負(fù)債風(fēng)險控制視角下政府會計改革的路徑選擇

江秀英

(中共佳木斯市委黨校經(jīng)濟管理教研室，黑龍江 佳木斯 154004)

防范政府負(fù)債風(fēng)險，是擺在各國各級政府面前的一道難題，一些發(fā)達(dá)國家把希望寄托在政府會計上，以期通過政府會計改革，提高政府控制負(fù)債風(fēng)險的水平。這些國家往往將企業(yè)會計對負(fù)債確認(rèn)和報告方面的成熟作法引入政府會計當(dāng)中，為我國政府會計改革提供了很好的借鑒。在政府負(fù)債風(fēng)險控制的視角下研究政府會計改革問題，有利于與國際慣例接軌，加快政府會計的國際化;有利于政府的管理者和決策者掌握政府負(fù)債的真實情況，做出正確的決策，有效控制財政風(fēng)險;有利于增強財政的透明度、更好地發(fā)揮社會公眾的監(jiān)督作用，更好地屢行政府的財務(wù)受托責(zé)任。

改革政府會計是一個系統(tǒng)工程，受到很多因素的影響，而出于政府負(fù)債風(fēng)險控制的角度對政府會計進行改革，更增加了這個系統(tǒng)工程的復(fù)雜性。改革政府會計和控制政府負(fù)債風(fēng)險都是政府的重要職責(zé)，它們的成功都對政府職能的實現(xiàn)起到重要作用。每一個國家在不同的歷史階段政府會計改革的側(cè)重都會有所不同，針對我國目前的發(fā)展階段和政府會計改革的現(xiàn)狀，負(fù)債風(fēng)險控制視角下政府會計的改革應(yīng)重點解決好以下三個方面的問題:

一、明確政府會計改革目標(biāo)

會計目標(biāo)就是會計活動追求的目的或達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)。不同的社會歷史階段，會計的具體目標(biāo)是不同的，會計目標(biāo)受環(huán)境的影響，隨著環(huán)境因素的變化而變化。會計目標(biāo)的價值取向，直接影響到會計信息的關(guān)注點與所提供信息的質(zhì)量。隨著近年來，政府公共服務(wù)職能的不斷強化，政府債務(wù)也逐漸攀升，如何有效控制政府債務(wù)風(fēng)險，成為擺在各級政府面前的現(xiàn)實課題，基于負(fù)債風(fēng)險控制視角，政府會計改革目標(biāo)必須完整揭示政府負(fù)債風(fēng)險，為此，將政府會計改革的總目標(biāo)確定為:提供滿足政府負(fù)債風(fēng)險控制所需的高質(zhì)量信息。質(zhì)量高低的判斷標(biāo)準(zhǔn)有兩條:

(一)政府會計提供的信息是不是有利于政府負(fù)債風(fēng)險識別

有利于負(fù)債風(fēng)險識別的信息才是高質(zhì)量的信息。這就要求政府會計所提供的信息要準(zhǔn)確而全面。掌握全面且準(zhǔn)確的負(fù)債信息是對政府負(fù)債風(fēng)險進行識別的前提。所以改革后的政府財務(wù)報告中負(fù)債項目的設(shè)計必須體現(xiàn):政府發(fā)行的國債本金、利息支出、當(dāng)年財政收入和財政支出信息;債務(wù)總額中有多少是內(nèi)債，有多少是外債要區(qū)分開，并應(yīng)分別提供詳細(xì)信息，以便分析外債風(fēng)險;政府資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債應(yīng)借鑒企業(yè)會計的做法按照流動性劃分為流動負(fù)債和長期負(fù)債，以提供負(fù)債的各自構(gòu)成信息以及它們的合計數(shù)信息，以便計算政府流動比率、政府資產(chǎn)負(fù)債率，正確評價政府的短期償債能力和長期償債能力;通過政府財務(wù)報表附注提供或有負(fù)債信息。

(二)政府會計提供的信息是不是有利于政府負(fù)債風(fēng)險評價

信息是風(fēng)險評價的基礎(chǔ)和關(guān)鍵。有了客觀全面的信息，并選取適當(dāng)?shù)姆椒ㄔu價這些信息，才能真正發(fā)揮信息的效力。所以，選用合適的風(fēng)險評價方法對于正確評價政府負(fù)債風(fēng)險至關(guān)重要。風(fēng)險評價方法的選用不能一概而論，要充分考慮到本國的實際情況。由于各國風(fēng)險識別指標(biāo)口徑出入很大，針對我國目前的現(xiàn)狀，負(fù)債風(fēng)險評價應(yīng)采用綜合分析的方法，即以趨勢分析法為主，結(jié)合橫向比較的方法，對過去、現(xiàn)在和未來進行綜合分析，動態(tài)跟蹤負(fù)債風(fēng)險的變化，客觀評價。

二、改革政府會計確認(rèn)基礎(chǔ)

現(xiàn)行政府會計對于負(fù)債的確認(rèn)是以實收實付制作為基礎(chǔ)，基于負(fù)債風(fēng)險控制的要求，政府會計確認(rèn)基礎(chǔ)應(yīng)由實收實付制改為應(yīng)計制，這是因為:

(一)應(yīng)計制的會計確認(rèn)基礎(chǔ)能反映政府負(fù)債的全貌

應(yīng)計制又稱權(quán)責(zé)發(fā)生制，在這種會計確認(rèn)基礎(chǔ)下，對于過去、現(xiàn)在和將來的決策和事項所形成的債務(wù)予以全面反映，對于隱性負(fù)債可能形成的債務(wù)情況，予以全面揭示，也就是說，應(yīng)由政府承擔(dān)償還義務(wù)的所有債務(wù)全部納入政府會計核算范圍，真實地反映和披露政府負(fù)債信息，使會計所提供的信息更為全面和謹(jǐn)慎，使政府能有效識別和評價政府負(fù)債風(fēng)險，及時采取預(yù)防性措施，把風(fēng)險控制在政府可操作的范圍之內(nèi)，提高了政府會計在負(fù)債風(fēng)險控制方面的作用。而現(xiàn)行的政府會計之所以對政府負(fù)債風(fēng)險控制難以有效發(fā)揮作用，其根本原因在于實收實付制的會計確認(rèn)基礎(chǔ)的局限，使政府直接隱性負(fù)債和或有負(fù)債游離于政府會計核算體系之外，使政府負(fù)債虛減，低估了政府負(fù)債風(fēng)險的程度。

(二)應(yīng)計制的會計確認(rèn)基礎(chǔ)能全面解脫政府對負(fù)債的財務(wù)受托責(zé)任

隨著政府對民生方面的關(guān)注度持續(xù)增加，政府必須不斷增加養(yǎng)老和醫(yī)療等方面的支出，政府隱性負(fù)債顯性化的要求會更加突出。應(yīng)計制的會計確認(rèn)基礎(chǔ)使政府的隱性負(fù)債顯性化成為可能，會計信息的使用者和社會公眾能了解更全面、更綜合的政府債務(wù)信息，負(fù)債的風(fēng)險控制進一步加強。適應(yīng)全面反映政府對負(fù)債受托責(zé)任的需要，應(yīng)計制的會計確認(rèn)基礎(chǔ)為信息使用者提供更為完整和準(zhǔn)確的負(fù)債信息，全面解脫政府對負(fù)債的受托責(zé)任。

三、建立政府綜合財務(wù)報告制度

(一)政府綜合財務(wù)報告制度是現(xiàn)代財政制度的重要組成部分

應(yīng)計制的政府綜合財務(wù)報告制度是現(xiàn)代財政制度的重要組成部分。它的主旨在于不以實收實付而以應(yīng)收應(yīng)付作為經(jīng)營成果和收益情況的確認(rèn)基礎(chǔ)，確定其歸屬期。從而能貫徹企業(yè)會計的配比原則，將每個會計期間政府所實現(xiàn)的收入與為取得該項收入所付出的成本費用相配比，正確確定損益。并能完整反映各級政府所擁有的資產(chǎn)和承擔(dān)的負(fù)債情況，全面反映政府的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。對社會公眾公正客觀地分析和評價政府的受托責(zé)任履行情況提供依據(jù)。政府綜合財務(wù)報告主要內(nèi)容有政府財務(wù)報表、政府財務(wù)報表附注、政府財政經(jīng)濟狀況和政府財政財務(wù)管理情況構(gòu)成。

(二)現(xiàn)行預(yù)算會計缺乏完整的反映政府財務(wù)狀況的財務(wù)會計報告

我國的財政總預(yù)算會計、行政事業(yè)單位會計制度均有對會計報表的規(guī)定，但這些報表各自為政，自成體系，分別編報，沒有一套綜合、完整地反映政府資源、負(fù)債和凈資產(chǎn)全貌的合并會計報表，無法反映政府負(fù)債風(fēng)險控制方面的信息。長期以來，我們把預(yù)算會計當(dāng)成是預(yù)算管理的工具，只強調(diào)它的行政管理職能，造成預(yù)算會計只偏重于預(yù)算執(zhí)行情況的核算，對于政府負(fù)債的反映仍以實收實付制為基礎(chǔ)，對負(fù)債風(fēng)險控制決策有用的政府直接隱性負(fù)債和或有負(fù)債信息缺失，致使政府管理部門無法動態(tài)了解政府負(fù)債的總量和增減變動情況，無法分清各級政府的負(fù)債管理責(zé)任，增加了人為操縱負(fù)債數(shù)量的可能性，負(fù)債規(guī)模的反映存在隨意性傾向，致使政府潛在的負(fù)債風(fēng)險被掩蓋。對于最基礎(chǔ)的政府舉借的債務(wù)以及還本付息情況等政府債務(wù)情況缺乏有效的信息披露，宏觀決策所需的評價政府負(fù)債狀況的重要信息缺失，政府負(fù)債風(fēng)險控制顯得被動無力。建立以應(yīng)計制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告制度是防范政府負(fù)債風(fēng)險控制的必然選擇。

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