夏元新,許延明
(佳木斯大學經濟管理學院,黑龍江佳木斯 154007)
謹慎性原則是一種會計理念,也常被理解為穩(wěn)健性。在市場經濟條件下,企業(yè)隨時都要面對有風險的環(huán)境,增添其經營活動的不確定性,為了應對紛繁復雜外部環(huán)境的變化,盡可能地縮小或降低風險損失,謹慎性原則給予了最好的詮釋。謹慎性原則要求企業(yè)在確認、計量和報告的交易事項工作上,應當保持足夠的謹慎,對資產或收益等不要過分地高估,負債或費用等也不要低估,應充分估計到未來可能發(fā)生的風險損失。通過對會計核算上的謹慎與穩(wěn)健,提高風險的警覺意識,從容不迫地應對不確定的風險,有利于保證企業(yè)利益的最大化。
在實際工作中,謹慎性原則也可能是一把“雙刃劍”,一方面,過度地謹慎可以規(guī)避資產的虛增或泡沫利潤的夸大,對債權人和投資者的利益起到保護作用,另一方面,企業(yè)過分地解讀謹慎性,即為濫用謹慎,有時通過任意設置各種秘密準備來操控利潤,扭曲企業(yè)真實的財務狀況,產生重大的會計差錯,損害會計信息質量,誤導信息使用者。
目前,謹慎性原則作為現(xiàn)代財務會計的理念已被世界廣泛采用。在財政部出臺頒布的《企業(yè)會計準則——基本準則》中對會計核算提出要遵循謹慎性原則,尤其是對可能發(fā)生的損失與費用要求謹慎合理地估算。在企業(yè)會計制度上對謹慎性原則的應用也做出明確的指導,即遵循謹慎性,不得高估資產與收益,低估負債與費用,更不得隨意計提秘密準備。
從資產方面來看,企業(yè)應當認清現(xiàn)有的資產,充分合理地估算出預計可能出現(xiàn)的損失與費用,不盲目地虛增資產的價值。具體體現(xiàn)在以下幾個方面。
1.資產減值準備的計提
謹慎原則要求各類資產均應計提減值或跌價或壞賬準備。對于應收款項,要求計提壞賬準備;對于存貨,要求計提存貨跌價準備,對于固定資產、無形資產、長期股權投資等其他長期資產,要求計提減值準備?!镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定,企業(yè)應定期或不定期地對各項資產開展全面清查,有些資產的檢查時間至少于每年年末,應本著謹慎性原則,科學、合理地估計各項資產存在的風險及可能發(fā)生的損失,為了將這部分預計發(fā)生的損失降低到極限之內,因此,計提資產減值準備。其宗旨在于盡可能地減少各資產價值的損耗,通過減值準備的計提,將損失以費用的形式轉換出來,使得企業(yè)的財務狀況和經營成果上的信息更加真實、可靠、完整,也保障投資人的長遠利益。
2.允許固定資產加速計提折舊
對固定資產在折舊的計提上,允許采用加速折舊的方法,這是由于固定資產作為長期資產,使用壽命較長,隨著科技的進步,往往會促使其自然壽命短于其經濟使用壽命。尤其是那些長期處在高損耗、高腐蝕環(huán)境中的固定資產,其實際可使用的壽命更是大打折扣,因此,為了盡可能地收回投資固定資產所產生的回報,減少企業(yè)因提前報廢或過早地被動淘汰所帶來折舊額的損失,加速計提折舊,有利于將這部分折舊額價值提前轉移到企業(yè)的生產成本或費用中去,從而盡快地獲得補償。
3.對各類資產選擇的會計政策和做出的會計估計進行定期檢查
在會計核算中有些經濟業(yè)務事項本身存在著不確性,要憑借經驗定期檢查作出合理估計,例如,固定資產的折舊年限和預計凈殘值,需要以固定資產的性能、所處環(huán)境、技術發(fā)展等進行估計;在會計準則中的會計政策是有一定范圍的。
在謹慎性原則的指導下,企業(yè)收益不得高估,負債與費用也不要低估,主要表現(xiàn)在以下兩方面。
一是收入的確認與計量。在會計準則第14號收入中對收入的確定予以明確地規(guī)定,企業(yè)在銷售商品時必須同時滿足五個條件下方可確認為銷售收入:第一,該商品的風險與報酬已轉移給買方。第二,銷售方已沒有該商品的管理權或有效的控制權。第三,實現(xiàn)收入的金額能夠可靠計量。第四,與銷售有關的相關利益很可能流入進來。第五,為取得收入而發(fā)生的成本費用能夠可靠地計量。該收入的確認標準也為提供勞務收入的判斷起到借鑒作用,而對建造合同的收入也做出類似更加謹慎保守的條件規(guī)定,其意義在于企業(yè)面對復雜的市場環(huán)境和風險等不確定因素時,對收入的確認要謹慎地考量,不盲目地樂觀,防范風險。
二是借款費用的確認與計量。在準則第17號中有著明確地規(guī)定,借款費用發(fā)生時符合資本化條件的應予以資本化,計入相關資產的成本中,不滿足資本化條件的,應當給予費用化計入當期損益中。對于因專門借款和一般借款所產生的利息、折溢價的攤銷等問題,也要充分地考慮謹慎性,尤其對資本化期間的發(fā)生非正常性的中斷,如果該期限連續(xù)超過三個月的,應當停止其資本化,應作為費用計入當期損益中。這些規(guī)定都充分體現(xiàn)了企業(yè)在處理借款費用時,本著謹慎性的原則,不高估資產的同時也不低估了費用。
與收入的確認正好相反,負債與費用不要過分地低估,盲目地樂觀。忽視可能潛在的風險與債務,有悖于謹慎性原則。
一是應付職工薪酬的確認與計量,在準則的第9號規(guī)定中對因提前與職工解除勞動關系給予的補償而產生的預計負債,同時也要作為費用計入當期損益中。
二是對或有事項產生債務的確認與計量,準則中第13號或有事項中規(guī)定,滿足預計負債的確認條件的或有事項應確認為預計負債;企業(yè)因重組而承擔的重組義務的,如果滿足一定條件的,也應將其作為預計負債加以確認;待執(zhí)行合同變成虧損合同的,如因虧損合同產生的或有負債,滿足預計負債的確認條件的,也應當予以確認。站在企業(yè)的經營角度來看,不確定的因素時常發(fā)生,對待預計負債要充分估算,謹慎確認。
首先,謹慎性原則執(zhí)行的標準或范圍缺乏透明性。在我國現(xiàn)有的會計準則體系中,并沒有明確具體的應用標準,增添了會計核算工作的難度,也為謹慎性原則的濫用埋下了隱患。
其次,不完善的市場機制也限制了謹慎性的應用。當前市場經濟的飛速發(fā)展,成就顯著,但仍存在著不確定的風險因素,信息的不對稱,難以找到真正的公允價值。例如,對交易性金融資產采用公允價值進行后續(xù)計量,存貨的可變現(xiàn)凈值等,市場信息披露,價值與價格的分離都會導致謹慎性難以得到真正的落實。
最后,會計人員的職業(yè)素質良莠不齊也制約了謹慎性的合理應用。在會計核算中,經常用會計估計的方法來判斷未來事項的確認與計量,這是會計核算中的一部分,也是對會計從業(yè)人員專業(yè)技能,職業(yè)判斷能力的考核,例如對或有事項的判定、待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同等,均體現(xiàn)出會計人員的高超的職業(yè)技能?,F(xiàn)如今,參差不齊的職業(yè)素質難以適應復雜多變的會計事項的核算,另外缺乏良好的職業(yè)道德和法制觀念等也加劇了謹慎性原則的濫用現(xiàn)象的滋生。
謹慎性原則在運用中,要注意與其它原則相互配合與銜接,以信息的真實可靠性為前提,開展謹慎的會計活動。在經濟環(huán)境不確定的背景下,合理運用謹慎性原則,既要保障資本的安全,也要充分地反映財務狀況和經營成果。
首先,不斷完善會計準則體系,增加謹慎性原則執(zhí)行標準或范圍的透明性。當前實施的《企業(yè)會計準則》是財政部2006年出臺頒布的,雖然在許多方面都盡情地展現(xiàn)著謹慎性原則的應用,但隨著經濟的發(fā)展,市場環(huán)境迅猛地變換,現(xiàn)行準則條款的弊端與漏洞逐漸地顯現(xiàn)出來,尤其是上市公司對謹慎性應用的需求再加大,促使會計準則體系也要與時俱進、不斷完善與建設,適當?shù)貙χ斏餍缘膽米龊们疤崤c準備的條件約束,有效地防止會計人員在謹慎性使用過程中的主觀性和隨意性的產生。另外,也要增加謹慎性使用范圍的透明度,有利于提升會計信息質量的可靠性,對暗箱操作,粉飾業(yè)績,調節(jié)利潤等不良行為能夠起到防范警示的作用。
其次,加強會計從業(yè)人員的培養(yǎng),提升其職業(yè)技能。在實際工作中,如何把握好謹慎性原則應用的尺度,是對會計從業(yè)人員的職業(yè)技能的考驗,也是提高職業(yè)判斷能力的標準。因此,加強會計人員的管理,豐富其專業(yè)知識,提高其職業(yè)道德水準,誠信為本,操守為重,堅持準則,客觀公正地把握好謹慎性原則。
再次,加強市場管理,完善制約機制。自2006年的《企業(yè)會計準則》的實施以來,整體運行比較平穩(wěn),但任何準則下的各項條款都有其不完善性,也為個別企業(yè)的粉飾利潤提供了可乘之機。
文獻參考:
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[4]胡雁平.論謹慎性原則在會計實務中的應用[J].山西財經大學學報,2014(S1).