姚偉

摘要：會計(jì)信息的質(zhì)量問題是當(dāng)今世界各國所面臨的的會計(jì)難題。本文從演化博弈論的角度對這一問題進(jìn)行分析，通過建立會計(jì)人員與企業(yè)經(jīng)營者、注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者兩個博弈矩陣模型來分析會計(jì)信息失真的形成過程及產(chǎn)生的原因，并在此基礎(chǔ)提出相對應(yīng)的幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：會計(jì)信息 演化博弈 企業(yè)經(jīng)營者 會計(jì)人員 注冊會計(jì)師

1 問題的提出

近年來，會計(jì)信息造假案件，導(dǎo)致投資者和債權(quán)人決策失誤，給他們帶來了不應(yīng)有的損失，致使整個市場的信用關(guān)系陷于低谷，削弱了政府宏觀調(diào)控能力，這嚴(yán)重阻礙了市場經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。

2 博弈分析

2.1 企業(yè)經(jīng)營者與會計(jì)人員的博弈分析 假設(shè)企業(yè)經(jīng)營者提供真實(shí)會計(jì)信息而得到的效用R1，提供虛假會計(jì)信息將可能被處罰的成本為C1。會計(jì)人員提供真實(shí)的會計(jì)信息而獲得的效用為R2，披露虛假會計(jì)信息將可能被處罰的成本為C2(R1>R2，C1>C2)，則博弈矩陣如表1所示，在有限理性的情況下，假設(shè)企業(yè)經(jīng)營者采用提供真實(shí)會計(jì)信息的概率為x，那么企業(yè)經(jīng)營者提供虛假會計(jì)信息的概率為1-x。同時會計(jì)人員提供真實(shí)會計(jì)信息的概率y，那么采用提供虛假會計(jì)信息的概率為1-y，設(shè)經(jīng)營者的“真”、“假”兩類博弈方的期望收益為U11、U12和群體平均收益U1。

U11=yR1+(1-y)(R1+C1)=R1+(1-y)C1

U12=-yC2+(1-y)(-C2)=-C2

U1=xU11+(1-x)U12

根據(jù)復(fù)制動態(tài)分析，則經(jīng)營者的復(fù)制動態(tài)方程為：

F(x)=■=x(U11-U1)=x(1-x)[R1+(1-y)C1] （1）

同樣的可得到會計(jì)人員的復(fù)制動態(tài)方程為：

G(x)=■=y(U21-U2)=y(1-y)[R2+(1-y)C2+C1]（2）

U21=xR2+(1-x)(R2+C2)

其中：U22=x(-C1)+(1-x)(-C1)

U2=yU21+(1-y)U22

對于企業(yè)經(jīng)營者來說：因?yàn)?≤y≤1，所以R1+(1-y)C1+C2>0，那么只有x1=0和x2=1是穩(wěn)定狀態(tài)，且F'(x1)>0，F(xiàn)'(x2)<0得x2=1是演化穩(wěn)定策略（ESS）。對于會計(jì)人員分析，因?yàn)?≤x≤1，所以R2+(1-y)C2+C1>0，那么只有y1=0和y2=1是穩(wěn)定狀態(tài)，并且G'(y1)>0，G'(y2)<0得y2=1是穩(wěn)定策略（ESS）。由方程（1）和（2）組成的動態(tài)方程組有四個平衡點(diǎn)（0，0）、（0，1）、（1，0）、（1，1），下面我們來研究這些平衡點(diǎn)的局部穩(wěn)定性。先計(jì)算系統(tǒng)的雅可比矩陣：

J=■ ■■ ■=(1-2x)[R1+(1-y)C1+C2]X(1-X)(-c1) (1-y)(-C2) (1-2y)[R2+(1-x)]C2+C1

設(shè)a11=(1-2x)[R1+(1-y)C1+C2] a12=x(1-x)(-C1)

a21=y(1-y)(-C2) a22=(1-2y)[R2+(1-x)]C2+C1

表2經(jīng)營者與會計(jì)人員系統(tǒng)平衡點(diǎn)局部穩(wěn)定性

■

所以平衡(1，1）是局部穩(wěn)定點(diǎn)，所以是穩(wěn)定策略（ESS），即長期的演化結(jié)果為：經(jīng)過企業(yè)經(jīng)營者與會計(jì)人員的長期博弈，只有同時選擇提供真實(shí)的會計(jì)信息才能獲取各自的正常收益，只要某一方有披露虛假會計(jì)信息，其得到的收益比提供真實(shí)會計(jì)信息獲得收益要小。因此我們可以得到增加經(jīng)營者的懲罰成本并使其大于風(fēng)險收益，使得他得不償失，是能防止經(jīng)營者披露虛假會計(jì)信息的有效措施。

2.2 注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者的博弈

理論上，注冊會計(jì)師應(yīng)該是博弈中公正的裁判，其可以接受博弈的任何一方對另一方進(jìn)行裁判。但是在我國，其沒有起到真正評判的作用，有時候還要參與博弈，與企業(yè)經(jīng)營者的博弈，其身份類似于現(xiàn)在體育比賽上的“黑哨”。而注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者之間的博弈，是一種被審計(jì)單位和審計(jì)者之間的博弈。由于先是經(jīng)營者做出財(cái)務(wù)報(bào)表后，注冊會計(jì)師才去審計(jì)，也就是說，企業(yè)經(jīng)營者做出行動之后，注冊會計(jì)師才能進(jìn)行針對性選擇，因此，這是一個動態(tài)博弈問題。為了研究注冊會計(jì)師與經(jīng)營者之間的監(jiān)督博弈，本文作出這樣的假設(shè)：

①博弈的參與者有兩個：注冊會計(jì)師和企業(yè)經(jīng)營者，雙方對自己的情況都了解，但不知道對方的信息。

②設(shè)注冊會計(jì)師的審計(jì)費(fèi)用為f，注冊會計(jì)師有兩種策略：“合謀”和“不合謀”，設(shè)“合謀”的概率為x，“不合謀”的概率為1-x，企業(yè)經(jīng)營者也有兩種策略：“作假”和“不作假”，設(shè)它們的概率分別為y、1-y。企業(yè)經(jīng)營者披露真實(shí)會計(jì)信息所得收益為r，企業(yè)經(jīng)營者披露虛假會計(jì)信息且注冊會計(jì)師“合謀”時得到的額外收益為△r，同時，注冊會計(jì)師得到的額外收益為△f，但企業(yè)經(jīng)營者和注冊會計(jì)師合謀被發(fā)現(xiàn)時，給企業(yè)經(jīng)營者帶來的損失為l，給注冊會計(jì)師帶來的損失為c，企業(yè)經(jīng)營者希望造假，而注冊會計(jì)師不合謀時，企業(yè)經(jīng)營者會給予注冊會計(jì)師的懲罰p。

注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者的監(jiān)督博弈的模型如表3所示：

設(shè)U11=y(f+△f-c)+(1-y)fU12=-y(f-p)+(1-y)f

U1=xU11+(1-x)

則注冊會計(jì)師的復(fù)制動態(tài)方程為：

F(x)=■=x(U11-U1)=x(1-x)(U11-U12)

=x(1-x)y(△f+p-c)

同樣可得到企業(yè)經(jīng)營者的復(fù)制動態(tài)方程：

G(y)=y(U21-U2)=y(1-y)(U21-U22)

=y(1-y)(x△r-l)

式中：U21=x(r+△r-l)+(1-x)r

U21=xr+(1-x)r

U2=yU21+(1-y)U22

對于注冊會計(jì)師，當(dāng)y=0時，有F(x)始終為0，這意味著所有x的取值都是穩(wěn)定狀態(tài)；如果y≠0，則x1=0和x2=1是兩個穩(wěn)定狀態(tài)，當(dāng)△f+p-c>0時有F'(x2)<0，F(xiàn)'(x1)>0，則x2=1是演化穩(wěn)定策略；當(dāng)△f+p-c<0時，有F'(x1)<0，F(xiàn)'(x2)>0，則x1=0是演化穩(wěn)定策略。

對于企業(yè)經(jīng)營者，當(dāng)x=■時，有G(y)始終為0這意味所有y的取值都是穩(wěn)定狀態(tài)；當(dāng)x≠■時，則y1=0和y2-1是穩(wěn)定狀態(tài)；當(dāng)0<■<1，x>■時，有G'(y1)>0，G'(y2)<0，則y2=1是穩(wěn)定演化策略；當(dāng)0<■<1，x<■時，有G'(y1)<0，G'(y2)>0，則y2=0是穩(wěn)定演化策略；特別地當(dāng)■>1，即l>△r，時，有G'(y1)<0，G'(y2)>0，則y2=0是穩(wěn)定演化策略。

3 結(jié)論

通過以上的演化博弈分析，揭示了會計(jì)信息失真的形成過程，本文提出治理會計(jì)信息失真的幾點(diǎn)建議：

3.1 對于促使企業(yè)經(jīng)營者披露真實(shí)會計(jì)信息的建議

加強(qiáng)對企業(yè)監(jiān)督，提高披露虛假會計(jì)信息的風(fēng)險成本，加大處罰力度，使其風(fēng)險收益小于造假成本，這是防止企業(yè)披露虛假會計(jì)信息的有效措施。

3.2 加強(qiáng)和完善對會計(jì)人員的管理和利益保障

改革現(xiàn)行會計(jì)人員管理制度，推行會計(jì)人員委派制。對會計(jì)從業(yè)人員可以實(shí)行會計(jì)人員委派制度，對及時發(fā)現(xiàn)的會計(jì)人員造假，應(yīng)及時處理，健全資格認(rèn)證制度。

3.3 完善注冊會計(jì)師制度，加強(qiáng)注冊會計(jì)師的外部監(jiān)督

完善職業(yè)道德規(guī)范，優(yōu)化執(zhí)業(yè)環(huán)境，確保注冊會計(jì)師在形式和實(shí)質(zhì)上保持獨(dú)立；完善注冊會計(jì)師行業(yè)監(jiān)管體制，加強(qiáng)注冊會計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管力度，制定監(jiān)管規(guī)則和懲戒辦法，建立對注冊會計(jì)師的激勵和約束機(jī)制，制定有效的注冊會計(jì)師具體實(shí)施條例，遏制注冊會計(jì)師隱瞞管理當(dāng)局的作假行為。

參考文獻(xiàn)：

[1]王德園.會計(jì)信息失真的博弈論分析與對策[J].企業(yè)信息化，2010（2）.

[2]蘇永強(qiáng)，劉紅軍.會計(jì)信息失真的博弈分析與對策[J].商場現(xiàn)代化，2010（4）.

[3]周立，王漢斌.論會計(jì)信息失真的原因及其對策[J].會計(jì)之友，2009（5）.

[4]仲崇煜，會計(jì)信息失真的危害及應(yīng)采取的措施分析[J].中國新技術(shù)新產(chǎn)品，2011（24）.

endprint

摘要：會計(jì)信息的質(zhì)量問題是當(dāng)今世界各國所面臨的的會計(jì)難題。本文從演化博弈論的角度對這一問題進(jìn)行分析，通過建立會計(jì)人員與企業(yè)經(jīng)營者、注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者兩個博弈矩陣模型來分析會計(jì)信息失真的形成過程及產(chǎn)生的原因，并在此基礎(chǔ)提出相對應(yīng)的幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：會計(jì)信息 演化博弈 企業(yè)經(jīng)營者 會計(jì)人員 注冊會計(jì)師

1 問題的提出

近年來，會計(jì)信息造假案件，導(dǎo)致投資者和債權(quán)人決策失誤，給他們帶來了不應(yīng)有的損失，致使整個市場的信用關(guān)系陷于低谷，削弱了政府宏觀調(diào)控能力，這嚴(yán)重阻礙了市場經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。

2 博弈分析

2.1 企業(yè)經(jīng)營者與會計(jì)人員的博弈分析 假設(shè)企業(yè)經(jīng)營者提供真實(shí)會計(jì)信息而得到的效用R1，提供虛假會計(jì)信息將可能被處罰的成本為C1。會計(jì)人員提供真實(shí)的會計(jì)信息而獲得的效用為R2，披露虛假會計(jì)信息將可能被處罰的成本為C2(R1>R2，C1>C2)，則博弈矩陣如表1所示，在有限理性的情況下，假設(shè)企業(yè)經(jīng)營者采用提供真實(shí)會計(jì)信息的概率為x，那么企業(yè)經(jīng)營者提供虛假會計(jì)信息的概率為1-x。同時會計(jì)人員提供真實(shí)會計(jì)信息的概率y，那么采用提供虛假會計(jì)信息的概率為1-y，設(shè)經(jīng)營者的“真”、“假”兩類博弈方的期望收益為U11、U12和群體平均收益U1。

U11=yR1+(1-y)(R1+C1)=R1+(1-y)C1

U12=-yC2+(1-y)(-C2)=-C2

U1=xU11+(1-x)U12

根據(jù)復(fù)制動態(tài)分析，則經(jīng)營者的復(fù)制動態(tài)方程為：

F(x)=■=x(U11-U1)=x(1-x)[R1+(1-y)C1] （1）

同樣的可得到會計(jì)人員的復(fù)制動態(tài)方程為：

G(x)=■=y(U21-U2)=y(1-y)[R2+(1-y)C2+C1]（2）

U21=xR2+(1-x)(R2+C2)

其中：U22=x(-C1)+(1-x)(-C1)

U2=yU21+(1-y)U22

對于企業(yè)經(jīng)營者來說：因?yàn)?≤y≤1，所以R1+(1-y)C1+C2>0，那么只有x1=0和x2=1是穩(wěn)定狀態(tài)，且F'(x1)>0，F(xiàn)'(x2)<0得x2=1是演化穩(wěn)定策略（ESS）。對于會計(jì)人員分析，因?yàn)?≤x≤1，所以R2+(1-y)C2+C1>0，那么只有y1=0和y2=1是穩(wěn)定狀態(tài)，并且G'(y1)>0，G'(y2)<0得y2=1是穩(wěn)定策略（ESS）。由方程（1）和（2）組成的動態(tài)方程組有四個平衡點(diǎn)（0，0）、（0，1）、（1，0）、（1，1），下面我們來研究這些平衡點(diǎn)的局部穩(wěn)定性。先計(jì)算系統(tǒng)的雅可比矩陣：

J=■ ■■ ■=(1-2x)[R1+(1-y)C1+C2]X(1-X)(-c1) (1-y)(-C2) (1-2y)[R2+(1-x)]C2+C1

設(shè)a11=(1-2x)[R1+(1-y)C1+C2] a12=x(1-x)(-C1)

a21=y(1-y)(-C2) a22=(1-2y)[R2+(1-x)]C2+C1

表2經(jīng)營者與會計(jì)人員系統(tǒng)平衡點(diǎn)局部穩(wěn)定性

■

所以平衡(1，1）是局部穩(wěn)定點(diǎn)，所以是穩(wěn)定策略（ESS），即長期的演化結(jié)果為：經(jīng)過企業(yè)經(jīng)營者與會計(jì)人員的長期博弈，只有同時選擇提供真實(shí)的會計(jì)信息才能獲取各自的正常收益，只要某一方有披露虛假會計(jì)信息，其得到的收益比提供真實(shí)會計(jì)信息獲得收益要小。因此我們可以得到增加經(jīng)營者的懲罰成本并使其大于風(fēng)險收益，使得他得不償失，是能防止經(jīng)營者披露虛假會計(jì)信息的有效措施。

2.2 注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者的博弈

理論上，注冊會計(jì)師應(yīng)該是博弈中公正的裁判，其可以接受博弈的任何一方對另一方進(jìn)行裁判。但是在我國，其沒有起到真正評判的作用，有時候還要參與博弈，與企業(yè)經(jīng)營者的博弈，其身份類似于現(xiàn)在體育比賽上的“黑哨”。而注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者之間的博弈，是一種被審計(jì)單位和審計(jì)者之間的博弈。由于先是經(jīng)營者做出財(cái)務(wù)報(bào)表后，注冊會計(jì)師才去審計(jì)，也就是說，企業(yè)經(jīng)營者做出行動之后，注冊會計(jì)師才能進(jìn)行針對性選擇，因此，這是一個動態(tài)博弈問題。為了研究注冊會計(jì)師與經(jīng)營者之間的監(jiān)督博弈，本文作出這樣的假設(shè)：

①博弈的參與者有兩個：注冊會計(jì)師和企業(yè)經(jīng)營者，雙方對自己的情況都了解，但不知道對方的信息。

②設(shè)注冊會計(jì)師的審計(jì)費(fèi)用為f，注冊會計(jì)師有兩種策略：“合謀”和“不合謀”，設(shè)“合謀”的概率為x，“不合謀”的概率為1-x，企業(yè)經(jīng)營者也有兩種策略：“作假”和“不作假”，設(shè)它們的概率分別為y、1-y。企業(yè)經(jīng)營者披露真實(shí)會計(jì)信息所得收益為r，企業(yè)經(jīng)營者披露虛假會計(jì)信息且注冊會計(jì)師“合謀”時得到的額外收益為△r，同時，注冊會計(jì)師得到的額外收益為△f，但企業(yè)經(jīng)營者和注冊會計(jì)師合謀被發(fā)現(xiàn)時，給企業(yè)經(jīng)營者帶來的損失為l，給注冊會計(jì)師帶來的損失為c，企業(yè)經(jīng)營者希望造假，而注冊會計(jì)師不合謀時，企業(yè)經(jīng)營者會給予注冊會計(jì)師的懲罰p。

注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者的監(jiān)督博弈的模型如表3所示：

設(shè)U11=y(f+△f-c)+(1-y)fU12=-y(f-p)+(1-y)f

U1=xU11+(1-x)

則注冊會計(jì)師的復(fù)制動態(tài)方程為：

F(x)=■=x(U11-U1)=x(1-x)(U11-U12)

=x(1-x)y(△f+p-c)

同樣可得到企業(yè)經(jīng)營者的復(fù)制動態(tài)方程：

G(y)=y(U21-U2)=y(1-y)(U21-U22)

=y(1-y)(x△r-l)

式中：U21=x(r+△r-l)+(1-x)r

U21=xr+(1-x)r

U2=yU21+(1-y)U22

對于注冊會計(jì)師，當(dāng)y=0時，有F(x)始終為0，這意味著所有x的取值都是穩(wěn)定狀態(tài)；如果y≠0，則x1=0和x2=1是兩個穩(wěn)定狀態(tài)，當(dāng)△f+p-c>0時有F'(x2)<0，F(xiàn)'(x1)>0，則x2=1是演化穩(wěn)定策略；當(dāng)△f+p-c<0時，有F'(x1)<0，F(xiàn)'(x2)>0，則x1=0是演化穩(wěn)定策略。

對于企業(yè)經(jīng)營者，當(dāng)x=■時，有G(y)始終為0這意味所有y的取值都是穩(wěn)定狀態(tài)；當(dāng)x≠■時，則y1=0和y2-1是穩(wěn)定狀態(tài)；當(dāng)0<■<1，x>■時，有G'(y1)>0，G'(y2)<0，則y2=1是穩(wěn)定演化策略；當(dāng)0<■<1，x<■時，有G'(y1)<0，G'(y2)>0，則y2=0是穩(wěn)定演化策略；特別地當(dāng)■>1，即l>△r，時，有G'(y1)<0，G'(y2)>0，則y2=0是穩(wěn)定演化策略。

3 結(jié)論

通過以上的演化博弈分析，揭示了會計(jì)信息失真的形成過程，本文提出治理會計(jì)信息失真的幾點(diǎn)建議：

3.1 對于促使企業(yè)經(jīng)營者披露真實(shí)會計(jì)信息的建議

加強(qiáng)對企業(yè)監(jiān)督，提高披露虛假會計(jì)信息的風(fēng)險成本，加大處罰力度，使其風(fēng)險收益小于造假成本，這是防止企業(yè)披露虛假會計(jì)信息的有效措施。

3.2 加強(qiáng)和完善對會計(jì)人員的管理和利益保障

改革現(xiàn)行會計(jì)人員管理制度，推行會計(jì)人員委派制。對會計(jì)從業(yè)人員可以實(shí)行會計(jì)人員委派制度，對及時發(fā)現(xiàn)的會計(jì)人員造假，應(yīng)及時處理，健全資格認(rèn)證制度。

3.3 完善注冊會計(jì)師制度，加強(qiáng)注冊會計(jì)師的外部監(jiān)督

完善職業(yè)道德規(guī)范，優(yōu)化執(zhí)業(yè)環(huán)境，確保注冊會計(jì)師在形式和實(shí)質(zhì)上保持獨(dú)立；完善注冊會計(jì)師行業(yè)監(jiān)管體制，加強(qiáng)注冊會計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管力度，制定監(jiān)管規(guī)則和懲戒辦法，建立對注冊會計(jì)師的激勵和約束機(jī)制，制定有效的注冊會計(jì)師具體實(shí)施條例，遏制注冊會計(jì)師隱瞞管理當(dāng)局的作假行為。

參考文獻(xiàn)：

[1]王德園.會計(jì)信息失真的博弈論分析與對策[J].企業(yè)信息化，2010（2）.

[2]蘇永強(qiáng)，劉紅軍.會計(jì)信息失真的博弈分析與對策[J].商場現(xiàn)代化，2010（4）.

[3]周立，王漢斌.論會計(jì)信息失真的原因及其對策[J].會計(jì)之友，2009（5）.

[4]仲崇煜，會計(jì)信息失真的危害及應(yīng)采取的措施分析[J].中國新技術(shù)新產(chǎn)品，2011（24）.

endprint

摘要：會計(jì)信息的質(zhì)量問題是當(dāng)今世界各國所面臨的的會計(jì)難題。本文從演化博弈論的角度對這一問題進(jìn)行分析，通過建立會計(jì)人員與企業(yè)經(jīng)營者、注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者兩個博弈矩陣模型來分析會計(jì)信息失真的形成過程及產(chǎn)生的原因，并在此基礎(chǔ)提出相對應(yīng)的幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：會計(jì)信息 演化博弈 企業(yè)經(jīng)營者 會計(jì)人員 注冊會計(jì)師

1 問題的提出

近年來，會計(jì)信息造假案件，導(dǎo)致投資者和債權(quán)人決策失誤，給他們帶來了不應(yīng)有的損失，致使整個市場的信用關(guān)系陷于低谷，削弱了政府宏觀調(diào)控能力，這嚴(yán)重阻礙了市場經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。

2 博弈分析

2.1 企業(yè)經(jīng)營者與會計(jì)人員的博弈分析 假設(shè)企業(yè)經(jīng)營者提供真實(shí)會計(jì)信息而得到的效用R1，提供虛假會計(jì)信息將可能被處罰的成本為C1。會計(jì)人員提供真實(shí)的會計(jì)信息而獲得的效用為R2，披露虛假會計(jì)信息將可能被處罰的成本為C2(R1>R2，C1>C2)，則博弈矩陣如表1所示，在有限理性的情況下，假設(shè)企業(yè)經(jīng)營者采用提供真實(shí)會計(jì)信息的概率為x，那么企業(yè)經(jīng)營者提供虛假會計(jì)信息的概率為1-x。同時會計(jì)人員提供真實(shí)會計(jì)信息的概率y，那么采用提供虛假會計(jì)信息的概率為1-y，設(shè)經(jīng)營者的“真”、“假”兩類博弈方的期望收益為U11、U12和群體平均收益U1。

U11=yR1+(1-y)(R1+C1)=R1+(1-y)C1

U12=-yC2+(1-y)(-C2)=-C2

U1=xU11+(1-x)U12

根據(jù)復(fù)制動態(tài)分析，則經(jīng)營者的復(fù)制動態(tài)方程為：

F(x)=■=x(U11-U1)=x(1-x)[R1+(1-y)C1] （1）

同樣的可得到會計(jì)人員的復(fù)制動態(tài)方程為：

G(x)=■=y(U21-U2)=y(1-y)[R2+(1-y)C2+C1]（2）

U21=xR2+(1-x)(R2+C2)

其中：U22=x(-C1)+(1-x)(-C1)

U2=yU21+(1-y)U22

對于企業(yè)經(jīng)營者來說：因?yàn)?≤y≤1，所以R1+(1-y)C1+C2>0，那么只有x1=0和x2=1是穩(wěn)定狀態(tài)，且F'(x1)>0，F(xiàn)'(x2)<0得x2=1是演化穩(wěn)定策略（ESS）。對于會計(jì)人員分析，因?yàn)?≤x≤1，所以R2+(1-y)C2+C1>0，那么只有y1=0和y2=1是穩(wěn)定狀態(tài)，并且G'(y1)>0，G'(y2)<0得y2=1是穩(wěn)定策略（ESS）。由方程（1）和（2）組成的動態(tài)方程組有四個平衡點(diǎn)（0，0）、（0，1）、（1，0）、（1，1），下面我們來研究這些平衡點(diǎn)的局部穩(wěn)定性。先計(jì)算系統(tǒng)的雅可比矩陣：

J=■ ■■ ■=(1-2x)[R1+(1-y)C1+C2]X(1-X)(-c1) (1-y)(-C2) (1-2y)[R2+(1-x)]C2+C1

設(shè)a11=(1-2x)[R1+(1-y)C1+C2] a12=x(1-x)(-C1)

a21=y(1-y)(-C2) a22=(1-2y)[R2+(1-x)]C2+C1

表2經(jīng)營者與會計(jì)人員系統(tǒng)平衡點(diǎn)局部穩(wěn)定性

■

所以平衡(1，1）是局部穩(wěn)定點(diǎn)，所以是穩(wěn)定策略（ESS），即長期的演化結(jié)果為：經(jīng)過企業(yè)經(jīng)營者與會計(jì)人員的長期博弈，只有同時選擇提供真實(shí)的會計(jì)信息才能獲取各自的正常收益，只要某一方有披露虛假會計(jì)信息，其得到的收益比提供真實(shí)會計(jì)信息獲得收益要小。因此我們可以得到增加經(jīng)營者的懲罰成本并使其大于風(fēng)險收益，使得他得不償失，是能防止經(jīng)營者披露虛假會計(jì)信息的有效措施。

2.2 注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者的博弈

理論上，注冊會計(jì)師應(yīng)該是博弈中公正的裁判，其可以接受博弈的任何一方對另一方進(jìn)行裁判。但是在我國，其沒有起到真正評判的作用，有時候還要參與博弈，與企業(yè)經(jīng)營者的博弈，其身份類似于現(xiàn)在體育比賽上的“黑哨”。而注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者之間的博弈，是一種被審計(jì)單位和審計(jì)者之間的博弈。由于先是經(jīng)營者做出財(cái)務(wù)報(bào)表后，注冊會計(jì)師才去審計(jì)，也就是說，企業(yè)經(jīng)營者做出行動之后，注冊會計(jì)師才能進(jìn)行針對性選擇，因此，這是一個動態(tài)博弈問題。為了研究注冊會計(jì)師與經(jīng)營者之間的監(jiān)督博弈，本文作出這樣的假設(shè)：

①博弈的參與者有兩個：注冊會計(jì)師和企業(yè)經(jīng)營者，雙方對自己的情況都了解，但不知道對方的信息。

②設(shè)注冊會計(jì)師的審計(jì)費(fèi)用為f，注冊會計(jì)師有兩種策略：“合謀”和“不合謀”，設(shè)“合謀”的概率為x，“不合謀”的概率為1-x，企業(yè)經(jīng)營者也有兩種策略：“作假”和“不作假”，設(shè)它們的概率分別為y、1-y。企業(yè)經(jīng)營者披露真實(shí)會計(jì)信息所得收益為r，企業(yè)經(jīng)營者披露虛假會計(jì)信息且注冊會計(jì)師“合謀”時得到的額外收益為△r，同時，注冊會計(jì)師得到的額外收益為△f，但企業(yè)經(jīng)營者和注冊會計(jì)師合謀被發(fā)現(xiàn)時，給企業(yè)經(jīng)營者帶來的損失為l，給注冊會計(jì)師帶來的損失為c，企業(yè)經(jīng)營者希望造假，而注冊會計(jì)師不合謀時，企業(yè)經(jīng)營者會給予注冊會計(jì)師的懲罰p。

注冊會計(jì)師與企業(yè)經(jīng)營者的監(jiān)督博弈的模型如表3所示：

設(shè)U11=y(f+△f-c)+(1-y)fU12=-y(f-p)+(1-y)f

U1=xU11+(1-x)

則注冊會計(jì)師的復(fù)制動態(tài)方程為：

F(x)=■=x(U11-U1)=x(1-x)(U11-U12)

=x(1-x)y(△f+p-c)

同樣可得到企業(yè)經(jīng)營者的復(fù)制動態(tài)方程：

G(y)=y(U21-U2)=y(1-y)(U21-U22)

=y(1-y)(x△r-l)

式中：U21=x(r+△r-l)+(1-x)r

U21=xr+(1-x)r

U2=yU21+(1-y)U22

對于注冊會計(jì)師，當(dāng)y=0時，有F(x)始終為0，這意味著所有x的取值都是穩(wěn)定狀態(tài)；如果y≠0，則x1=0和x2=1是兩個穩(wěn)定狀態(tài)，當(dāng)△f+p-c>0時有F'(x2)<0，F(xiàn)'(x1)>0，則x2=1是演化穩(wěn)定策略；當(dāng)△f+p-c<0時，有F'(x1)<0，F(xiàn)'(x2)>0，則x1=0是演化穩(wěn)定策略。

對于企業(yè)經(jīng)營者，當(dāng)x=■時，有G(y)始終為0這意味所有y的取值都是穩(wěn)定狀態(tài)；當(dāng)x≠■時，則y1=0和y2-1是穩(wěn)定狀態(tài)；當(dāng)0<■<1，x>■時，有G'(y1)>0，G'(y2)<0，則y2=1是穩(wěn)定演化策略；當(dāng)0<■<1，x<■時，有G'(y1)<0，G'(y2)>0，則y2=0是穩(wěn)定演化策略；特別地當(dāng)■>1，即l>△r，時，有G'(y1)<0，G'(y2)>0，則y2=0是穩(wěn)定演化策略。

3 結(jié)論

通過以上的演化博弈分析，揭示了會計(jì)信息失真的形成過程，本文提出治理會計(jì)信息失真的幾點(diǎn)建議：

3.1 對于促使企業(yè)經(jīng)營者披露真實(shí)會計(jì)信息的建議

加強(qiáng)對企業(yè)監(jiān)督，提高披露虛假會計(jì)信息的風(fēng)險成本，加大處罰力度，使其風(fēng)險收益小于造假成本，這是防止企業(yè)披露虛假會計(jì)信息的有效措施。

3.2 加強(qiáng)和完善對會計(jì)人員的管理和利益保障

改革現(xiàn)行會計(jì)人員管理制度，推行會計(jì)人員委派制。對會計(jì)從業(yè)人員可以實(shí)行會計(jì)人員委派制度，對及時發(fā)現(xiàn)的會計(jì)人員造假，應(yīng)及時處理，健全資格認(rèn)證制度。

3.3 完善注冊會計(jì)師制度，加強(qiáng)注冊會計(jì)師的外部監(jiān)督

完善職業(yè)道德規(guī)范，優(yōu)化執(zhí)業(yè)環(huán)境，確保注冊會計(jì)師在形式和實(shí)質(zhì)上保持獨(dú)立；完善注冊會計(jì)師行業(yè)監(jiān)管體制，加強(qiáng)注冊會計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管力度，制定監(jiān)管規(guī)則和懲戒辦法，建立對注冊會計(jì)師的激勵和約束機(jī)制，制定有效的注冊會計(jì)師具體實(shí)施條例，遏制注冊會計(jì)師隱瞞管理當(dāng)局的作假行為。

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