對施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則實施建議

◎ 文/生 輝

對施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則實施建議

◎ 文/生 輝

施工企業(yè)在執(zhí)行建造合同準則的過程中會遇到不少困難，會對施工企業(yè)的經(jīng)營造成了阻礙。本文通過介紹建造合同的相關概念，對建造合同準則進行了系列理解，為施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則提出了一些建議。

施工企業(yè)；建造合同準則；完工進度百分比法

一、對建造合同準則的理解

對建造合同準則的理解主要包括建造合同準則的宗旨和建造合同責權(quán)發(fā)生制的理解，對合同總收入、總成本的預估，確定完工進度方法的選用三個方面。

(一)建造合同準則宗旨及責權(quán)發(fā)生制要求

建造合同準則即《企業(yè)會計準則第15號—建造合同》（2006)，其目的是為了規(guī)范企業(yè)建造合同的確認、計量及相關信息披露，并且能夠規(guī)范在資產(chǎn)負債表日，企業(yè)將可以估計的部分按照完工百分比法對合同及其費用的確認。其宗旨主要體現(xiàn)在三個方面。首先，明確規(guī)定在資產(chǎn)負債表日將企業(yè)建造信息公示，是為了讓企業(yè)及時反映建造合同的實施成果信息，包括合同收入、合同費用等。其二，要求建造合同的結(jié)果能夠可靠估計，且其結(jié)果中應該包括可靠的依據(jù)，符合謹慎原則。其三，按照完工百分比法確認最終進度，其實際結(jié)果應該與合同實際情況一致，確認合同收入與合同費用。其四，建造合同應該符合配比原則。

責權(quán)發(fā)生制原則是一種會計處理基礎，將應收應付作為確認標準，計算本期收入及費用的方式。按照要求，權(quán)責發(fā)生制實際上是將收款付款權(quán)力與責任是否在本期發(fā)生作為本期收入及費用的確認標準，對施工企業(yè)來說，工程項目的完成不僅是工程建造完成，還需要完成質(zhì)量、數(shù)量及性能方面在合同設計上的要求，并且只有在建造工程的監(jiān)理及建設單位簽字確認之后才能達成責任及權(quán)力。

(二)合同總收入與總成本的預估

合同總收入總成本的預估包括初始收入及成本確定、總收入與總成本調(diào)整兩個方面。

首先，每期工程量計量支付報表的核心內(nèi)容都依據(jù)工程量清單統(tǒng)計上報，因此，施工企業(yè)合同初始收入及成本應該根據(jù)工程量清單進行?！督ㄔO工程工程量清單計價規(guī)范》（GB50500-2008)規(guī)定，建造工程工程量清單主要包括五個部分，分別是稅金項目、分部分項工程、措施項目、規(guī)費項目及其他項目，其中，其他項目還包括暫列金額、暫估價、總承包費以及計日工四個內(nèi)容。暫列金額是為了施工過程中不可控因素引起的其他采購，或者是施工過程中發(fā)生的變更及調(diào)整引起的索賠等費用；暫估價可能會在施工過程中出現(xiàn)變更；計日工不一定會發(fā)生。因此，在建造合同初始成本確定過程中，應該扣除暫列金額或者計日工兩方面內(nèi)容，減少人工對初始成本的影響。此外，《建設工程工程量清單計價規(guī)范》采用綜合單價，在費用計算中包含一定的風險費用，因此，在計算合同初始成本時，最好直接將剔除利潤后的直接費及間接費總和，避免風險費用造成的影響，也能符合配比原則。

其次是合同總收入及總成本的調(diào)整。工程過程中往往會出現(xiàn)合同變更及施工調(diào)整，因此，合同總收入及總成本的預估應該是動態(tài)的過程。在確認合同總收入時，只要按照規(guī)范程序進行支付報表，對于總成本，應該使用累計支付報表的收款項，在減去相應利潤后將成本與未完工的初始成本相加。

(三)確定完工進度方法的選用

完工進度方法的選用主要包括完工進度方法的比選以及完工法進度應用兩方面。

首先，完工進度確定方法主要包括三種，一是累計實際發(fā)生的合同成本占預計成本的比例；二是合同完工量占預計總量的比例；三是實際測定的完工進度。從建造合同準則上來看，建造合同準則的目的是為了反映不同期間中的工程項目成果，因此，利用實際測定完工進度確定完工進度的方法并不合理。另外，對于施工企業(yè)，要對實際發(fā)生的合同成本進行統(tǒng)計是十分困難的，第一，在資產(chǎn)負債表日，要對間接費用進行分攤很困難；第二，開支多少及如何將不定的開支列入合同成本也很困難；第三，施工企業(yè)的項目施工往往會伴隨較多的材料費拖欠，在無法取得發(fā)票的情況下要實現(xiàn)比例預估十分困難。相反，合同完工量與預計總量都可以從已經(jīng)簽字確認工程量支付報表中計算得出，不僅符合建造合同的“可靠計量”，也符合責權(quán)發(fā)生制及謹慎性原則，因此，在進行完工進度確認時，最好選擇合同完工量占預計總量比例。

第二，完工進度確認上，可以選擇“收入”法進行完工進度確認，主要包括當期合同收入的確認以及當期合同費用確認，在工程竣工時，終期合同費用的確認應該是全部實際發(fā)生的合同成本減去過去累計的已確認的費用的差。

二、對施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則的具體實施建議

(一)要重點掌握工程量清單計價

工程量清單計價的掌握主要包括工程量清單計價規(guī)范要求掌握、工程量計量支付報表款項內(nèi)容掌握、會計建賬三個方面。

首先，在工程量清單計價規(guī)范要求掌握上，由于工程量清單計價規(guī)范要求不論是在企業(yè)投招標還是結(jié)算中都會運用，是貫穿整個施工企業(yè)合同履行的規(guī)范性要求，也是施工企業(yè)在成本管理上以及財務管理中都必須遵循的基礎性規(guī)則。因此，在確認合同初始收入及成本時，施工企業(yè)應該按照施工合同各部分清單款項及總報價進行確認，要求財務工作者透徹地掌握規(guī)范中的各項細則，對每一部分的含義及內(nèi)容進行深入理解，重點理解綜合單價的構(gòu)成及成本費用之間的關系。

第二，要掌握工程量計量支付報表款項的內(nèi)容。由于合同總收入及成本預估基本需要在工程量計量支付報表中運作，因此，財務工作者應該掌握工程量計量支付報表的各項內(nèi)容，包括本期完成清單項目的各項細則等。

第三，會計建賬。在會計建賬的過程中，施工企業(yè)應當將工程項目或者清單項目作為會計建賬的基礎。當前，還有許多施工企業(yè)實行多個工程單位分別建賬的情況，在合同成本歸集時極易出現(xiàn)不清晰、不匹配的現(xiàn)象，因此，在會計建賬過程中，施工企業(yè)應該將工程項目或清單項目作為會計建賬的基礎，對建賬進行細化，實現(xiàn)合同成本與收入的匹配，盡可能充分地反映出建筑工程的經(jīng)營成果。

(二)建造合同準則的實施應該與工程項目成本管理相結(jié)合

這方面內(nèi)容主要針對本期直接費用與間接費用的歸集與登記，在本期直接費用中，配比原則要求，在同一會計期間中的各項收入必須體現(xiàn)與相對應成本及費用間的因果關系。也就是說，施工企業(yè)在進行直接費用歸集與登記時，必須將直接費用與本期合同收入相對應，要切實將施工已經(jīng)發(fā)生費用計入本期項目，以及尚未發(fā)生費用但應該計入費用中的項目進行確認。但是，在實際工作過程中，項目付款時間往往會比應當付款時間要早，也有很多項目在應該付清的時候卻出現(xiàn)欠收。對于這種情況，施工企業(yè)財務人員必須將項目成本管理與費用歸集登記結(jié)合起來，只有這樣，才能夠良好的執(zhí)行建造合同準則。

在本期間接費用的歸集與登記中，建造合同準則要求間接費用在合同成本中分攤，且在資產(chǎn)負債表日進行。實際上，間接費用的內(nèi)容十分復雜，單靠財務人員對這些項目進行分攤是十分困難的。因此，在實際工作中，間接費用的歸集與登記也需要工程項目成本管理作為依托。

(三)強化信息化建設

施工企業(yè)建設項目建設周期長、生產(chǎn)地點分散、工作內(nèi)容及費用類別多，在執(zhí)行建造合同準則尤其是將清單項目作為核算對象時，財務人員的工作任務很重，因此，施工企業(yè)應當不斷強化信息化建設，梳理業(yè)務流程，將會計賬目做細，這有這樣，才能真正切實反映建筑合同信息。目前，建設部及其他主管部門也在大力推進施工企業(yè)的工程項目信息化管理，在很多方面都做出了努力，例如安全信息管理、合同信息管理、工程質(zhì)量信息管理等，面對這樣的形勢，施工企業(yè)更應該抓住機遇，強化財務信息化建設，將財務信息化系統(tǒng)及時與其他系統(tǒng)銜接，把施工企業(yè)內(nèi)部信息系統(tǒng)建設成有機結(jié)合、高效運轉(zhuǎn)、回路閉合的完整體系，保障建造合同信息反映的真實性，完整性。

三、結(jié)語

施工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程特殊性極強，在執(zhí)行建造合同準則的過程中會遇到很多困難。因此，施工企業(yè)應當充分學習建造合同準則的相關知識，掌握建造合同準則宗旨以及權(quán)責發(fā)生制實質(zhì)，強化工程量清單計價方法的應用，提高建造合同準則執(zhí)行的規(guī)范性。

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[3]杜偉麗.建造合同準則在施工企業(yè)執(zhí)行中存在的問題[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息,2012(09):33-34.

[4]李景鳳.探討施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則有關問題以及解決措施[J].財經(jīng)界(學術(shù)版),2014(24):49+51.

（作者單位：青建集團股份公司）