，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》和《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，意味著我國(guó)“十二五”規(guī)劃中營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的序幕正式揭開?！对圏c(diǎn)方案》中規(guī)定，自 2012 年 1 月 1 日起，率先在上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)。

二、營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的現(xiàn)實(shí)意義

稅負(fù)是指實(shí)際計(jì)繳的稅款占相對(duì)應(yīng)的應(yīng)稅銷售收入的比例。營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的現(xiàn)實(shí)意義主要表現(xiàn)在三個(gè)方面，即優(yōu)化財(cái)務(wù)制度，消除重復(fù)征稅；降低企業(yè)稅負(fù)，減輕通脹壓力；優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型。其具體內(nèi)容如下：

1.優(yōu)化財(cái)稅制度，消除重復(fù)征稅。優(yōu)化財(cái)稅制度，消除重復(fù)征稅，是營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的現(xiàn)實(shí)意義之一。在中國(guó)的增值稅營(yíng)業(yè)稅并行體制下，無形中增加了企業(yè)的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，從營(yíng)業(yè)稅的征收方式上來說，營(yíng)業(yè)稅按照企業(yè)的銷售額或營(yíng)業(yè)額全額征收，忽視了企業(yè)經(jīng)營(yíng)進(jìn)項(xiàng)成本因素，現(xiàn)有的稅收制度遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。營(yíng)業(yè)稅改增值稅起到了優(yōu)化財(cái)稅制度的作用，可以完善增值稅鏈條，在一定程度上減輕企業(yè)的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，消除重復(fù)征稅現(xiàn)象，因此，營(yíng)業(yè)稅改增值稅，有利于建立科學(xué)合理的財(cái)稅制度，降低企業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅負(fù)壓力。

2.降低企業(yè)稅負(fù)，減輕通脹壓力。降低企業(yè)稅負(fù)，減輕通脹壓力也是營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的又一現(xiàn)實(shí)意義?，F(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式不盡相同，不同企業(yè)之間的內(nèi)部構(gòu)成也存在著差異，對(duì)于一些中間環(huán)節(jié)偏多的行業(yè)，在財(cái)務(wù)管理方面因每一道環(huán)節(jié)都征收營(yíng)業(yè)稅，勢(shì)必會(huì)增加企業(yè)的稅負(fù)，加大了企業(yè)的通脹壓力。營(yíng)業(yè)稅改增值稅的舉措，對(duì)于降低企業(yè)稅負(fù)，減輕通脹壓力則具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。從整個(gè)社會(huì)全行業(yè)的角度看，企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展方針在減輕稅負(fù)壓力的同時(shí)，將會(huì)帶來成倍的降低和利潤(rùn)的增加。同等水平下，承受較低稅負(fù)的企業(yè)將比荷載較高稅負(fù)的企業(yè)具有更強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力和發(fā)展前景。

3.優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型。營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的現(xiàn)實(shí)意義還表現(xiàn)在優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型上。目前我國(guó)營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍主要是集中在服務(wù)業(yè)、物流業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)。以服務(wù)業(yè)為例，站在產(chǎn)業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的角度上，其被排除在增值稅的征稅范圍以外，容易阻礙新興服務(wù)業(yè)的發(fā)展。營(yíng)業(yè)稅改增值稅，對(duì)于企業(yè)優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型方面，具體說來，營(yíng)改增使得大部分第三產(chǎn)業(yè)稅率得以降低，這樣做的好處顯而易見，企業(yè)生產(chǎn)的成本在此基礎(chǔ)上得以減少，與此同時(shí)，一些相關(guān)產(chǎn)品及服務(wù)的價(jià)格也隨之降低，在一定程度上有利于服務(wù)業(yè)的發(fā)展。對(duì)企業(yè)而言，第三產(chǎn)業(yè)和第一、二產(chǎn)業(yè)稅收政策相同、稅負(fù)公平，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來說無疑是收益的。營(yíng)業(yè)稅改增值稅有利于優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)與升級(jí)換代，為企業(yè)優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)提供了發(fā)展空間，為推動(dòng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型、促進(jìn)消費(fèi)升級(jí)等發(fā)展大計(jì)創(chuàng)造了良好環(huán)境。

三、營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響及建議

營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響深遠(yuǎn)，在了解營(yíng)業(yè)稅改增值稅的背景和現(xiàn)實(shí)意義的基礎(chǔ)上，下文將進(jìn)一步分析營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響，并提出了相關(guān)建議。

1.國(guó)稅與地稅分賬——統(tǒng)籌兼顧雙方利益。增值稅改革的關(guān)鍵是中央與地方的稅權(quán)劃分問題，營(yíng)業(yè)稅改增值稅的對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響主要表現(xiàn)在國(guó)稅和地稅分賬方面。營(yíng)業(yè)稅改增值稅的稅制改革面臨的首要問題便是中央和地方關(guān)于收入分配的博弈。長(zhǎng)期以來，我國(guó)分稅制體系對(duì)增值稅的分配比例在中央和地方上不能同一而論，中央和地方以75：25的分配比例。營(yíng)業(yè)稅和增值稅相比，則在分配方式上有著很大的不同，營(yíng)業(yè)稅是地稅的第一大稅種，中央在此稅種上獲得的稅收收入較少，大部分歸地方所有。而營(yíng)業(yè)稅和增值稅的改革，將營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，必然會(huì)縮減地方財(cái)政收入，削弱營(yíng)業(yè)稅作為地方稅收主要來源的地位，影響地方財(cái)政收入。特別是以第三產(chǎn)業(yè)為支柱的地方，由于營(yíng)業(yè)稅改增值稅而產(chǎn)生的影響是巨大的，很可能使一些地方財(cái)力矛盾突出。

為解決營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)在國(guó)稅與地稅分賬方面的影響，可以采取統(tǒng)籌兼顧雙方利益的分配方式，既要保證中央的利益，也要確保地方的利益，也就是說中央和地方“兩手都要抓”。為統(tǒng)籌管理稅費(fèi)改革，在對(duì)增值稅的稅權(quán)管理上應(yīng)歸屬中央政府，中央政府處于主導(dǎo)地位，統(tǒng)一立法和征收稅額。但兼顧到地方財(cái)政收入之間的差異，考慮到地方人口數(shù)量、消費(fèi)能力、收入水平等影響因素，在分配方式上采取中央和地方分成的方式，也是解決國(guó)稅和地稅分賬行之有效的舉措。如此措施詮釋了國(guó)家稅收和地方稅收的關(guān)系，從大局著眼，統(tǒng)籌兼顧，依據(jù)各地的實(shí)際情況尋找平衡點(diǎn)，在營(yíng)業(yè)稅改增值稅的稅改制度下，加快政府職能轉(zhuǎn)型力度，才是確保稅負(fù)改革順利進(jìn)行的有效途徑。endprint

2.新舊稅制的銜接——制定適宜的新稅率。營(yíng)業(yè)稅改增值稅稅負(fù)改革的開展，不是一蹴而就的，需要一定的時(shí)間和條件完成轉(zhuǎn)型。在營(yíng)業(yè)稅改增值稅的過程中，新舊稅制的銜接也是稅負(fù)改革的重點(diǎn)和難點(diǎn)問題，影響著營(yíng)改增的進(jìn)程。具體說來，營(yíng)業(yè)稅改增值稅的影響在稅制方面主要有兩點(diǎn)，一是營(yíng)業(yè)稅改增值稅從總體上減輕了企業(yè)的稅負(fù)。和以往對(duì)企業(yè)征稅相比，避免了重復(fù)征稅，無形中減輕了企業(yè)的壓力。這是基于企業(yè)的整體相關(guān)利益考慮的，但每個(gè)企業(yè)應(yīng)經(jīng)營(yíng)狀況和盈利能力不同，還存在著諸多干擾因素，不能逐一而論。比如交通運(yùn)輸行業(yè)，在面對(duì)營(yíng)業(yè)稅改增值稅時(shí)，由于沒有進(jìn)項(xiàng)稅額無法抵扣，這樣的稅改體制下反而不利于交通運(yùn)輸行業(yè)減稅。處于中小企業(yè)和微小企業(yè)的部分企業(yè)，在營(yíng)業(yè)稅改增值稅的稅負(fù)改革下，由于根本拿不到增值稅專用發(fā)票來抵扣，在實(shí)際工作和需要的時(shí)候無法開具增值稅專用發(fā)票，這樣稅改下的中小企業(yè)反而增加了稅負(fù)，也不利于其發(fā)展壯大。二是營(yíng)業(yè)稅改增值稅的稅率設(shè)定問題的影響。過高的稅率政策，影響稅負(fù)改革的正常運(yùn)行，不能充分體現(xiàn)國(guó)家減稅政策。過低的稅率也不適用于營(yíng)業(yè)稅改增值稅體制下的財(cái)務(wù)管理，中央和地方經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的財(cái)政資金也得不到保障。不難看出，無論是過高的稅率政策還是過低的稅率政策，都不能使用于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，稅率定額將是營(yíng)業(yè)稅改增值稅稅負(fù)改革迫切需要解決的問題。

為消除營(yíng)業(yè)稅改增值稅在新舊稅制銜接方面的影響，非常有必要制定適宜的新稅率。面對(duì)新舊稅制銜接中存在的問題，可以從兩個(gè)方面采取對(duì)策，一是以試點(diǎn)行業(yè)營(yíng)業(yè)稅實(shí)行稅負(fù)測(cè)算為基礎(chǔ)制定適宜的新稅率。這樣對(duì)于處于特定行業(yè)的企業(yè)在營(yíng)業(yè)稅改增值稅中出現(xiàn)的問題，可以即使發(fā)現(xiàn)問題即使解決問題，對(duì)于推廣營(yíng)業(yè)稅改增值稅大有裨益。以上海試點(diǎn)中交通運(yùn)輸行業(yè)為例，在營(yíng)業(yè)稅改增值稅的前提下，上海交通運(yùn)輸業(yè)增值稅稅率水平基本在 11%～15%之間，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)基本在6%～10%之間，為使試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加，改革試點(diǎn)對(duì)兩行業(yè)分別選擇了 11%和 6%兩檔最低稅率。而對(duì)于中小企業(yè)和微小企業(yè)，在稅率的制定上，則要擇其優(yōu)點(diǎn)而取之，則其缺點(diǎn)而改之，稅率制定上參照以上方法，但在具體細(xì)則的制定上，則要考慮自身的實(shí)際情況，綜合制定出一個(gè)行之有效的稅率。二是隨著今后稅改的深化，新舊稅制的銜接問題還會(huì)長(zhǎng)期存在，在現(xiàn)行過渡稅率的基礎(chǔ)上，通過總結(jié)以往稅率制定的成功經(jīng)驗(yàn)，借鑒其他國(guó)家先進(jìn)的稅率制定思想，還應(yīng)根據(jù)不同環(huán)境和納稅人的情況，探索出一個(gè)相對(duì)合適穩(wěn)定的稅率，規(guī)范稅負(fù)改革稅率制定，進(jìn)而使稅改后的稅率有章可循。

3.增值稅稅額核算——按間接計(jì)稅法計(jì)算。營(yíng)業(yè)稅改增值稅還影響著增值稅稅額核算問題。增值稅的計(jì)稅依據(jù)是以商品和勞務(wù)在流轉(zhuǎn)過程中形成的增值額。增值稅會(huì)計(jì)核算中受營(yíng)業(yè)稅改增值稅稅負(fù)影響較大，對(duì)于商品，我們主要是將商品的銷售收入扣除為生產(chǎn)商品所付出成本后的差額作為增值額。但由于勞務(wù)例外，勞務(wù)沒有實(shí)體，具有無形性特點(diǎn)，難以準(zhǔn)確計(jì)算勞務(wù)的成本，也就難以進(jìn)行增值稅稅額核算。比如銀行、保險(xiǎn)業(yè)涉及金融衍生品，很難準(zhǔn)確計(jì)算。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，多樣化的經(jīng)營(yíng)方式，使得商品和服務(wù)捆綁銷售，增值項(xiàng)目和非增值項(xiàng)目難以劃分，給稅改行業(yè)增收增值稅也帶來了一定的困難。

按間接計(jì)稅法計(jì)算稅額，可以避免直接稅額法的不足，更易于營(yíng)業(yè)稅改增值稅稅額核算。從計(jì)算方法上比較，直接計(jì)稅法是先計(jì)算增值額然后根據(jù)稅率計(jì)算出應(yīng)納稅額。而間接計(jì)稅法則不直接計(jì)算增值額，通過分別計(jì)算提供勞務(wù)的銷項(xiàng)稅額以及購(gòu)進(jìn)物質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額，以銷項(xiàng)稅額扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后的差額作為增值稅的應(yīng)納稅額。這種方法比較簡(jiǎn)便易行，在抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額范圍和增值稅使用規(guī)范上都較直接稅額法有優(yōu)勢(shì)，因此建議營(yíng)業(yè)稅改增值稅在稅額核算上采取間接計(jì)稅法進(jìn)行計(jì)算。

四、結(jié)語

總之，營(yíng)業(yè)稅改增值稅是我國(guó)稅收改革的一項(xiàng)重要舉措，代表著我國(guó)的稅收制度的逐步完善。營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響主要表現(xiàn)在國(guó)稅與地稅分賬、新舊稅制的銜接、增值稅稅額核算三個(gè)方面，企業(yè)稅負(fù)應(yīng)根據(jù)相應(yīng)的稅負(fù)變化及時(shí)調(diào)整工作，針對(duì)營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響，統(tǒng)籌兼顧國(guó)稅和地稅雙方的利益，制定適宜的新稅率，并在增值額的計(jì)算方式上盡量按間接計(jì)稅法進(jìn)行計(jì)算，不斷提高企業(yè)的稅負(fù)水平。

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