淺析表外信息披露重要性及局限性

陳曉樂(lè)

(蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，甘肅 蘭州 730000)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的是為了向外部的利益相關(guān)者提供有利于他們進(jìn)行決策的信息。而財(cái)務(wù)報(bào)告正是承擔(dān)這一信息的載體。它是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的最終成果，是溝通外部利益相關(guān)者與企業(yè)管理層之間的橋梁和紐帶。

一、財(cái)務(wù)報(bào)告體系的構(gòu)成

在財(cái)務(wù)報(bào)告體系中，財(cái)務(wù)報(bào)表處于財(cái)務(wù)報(bào)告的中心地位，報(bào)表附注及其他財(cái)務(wù)報(bào)告起支持和補(bǔ)充作用。某些有用的信息最好通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表提供，但是某些信息要由或只能由附注、其他財(cái)務(wù)報(bào)告提供。如重要的會(huì)計(jì)政策、重要的估計(jì)和判斷等[1]。

根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的項(xiàng)目是否符合可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性這四個(gè)特征。又可分為表內(nèi)和表外。符合這四個(gè)特征的即可分為表內(nèi)進(jìn)行確認(rèn)，不符合的要在表外進(jìn)行披露。

(一)可定義性——該項(xiàng)目必須符合某個(gè)會(huì)計(jì)要素的定義

比如：與自創(chuàng)商譽(yù)相關(guān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益具有高度的不確定性以及商譽(yù)的成本不能可靠地計(jì)量。因此，《商譽(yù)不符合無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—無(wú)形資產(chǎn)》(2006)的第十一條中規(guī)定“企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等，不應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)?！?/p>

(二)可計(jì)量性——應(yīng)予確認(rèn)的項(xiàng)目應(yīng)具有相關(guān)并充分可靠的可計(jì)量屬性

即可以用數(shù)量去描述規(guī)模，具備可操作性。比如外購(gòu)商譽(yù)是由于企業(yè)間并購(gòu)行為而產(chǎn)生的，IASC第22號(hào)《企業(yè)并購(gòu)》明確提出:“交易發(fā)生時(shí)，企業(yè)的購(gòu)買(mǎi)成本超過(guò)企業(yè)從相關(guān)方取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中的股權(quán)份額的部分，應(yīng)作為商譽(yù)并確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)?！盵2]而自創(chuàng)商譽(yù)的形成具有很大的不確定性，一項(xiàng)費(fèi)用的支出究竟哪部分是可以形成自創(chuàng)商譽(yù)，而哪部分又能確認(rèn)為費(fèi)用，我們很難區(qū)分并且也沒(méi)有辦法計(jì)量。因此自創(chuàng)商譽(yù)不應(yīng)確認(rèn)入賬。

(三)相關(guān)性——應(yīng)與會(huì)計(jì)信息使用者的決策息息相關(guān)

(四)可靠性——信息應(yīng)真實(shí)可靠、不偏不倚

而報(bào)表之外的披露也就是表外披露可以不完全符合這些特征。表外披露是指在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)不能反映出來(lái)的，但是又必須進(jìn)行說(shuō)明以確保能夠幫助會(huì)計(jì)信息利益相關(guān)者準(zhǔn)確理解財(cái)務(wù)信息。比如：最近企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況、最近發(fā)生的重大事項(xiàng)以及采用的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略等。凡是對(duì)會(huì)計(jì)信息利益相關(guān)者進(jìn)行決策有用的信息但是卻無(wú)法在表內(nèi)進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，都應(yīng)該在表外進(jìn)行披露。表外披露由財(cái)務(wù)報(bào)表附注和其他財(cái)務(wù)報(bào)告兩部分組成。

二、表外信息披露在財(cái)務(wù)分析中的重要性

(一)在償債能力分析中的重要性

在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中進(jìn)行披露的，與償債能力有關(guān)的主要就是或有負(fù)債?；蛴惺马?xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定以下四方面內(nèi)容必須在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中進(jìn)行披露：“已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債、未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債、為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債、其他或有負(fù)債”[3]。

由于存在或有負(fù)債，資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)的負(fù)債并不能完全反映出企業(yè)的負(fù)債總額，因此，利益相關(guān)者在對(duì)該企業(yè)的償債能力進(jìn)行分析時(shí)，必須要將財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露的或有負(fù)債考慮進(jìn)去。比如在分析短期償債能力時(shí)，流動(dòng)比率=流動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債，速動(dòng)比率=速動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債。如果存在或有負(fù)債，那么分母數(shù)值增加，企業(yè)真實(shí)的短期償債能力下降，這樣就可以發(fā)現(xiàn)該企業(yè)有夸大短期償債能力的情形。

(二)在營(yíng)運(yùn)能力分析中的重要性

比如，存貨有多種計(jì)價(jià)方法，不同的計(jì)價(jià)方法會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、盈虧情況產(chǎn)生不同的影響。上市公司如果采用不適當(dāng)?shù)挠?jì)價(jià)方法或任意分?jǐn)偞尕洺杀?，那么就可能降低該企業(yè)的銷(xiāo)售成本，從而增加營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。

利益相關(guān)者在分析應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率時(shí)，要注意附注中披露的應(yīng)收賬款的金額、賬期以及該企業(yè)信譽(yù)等各方面資料從而正確評(píng)估企業(yè)的壞賬風(fēng)險(xiǎn)的高低。金額很大的應(yīng)收賬款以及賬齡很長(zhǎng)的應(yīng)收賬款都可能會(huì)使企業(yè)面臨很大的壞賬風(fēng)險(xiǎn)，這些壞賬風(fēng)險(xiǎn)從輕來(lái)講會(huì)影響公司的正常運(yùn)作，重則導(dǎo)致對(duì)上市公司*ST，甚至摘牌。

(三)在盈利能力分析中的重要性

在附注中披露的影響企業(yè)利潤(rùn)的因素中，關(guān)聯(lián)方交易是上市公司經(jīng)常使用的手段。上市公司通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易提高企業(yè)利潤(rùn)，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，達(dá)到上市的目的。如母公司將資產(chǎn)以明顯不合理的低價(jià)賣(mài)給子公司，子公司回頭在把這些資產(chǎn)按市價(jià)或高價(jià)賣(mài)出，這樣就會(huì)賺取高額收入，制造出虛增利潤(rùn)的假象，廣大投資者因此受到蒙蔽。

總而言之，在財(cái)務(wù)分析中，如果僅靠會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量那么得出的結(jié)論過(guò)于片面，有時(shí)甚至是錯(cuò)誤的。因此會(huì)計(jì)信息利益相關(guān)者要重視財(cái)務(wù)報(bào)表附注在財(cái)務(wù)分析中的作用，進(jìn)而做出正確的合理的決策。

三、表外信息披露的局限性

(一)表外披露過(guò)載的定義

表外披露過(guò)載是指隨著經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的逐漸復(fù)雜化表外披露的信息越來(lái)越多，許多與財(cái)務(wù)不相關(guān)的信息也羅列其中，而這些信息對(duì)于會(huì)計(jì)信息利益相關(guān)者來(lái)說(shuō)都是沒(méi)用的，這樣就導(dǎo)致信息披露表現(xiàn)出機(jī)械增長(zhǎng)，大量重復(fù)、復(fù)雜甚至有不真實(shí)數(shù)據(jù)的存在，而對(duì)于信息披露的重點(diǎn)更是讓人難以理解，這樣就對(duì)信息使用者篩選有用信息的能力進(jìn)行了考驗(yàn)，增加了篩選成本[4]。

(二)表外信息披露的表現(xiàn)及后果

1.披露的信息過(guò)于重視披露的數(shù)量而不是質(zhì)量，這樣就導(dǎo)致了在財(cái)務(wù)報(bào)告中會(huì)計(jì)報(bào)表所占的比例逐漸降低，威脅到了會(huì)計(jì)報(bào)表的中心地位。另一方面表外信息的一個(gè)重要作用就是為了幫助投資者更好的理解財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容，如果附注本身就難以理解，對(duì)于信息使用者來(lái)說(shuō)更是增加了理解難度，因此降低了信息披露的可理解性。

2.表外信息披露到現(xiàn)在為止尚無(wú)統(tǒng)一的規(guī)范，披露的內(nèi)容、方法以及形式等也沒(méi)有明確具體的規(guī)定。因此，就為企業(yè)提供了一個(gè)有利空間來(lái)規(guī)避報(bào)表確認(rèn)，在信息披露時(shí)使企業(yè)管理當(dāng)局可以“大顯身手”。他們故意將對(duì)企業(yè)的一些不利的會(huì)計(jì)信息列入附注中，并僅僅用文字性描述而并不進(jìn)行量化，或披露也似蜻蜓點(diǎn)水,一筆帶過(guò)。相反對(duì)于有些不重要的表外信息或者對(duì)公司自身有利的財(cái)務(wù)信息,不管相關(guān)與否,就進(jìn)行大披特披。從而就導(dǎo)致了只需要少量披露的或不需要披露的信息，滿(mǎn)滿(mǎn)的充斥在表外披露的數(shù)量中，信息充分過(guò)量，這種行為無(wú)疑會(huì)降低披露的相關(guān)性與有用性[5]。

[1]葛家澍，杜興強(qiáng).《會(huì)計(jì)理論》[M].復(fù)旦大學(xué)出版社2005年版.

[2]燕星池.上市公司自創(chuàng)商譽(yù)信息披露研究[D].西南財(cái)經(jīng)大學(xué).1983.

[3]佟志超.《淺析財(cái)務(wù)報(bào)表附注在財(cái)務(wù)分析中的重要性》[J].《經(jīng)營(yíng)管理者》2013年第32期.

[4]李培根，許琳.《淺談表外披露與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的邊界問(wèn)題》[J].《蘭州商學(xué)院》2010.12.13期.

[5]謝銳彬.《表外信息披露過(guò)載問(wèn)題研究》[D].蘭州商學(xué)院.2012.