注冊會計師肩負著降低審計法規(guī)運行成本的責(zé)任

胡明才

摘 要：審計法規(guī)運行成本的最佳結(jié)點，就是出臺法規(guī)投入與產(chǎn)出在特定時期的均衡點，即投入與產(chǎn)出相適應(yīng)。從目前注冊會計師法規(guī)運行的情況看，總體運行平穩(wěn)有效，但在豐厚的經(jīng)濟利益誘惑下，有的注冊會計師竟然越過職業(yè)道德底線，昧著良心出具虛假財務(wù)信息的審計報告，這種行為不僅損害了社會公眾的利益，而且也造成社會稀缺資源的浪費，還對社會誠信體系構(gòu)成危害，無形中加大了審計法規(guī)運行的成本，嚴重毀損了注冊會計師的職業(yè)形象。此種情況必須引起注冊會計師的高度關(guān)注，自覺地強化職業(yè)自律意識，本著降低審計法規(guī)運行成本的原則開展審計工作，為樹立良好的注冊會計師職業(yè)形象而增磚添瓦。

關(guān)鍵詞：注冊會計師；責(zé)任；審計法規(guī)；運行成本

中圖分類號：F239.0 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）27-0117-03

賬面上的成本效益測算，對于注冊會計師來說是行家里手；但對本行業(yè)法規(guī)運行成本的測算，多數(shù)注冊會計師可能感到陌生。這是因為注冊會計師行業(yè)的從業(yè)人員，把自己置身于利益集團的一分子，實際中注重物資利益的多，而關(guān)注本行業(yè)法規(guī)運行成本的較少。恰恰就是這種疏忽，使有些注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中，抵不住委托方豐厚物質(zhì)利益的誘惑，昧著良心按被審計單位的要求，出具虛假信息的審計報告。這種行為不僅損害了社會公眾的利益，而且還嚴重傷害了法律的尊嚴，無形中也加大了社會交易成本，使注冊會計師職業(yè)信譽在有的地方直接墜入谷底等。這種情況務(wù)必引起注冊會計師的高度警覺，執(zhí)業(yè)中堅決杜絕出具不實財務(wù)信息的審計報告，自覺地維護注冊會計師的職業(yè)形象。

一、法律之上，保持法律運行成本的最佳結(jié)點

注冊會計師職業(yè)的興起，在中國是改革開放的產(chǎn)物。改革開發(fā)之初，國家就出臺一系列有關(guān)會計管理方面的規(guī)定；1993年10月，國家頒布《注冊會計師法》，對注冊會計師職業(yè)進行規(guī)范；1995年2月，行業(yè)主管部門出臺《獨立審計基本準則》，之后又經(jīng)過修改完善，形成現(xiàn)在使用的《審計準則》。這種規(guī)范的一個方面，是因為國家經(jīng)濟發(fā)展的需要，賦予注冊會計師一定的職責(zé)，對社會經(jīng)濟秩序進行引導(dǎo)和規(guī)范；另一方面，國家立法也是為注冊會計師的職業(yè)發(fā)展，提供法律上的支撐。中國現(xiàn)有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格證的取得，會計師事務(wù)所成為注冊會計師執(zhí)業(yè)平臺，出具的審計報告得到社會公眾的認可，委托單位按審計事項支付的服務(wù)費用，注冊會計師按規(guī)定取得的報酬等，均為國家法律法規(guī)允許和授權(quán)的。如果注冊會計師在充分享受法律給予的利益時，卻忽略了國家從立法前的調(diào)查研究、法律方案的擬定、法律頒布后的宣傳解讀、法律實施過程中的監(jiān)督檢查等巨大投入的事實，就會在執(zhí)業(yè)過程中出現(xiàn)較大的偏差。實際工作中，如果注冊會計師的行為與法律規(guī)范相背離，就會使國家投入的立法成本付之東流，其損失難以用經(jīng)濟數(shù)據(jù)衡量，對國家法律整體運行必將出現(xiàn)災(zāi)難性的后果。所以，注冊會計師必須認識到，自己得到的所有權(quán)益，均與法律授權(quán)息息相關(guān)，沒有法律作為支撐，注冊會計師將一無所有，整個行業(yè)也將蕩然無存。因此，注冊會計師必須樹立法律至上觀念，時時處處維護法律的尊嚴，依法開展審計工作，按程序完成各項審計任務(wù)，出具與被審計單位經(jīng)濟活動相適應(yīng)的審計報告，為社會公眾提供真實可靠的審計信息。只有這樣，才能不負國家最高領(lǐng)導(dǎo)人在視察北京某會計師事務(wù)所時，對社會中介機構(gòu)提出的“加強誠信建設(shè)和行業(yè)自律，充分發(fā)揮服務(wù)大局、服務(wù)社會、服務(wù)群眾”的殷切囑托，實現(xiàn)將本行業(yè)做大做強的夢想，為維護社會經(jīng)濟秩序正常運轉(zhuǎn)而盡職盡責(zé)。

二、宗旨之上，保持社會交易成本的最佳結(jié)點

世界著名經(jīng)濟學(xué)家科斯在《社會成本問題》中提出的定理之一：“如果交易成本為零，無論權(quán)利如何設(shè)計，都可以通過市場交易達到最佳配置。若交易成本為正的情況下，不同法律權(quán)利界定，會帶來不同效率資源配置。”改革開放后，中國由社會主義計劃經(jīng)濟，向社會主義市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的過程中，社會交易成本基本為正數(shù)，所以國家頒布《注冊會計師法》的初衷，就是以降低社會交易成本為出發(fā)點，賦予注冊會計師一定的職責(zé)權(quán)限，將社會交易成本維持在公眾能夠承受的范圍之內(nèi)。但從目前審計法規(guī)運行的情況看，有的注冊會計師在有些方面的操作，距法律規(guī)范及社會公眾的期待，均有一定的差距。如在近幾年企業(yè)經(jīng)濟活動成果的審計中，有些注冊會計師就存在違規(guī)操作的情況，對同一個企業(yè)同年度的財務(wù)報表，完全按被審計單位的要求，出具幾種不同版本的審計報告，就是其中的例證之一。即對稅務(wù)機關(guān)出具的審計報告，年度盈利基本是虧損數(shù)，其目的就是幫助企業(yè)逃避應(yīng)繳納的所得稅；對工商管理機關(guān)出具的審計報告，基本都是盈利大戶，其目的就是幫助企業(yè)排上盈利企業(yè)的排位榜單；對銀行出具的審計報告，無論虧損或盈利企業(yè)，均違心地填報為收入大戶，其目的就是幫助企業(yè)取得貸款受信額度而“搽脂抹粉”等。這種所謂“陰陽式”的審計報告，在外界看來，注冊會計師不是法律法規(guī)的執(zhí)行者，而是被審計單位花錢雇來的“短工”，雇主讓干什么就得干什么，讓怎么干就得按“指令”干到位。因此，現(xiàn)在社會上稱謂注冊會計師是“高級乞丐”，這種稱呼對有些注冊會計師來說，應(yīng)該是恰如其分等。而從注冊會計師肩負的社會責(zé)任及職業(yè)道德層面衡量，類似于上述情況的審計報告，不僅對法律是一種褻瀆，而且對社會公眾也是一種不負責(zé)任的態(tài)度。因為社會公眾在選擇合作伙伴時，通常要以審計數(shù)據(jù)作為參考依據(jù)。這種情況下，如果審計數(shù)據(jù)真實可靠，就能為社會公眾及經(jīng)濟發(fā)展起到正能量作用；如果數(shù)據(jù)虛假，必然會造成投資合作伙伴之間的失敗，其結(jié)果不僅使個體投資者遭受損失，而且使注冊會計師成為坑人害人的幫兇；從宏觀方面，無疑也就加大了社會交易成本，浪費社會稀缺的經(jīng)濟資源。所以，作為一個具有職業(yè)道德素養(yǎng)的注冊會計師，在物質(zhì)利益誘惑與社會公眾利益的選擇之間，應(yīng)當(dāng)毫不猶豫地站在社會公眾的立場上，依法出具與被審計單位經(jīng)濟活動相吻合的審計報告，將社會交易成本維持在最佳結(jié)點上。

三、責(zé)任之上，保持行業(yè)監(jiān)管成本的最佳結(jié)點endprint

注冊會計師行業(yè)的法律法規(guī)頒布之后，行業(yè)主管部門為實施法律規(guī)范的各項要求，專門組織力量編制與之相配套的審計報告模板，及審計工作底稿式樣等，使社會審計形成了一套比較完善的審計人員《實際操作守則》。這種投入在中國現(xiàn)存的行業(yè)規(guī)范中，無論人力還是物力均排在前列，形成了文本類型齊全，實際操作簡便易行的行業(yè)規(guī)范體系；每年均安排專門時間對注冊會計師及執(zhí)業(yè)人員進行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，聘請國內(nèi)在本領(lǐng)域具有一定建樹的專家及教授進行授課等，為注冊會計師順利開展工作創(chuàng)造了條件。就是在這樣優(yōu)越的環(huán)境中開展工作，有些注冊會計師仍然顯得不夠滿足，如擔(dān)任所長職務(wù)的注冊會計師在承攬業(yè)務(wù)中，有意壓低收費價格，形成惡性的行業(yè)競爭局面；有的注冊會計師在審計約定書簽訂后，為節(jié)省人力成本，隨意減少現(xiàn)場審計程序，有的甚至直接以被審計單位提供的財務(wù)報表出具審計報告，委派實習(xí)人員編制工作底稿，以應(yīng)付行業(yè)主管部門的檢查；尤其是對投融資用途的財務(wù)報表，只要被審計單位肯出錢，無論報表數(shù)據(jù)如何夸張，均按報表數(shù)據(jù)出具無保留意見的審計報告?，F(xiàn)在，類似于上述情況的審計報告，基本在許多地方都能見到，有的已經(jīng)造成嚴重后果，為此使有的會計師事務(wù)所及部分注冊會計師，受到行業(yè)主管部門的警示和處罰，個別的為此而承擔(dān)了較為沉重的民事及刑事責(zé)任。面對如此嚴重的混亂局面，行業(yè)主管部門不得不額外地投入巨大的人力物力，對行業(yè)監(jiān)管像“防賊”一樣地進行查堵補漏，這種方法無疑加大了行業(yè)監(jiān)管成本。注冊會計師公開藐視法律的行為，出現(xiàn)在已經(jīng)完善法治化進程的現(xiàn)代中國，特別是發(fā)生在跨入門檻較高的注冊會計師行業(yè)中，不僅令業(yè)內(nèi)人士不可思議，而且令業(yè)外人士也百思不得其解。究其原因也非常簡單，就是有的注冊會計師在利益與責(zé)任面前，只注重眼前既得利益，而沒有考慮到長遠的行業(yè)利益問題，才會出現(xiàn)“見利忘義”的情況。因此，作為一個人文素養(yǎng)健全的注冊會計師，在享受法律法規(guī)帶給利益的同時，一定要把責(zé)任放在首位進行考慮，否則這個行業(yè)是沒有出路的，注冊會計師的前程也將是死路一條。如2001年發(fā)生在美國安然公司破產(chǎn)案件中，就是因為負責(zé)審計該企業(yè)的安達信會計師事務(wù)所，由于注冊會計師出具了與被審計單位經(jīng)濟活動不相符的審計報告，導(dǎo)致當(dāng)時位于世界排名第7的安然公司轟然倒閉，此事件震動了全世界；同時也使世界5大會計師事務(wù)所之一的安達信會計師事務(wù)所，由于此事件所引起的誠信問題，被美國立法機關(guān)永遠清除出注冊會計師執(zhí)業(yè)行列，這是中國注冊會計師應(yīng)當(dāng)吸取的經(jīng)驗教訓(xùn)之一。

四、契約之上，保持職業(yè)塑造成本的最佳結(jié)點

目前，中國注冊會計師行業(yè)的運行成本主要分為兩個部分。一部分為法律法規(guī)運行成本，主要表現(xiàn)為法律實施的效力及監(jiān)管成本，如立法機關(guān)對法律實施情況檢查中所投入的人力物力，行業(yè)主管部門的監(jiān)督管理成本等；注冊會計師行業(yè)的另一部分成本，就是以注冊會計師為主導(dǎo)成立的會計師事務(wù)所，作為注冊會計師執(zhí)業(yè)的平臺，在市場經(jīng)濟中承接各項委托業(yè)務(wù)，收取審計服務(wù)費用，依法出具審計報告，其投入主要是設(shè)立機構(gòu)所花費的開辦費用，為樹立事務(wù)所品牌效應(yīng)所付出的制作商業(yè)計劃書費用，為拓展審計業(yè)務(wù)所負擔(dān)的公關(guān)費用等。正常情況下，行業(yè)監(jiān)管部門可以利用行業(yè)運行成果的電子化信息及社會調(diào)查機構(gòu)所披露的信息，通過一定的程序進行評估后，以此來檢驗法律法規(guī)的運行情況，監(jiān)督注冊會計師遵紀守法的全過程。但在誠信失去作用的情況下，這種簡便易行的方法難以奏效，為此行業(yè)主管部門就要額外地投入力量專門治理“破窗效應(yīng)”引起的亂象，目前的《注冊會計師法》在有的地方運行情況及有的注冊會計師執(zhí)業(yè)行為，就存在上述瑕疵。這種情況不僅在行業(yè)內(nèi)部引起非注冊會計師助理人員的詫異，而且在外部也引起社會公眾的驚愕，即注冊會計師的知識水平，無論在理論還是實踐方面，均為一般人及其他社團無法達到的條件。如注冊會計師在考試階段，規(guī)定的條件為五年之內(nèi)作為一個及格分數(shù)循環(huán)，實際中只有極少數(shù)人能在一年之內(nèi)通過及格考試，絕大多數(shù)要經(jīng)過二至五年的奮斗才能拿到此執(zhí)業(yè)資格證書；還有相當(dāng)部分人，甚至經(jīng)過終身努力也無收獲的情況。按理講，一個人要成為一名注冊會計師，奮斗程度就像翻越喜馬拉雅山峰一樣的付出，才能取得執(zhí)業(yè)資格證書。所以，注冊會計師應(yīng)當(dāng)像珍惜自己的生命一樣，珍惜注冊會計師的職業(yè)聲譽；尤其是注冊會計師進入會計師事務(wù)所作為股東或合伙人時，還要經(jīng)過行業(yè)主管部門評審組的面試程序，并在特定場合進行執(zhí)業(yè)誠信宣誓，與行業(yè)主管部門簽訂誠信執(zhí)業(yè)承諾書等。這些措施對于行業(yè)監(jiān)管部門來說，已經(jīng)是窮盡了所有手段，想盡了一切辦法，但對有些注冊會計師來說仍然不起作用，究其原因還是有些注冊會計師在利益與責(zé)任面前，眼睛只盯住利益的一面，而將責(zé)任拋于腦后，致使注冊會計師職業(yè)的聲譽受到損害，這種行為與時代的要求格格不入。因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變這種錯誤觀念，時時將注冊會計師的職業(yè)道德規(guī)范記在心中，兌現(xiàn)作為股東或合伙人宣誓時的誓言，為構(gòu)建誠信社會氛圍，依法出具真實可靠財務(wù)信息的審計報告。

綜上所述，注冊會計師無論何時何地及何種情況下，也無論被審計單位拿出多么豐厚的經(jīng)濟利益作為條件，均應(yīng)當(dāng)持之以恒地奉行法律之上，保持法律運行成本最佳結(jié)點；宗旨之上，保持社會交易成本最佳結(jié)點；責(zé)任之上，保持行業(yè)監(jiān)管成本最佳結(jié)點；契約之上，保持職業(yè)塑造成本的最佳結(jié)點。注冊會計師在為社會公眾提供服務(wù)的同時，應(yīng)當(dāng)注重維護注冊會計師的職業(yè)形象，盡到一個注冊會計師應(yīng)盡的職業(yè)及社會責(zé)任，堅決不出具虛假財務(wù)信息的審計報告，為樹立注冊會計師職業(yè)形象而增磚添瓦。

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[責(zé)任編輯 吳明宇]endprint