張騰方

摘 要：隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的市場(chǎng)化程度不斷提高，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中有時(shí)會(huì)面臨一些具有較大不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，這些不確定性事項(xiàng)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果可能會(huì)產(chǎn)生較大的影響。現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)逐漸分離，職業(yè)經(jīng)理人與所有者站的角度不同，各自的財(cái)務(wù)目標(biāo)不完全相同，或有事項(xiàng)的不確定且披露無(wú)過(guò)高的強(qiáng)制性要求，因此很容易被管理當(dāng)局操縱。因此，或有事項(xiàng)在審計(jì)過(guò)程中的重要性值得注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)真關(guān)注與對(duì)待。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；或有事項(xiàng)；審計(jì)

或有事項(xiàng)具有不確定性，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有客觀性、普遍性與偶然性，對(duì)不確定的或有事項(xiàng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮從以下角度簡(jiǎn)要分析：

一、從現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的角度分析

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給予了會(huì)計(jì)人員較大的專業(yè)判斷空間，對(duì)于或有事項(xiàng)的披露來(lái)說(shuō)，主觀因素較大。這給審計(jì)增加了難度。用主觀評(píng)價(jià)主觀，很難有定論，這種過(guò)程必然增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。隨著我國(guó)的會(huì)計(jì)制度不斷向國(guó)際通用會(huì)計(jì)制度并軌，或有事項(xiàng)的研究正在起步，并未完善，這也增加了虛假處理賬務(wù)的機(jī)會(huì)。即便是已經(jīng)披露的也存在重形式、輕實(shí)質(zhì)的問(wèn)題，這更是給注冊(cè)會(huì)計(jì)師增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及難度。

二、從被審計(jì)單位角度分析

1.被審單位的主觀動(dòng)機(jī)給公司財(cái)務(wù)帶來(lái)了舞弊的可能。對(duì)或有事項(xiàng)的隱瞞及其他種種原因，導(dǎo)致了類似于美國(guó)的安然案以及我國(guó)的達(dá)爾曼珠寶、銀廣廈等審計(jì)案爆出。而蓄意或串通舞弊一般更加隱蔽且手段多樣化，這種舞弊一般有虛假而充分的賬面記錄與原始憑證，甚至有大量影子公司與殼資源，真真假假，虛虛實(shí)實(shí)，審計(jì)中難以真正發(fā)現(xiàn)。

2.會(huì)計(jì)人員專業(yè)水平參差不齊，實(shí)務(wù)中，或因?qū)I(yè)知識(shí)欠缺或主動(dòng)粉飾報(bào)表，很多公司僅披露有利的“資產(chǎn)”不披露“負(fù)債”。如或有事項(xiàng)中的未決訴訟或仲裁，有些企業(yè)基本確定會(huì)發(fā)生大額損失，甚至這筆錢會(huì)對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生重大影響，多數(shù)公司會(huì)主動(dòng)隱瞞。

3.或有事項(xiàng)普遍未確認(rèn)和披露?；蛴惺马?xiàng)與會(huì)計(jì)估計(jì)有賴于管理層的主觀判斷，易被操縱，進(jìn)行盈余管理，達(dá)到降低利潤(rùn)水平、規(guī)避稅收，提高自身經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等目的。很多公司從“主觀”出發(fā)，不進(jìn)行披露與計(jì)量。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)假設(shè)經(jīng)濟(jì)人都是理性的，在理性的狀況下必然是自私的，外部審計(jì)判斷管理層主動(dòng)舞弊面臨的挑戰(zhàn)巨大。

三、從注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的角度分析

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中未保證足夠的職業(yè)謹(jǐn)慎性，經(jīng)驗(yàn)豐富與經(jīng)驗(yàn)欠豐富的注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷能力存在較大差距。隨著審計(jì)方與被審計(jì)方依賴程度提高，獨(dú)立性也日漸受到質(zhì)疑。一些研究表明，部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師并未在審計(jì)報(bào)告中對(duì)或有事項(xiàng)作出相應(yīng)回應(yīng)，為被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)“保駕護(hù)航”。

對(duì)或有事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)主要從以下考慮：

1.強(qiáng)化對(duì)或有事項(xiàng)的不確定性以及可能帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)知，高度保持職業(yè)謹(jǐn)慎性，提高專業(yè)技能，加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，加深對(duì)因或有事項(xiàng)導(dǎo)致的審計(jì)失敗案例的探討和研究。審計(jì)過(guò)程中以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)謹(jǐn)慎評(píng)估被審單位在或有事項(xiàng)披露方面可能存在重大問(wèn)題的可能性，制定行之有效且符合實(shí)際情況的審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)策略及實(shí)施方案，充分預(yù)計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可控程度，并力圖使之完整的控制在可控程度之內(nèi)，最終使審計(jì)工作以高效率、低風(fēng)險(xiǎn)的方式在約定日期內(nèi)完成。

2.保證審計(jì)時(shí)間充足并注意審計(jì)時(shí)機(jī)

具有審計(jì)上市公司資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的總量中仍僅占少數(shù)，一家事務(wù)所會(huì)承接多家上市公司的審計(jì)業(yè)務(wù)。上市公司年審季相對(duì)集中在每年年初到4月，而上市公司一般有多家子公司、分公司，任何一個(gè)環(huán)節(jié)的疏漏都可能導(dǎo)致審計(jì)失敗。為保證審計(jì)有充足時(shí)間對(duì)上市公司全面了解，可以進(jìn)行預(yù)審，在相對(duì)寬松的時(shí)間內(nèi)完成對(duì)被審單位的充分了解及部分重要審計(jì)證據(jù)的收集，以便年審季有充足的時(shí)間考慮各種事項(xiàng)。

3.詳細(xì)了解企業(yè)的關(guān)聯(lián)方關(guān)系、企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、行業(yè)特征、企業(yè)所在地地方法規(guī)等相關(guān)信息

對(duì)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)需要透徹了解被審計(jì)單位，不能僅憑被審單位的一面之詞作為審計(jì)依據(jù)，不能假設(shè)被審單位是不誠(chéng)信的，更不能假設(shè)被審單位是誠(chéng)信的。審計(jì)過(guò)程中要加強(qiáng)與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通，找出隱藏的關(guān)聯(lián)方。熟知企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)并以此評(píng)估管理層調(diào)整或有事項(xiàng)、主動(dòng)舞弊的可能性。因盈利水平及生產(chǎn)能力幾乎達(dá)到全行業(yè)壟斷的水平，東方電子財(cái)務(wù)造假案的浮出水面，通過(guò)全行業(yè)水平鎖定審計(jì)目標(biāo)功不可沒(méi)。法律法規(guī)的不斷變化對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和發(fā)展有著重要的影響，除了法律法規(guī)之外，審計(jì)過(guò)程中還需要充分考慮地方規(guī)章制度對(duì)企業(yè)納稅及其他方面的影響，尤其是在上市公司“殼資源”緊缺的今天，出于政績(jī)需要，部分地方政府會(huì)對(duì)本地公司進(jìn)行保護(hù)并對(duì)其一些不正當(dāng)行為開“綠燈”。因此審計(jì)過(guò)程中也需要對(duì)企業(yè)所在地的地方情況做充分了解。

4.與客戶建立融洽協(xié)調(diào)的工作關(guān)系，積極獲取內(nèi)外部證據(jù)，加強(qiáng)對(duì)相關(guān)法律的學(xué)習(xí)

審計(jì)實(shí)施前，要對(duì)被審單位尤其是被審單位的內(nèi)部控制全面了解，審計(jì)中與客戶建立融洽協(xié)調(diào)的工作關(guān)系。審計(jì)過(guò)程中選用高質(zhì)量的樣本，獲取高質(zhì)量的審計(jì)證據(jù)，審閱截至審計(jì)工作完成日之前歷次董事會(huì)紀(jì)要和股東大會(huì)會(huì)議記錄，向與被審計(jì)單位有業(yè)務(wù)往來(lái)的銀行進(jìn)行函證，檢查與稅務(wù)征管機(jī)構(gòu)之間的往來(lái)函件，向被審計(jì)單位法律顧問(wèn)和律師進(jìn)行函證，分析被審計(jì)單位財(cái)務(wù)年度內(nèi)的法律方面的費(fèi)用，以確定公司是否存在未決訴訟或未決仲裁、等或有事項(xiàng)。在我國(guó)法律體系不斷完善的今天，未決訴訟或未決仲裁等法律問(wèn)題對(duì)或有事項(xiàng)的影響及公司發(fā)展的影響不容忽視，審計(jì)人員也要不斷提高自己的法律素養(yǎng)，尤其是對(duì)民商法和經(jīng)濟(jì)法類法律的了解，對(duì)法律充分認(rèn)知才會(huì)對(duì)或有事項(xiàng)了解更加深刻。