馬忠英

行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)引入會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用研究

馬忠英

本文針對(duì)在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，首先分析了目前我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)中在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性及其可行性，進(jìn)而系統(tǒng)地闡述了在事業(yè)單位會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體實(shí)施策略，可以為事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算改革提供相應(yīng)的參考。

事業(yè)單位；會(huì)計(jì)改革；權(quán)責(zé)發(fā)生制；收付實(shí)現(xiàn)制

一、引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性分析

在當(dāng)前我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)確認(rèn)中普遍采用的收付實(shí)現(xiàn)制，主要是通過現(xiàn)金的流入以及流出作為會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，收支費(fèi)用都是不需要配比可以獨(dú)立存在的，收付實(shí)現(xiàn)制由于以現(xiàn)金制為基準(zhǔn)，因而都是體現(xiàn)的當(dāng)期收支費(fèi)用，會(huì)計(jì)主體均是現(xiàn)金提現(xiàn)，不存在債權(quán)債務(wù)問題。但是收付實(shí)現(xiàn)制隨著經(jīng)濟(jì)以及財(cái)政體制改革，出現(xiàn)了較多的問題。在資產(chǎn)方面，無法準(zhǔn)確的進(jìn)行資產(chǎn)的核算反映；在負(fù)債方面，無法準(zhǔn)確的記錄反映隱性負(fù)債；在會(huì)計(jì)信息方面，不利于事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露與接受外部監(jiān)督，而且難以滿足對(duì)事業(yè)單位績(jī)效考評(píng)的需要。

權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)于收入以及費(fèi)用的確認(rèn)則都是基于實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)作為計(jì)量依據(jù)，也就是說對(duì)于事業(yè)單位的所有款項(xiàng)業(yè)務(wù)不管是否收付現(xiàn)金，只要發(fā)生了費(fèi)用收支都作為當(dāng)期的收入或支出費(fèi)用處理。權(quán)責(zé)發(fā)生制也就是基于應(yīng)計(jì)制，與收付實(shí)現(xiàn)制相比較，權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅可以準(zhǔn)確的反映事業(yè)單位不同會(huì)計(jì)期間的收入以及支出費(fèi)用，而且還可以實(shí)現(xiàn)兩者合理配比，并能夠準(zhǔn)確的計(jì)量事業(yè)單位的財(cái)務(wù)實(shí)際收支狀況；更重要的是，對(duì)于事業(yè)單位采用權(quán)責(zé)發(fā)生制可以準(zhǔn)確的掌握資金運(yùn)作的全過程，確保能夠及時(shí)的掌握事業(yè)單位的資產(chǎn)、負(fù)債以及變動(dòng)情況，具有非常明顯的優(yōu)勢(shì)，也是事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的主要趨勢(shì)。

二、在事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的可行性分析

1.一系列財(cái)政制度改革為權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入提供了良好的條件。當(dāng)前我國(guó)深入推進(jìn)公共財(cái)政體制改革，事業(yè)單位的部門預(yù)算管理制度、國(guó)庫(kù)集中支付制度、政府采購(gòu)制度等相關(guān)的財(cái)政制度的實(shí)施，促使了事業(yè)單位預(yù)算編制執(zhí)行更加細(xì)化、準(zhǔn)確、規(guī)范與公開透明，事業(yè)單位的資金使用準(zhǔn)確性與規(guī)范性進(jìn)一步提高，資金擠占、挪用以及截留等問題得到了有效遏制，財(cái)務(wù)信息化水平不斷提高，為權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入提供了良好基礎(chǔ)條件。

2.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革的趨勢(shì)。在國(guó)家2012年頒布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明確提出，“事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制”，但同時(shí)也緊接著指出“部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算”，同時(shí)還增加了“虛提”固定資產(chǎn)折舊以及無形資產(chǎn)攤銷等相關(guān)會(huì)計(jì)處理方法，這都表明了國(guó)家財(cái)政部門在會(huì)計(jì)制度中正逐步嘗試引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。

3.權(quán)責(zé)發(fā)生制試點(diǎn)改革較為成功。在國(guó)外，早在上世紀(jì)已經(jīng)在經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織國(guó)家采取了權(quán)責(zé)發(fā)生制，效果較好。在我國(guó)，也在海南等地試點(diǎn)了事業(yè)單位權(quán)責(zé)發(fā)生制，試點(diǎn)成效非常明顯，事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債反應(yīng)更加完整，財(cái)務(wù)狀況也更加趨于真實(shí)，更加有助于細(xì)化預(yù)算編制，表明事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制可行性較好。

三、事業(yè)單位權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體實(shí)施內(nèi)容

1.調(diào)整事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目。在事業(yè)單位會(huì)計(jì)確認(rèn)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，首要工作就是對(duì)日常會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)核算科目進(jìn)行調(diào)整完善。

在資產(chǎn)類的會(huì)計(jì)科目設(shè)置上，“暫付款”科目一般由“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”進(jìn)行替代，同時(shí)引入核銷制度處理呆賬壞賬，增加“累計(jì)折舊”科目對(duì)固定資產(chǎn)累計(jì)折舊進(jìn)行計(jì)提，設(shè)置“無形資產(chǎn)”、“累計(jì)攤銷”反映事業(yè)單位的資產(chǎn)信息；在負(fù)債類的科目設(shè)置上，增加“應(yīng)交稅費(fèi)”確認(rèn)產(chǎn)生的繳納稅費(fèi)，同時(shí)將“暫存款”細(xì)分為“應(yīng)付賬款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”、“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”、“應(yīng)付職工薪酬”等相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目，更為具體的反映事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目；對(duì)于凈資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目設(shè)置，則增加了“資產(chǎn)基金科目”，同時(shí)具體設(shè)置了“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“存貨”、“預(yù)付款”項(xiàng)等相應(yīng)的明細(xì)科目，增加了“待償債凈資產(chǎn)”用于核算凈資產(chǎn)的調(diào)減，增加“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”核算事業(yè)單位的滾存撥款資金，并設(shè)置“財(cái)政撥款結(jié)余”對(duì)事業(yè)單位的財(cái)政撥款資金支出結(jié)余進(jìn)行核算；在收入支出類的科目設(shè)置上，則設(shè)置“財(cái)政撥款收入”，合并設(shè)置“經(jīng)費(fèi)支出”科目，其他內(nèi)容變化不大。

2.調(diào)整相應(yīng)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算。將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中，還需要對(duì)相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行調(diào)整，按照會(huì)計(jì)要素的劃分，會(huì)計(jì)核算操作的調(diào)整主要有以下內(nèi)容：對(duì)于事業(yè)單位的資產(chǎn)類要素，需要將事業(yè)單位的資產(chǎn)劃分為金融、非金融以及其他資產(chǎn)，金融資產(chǎn)直接以權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，而非金融資產(chǎn)的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)則需要采用折舊、攤銷等進(jìn)行資本化的處理，采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算；對(duì)于負(fù)債類的會(huì)計(jì)核算要素，針對(duì)事業(yè)單位的各種直接顯性或者是隱形負(fù)債，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，具體分為應(yīng)付賬款、長(zhǎng)期應(yīng)付賬款、應(yīng)交稅費(fèi)以及其他應(yīng)付賬款進(jìn)行核算；對(duì)于收入類要素，財(cái)政補(bǔ)助收入以用款計(jì)劃批復(fù)作為確認(rèn)依據(jù)，各種經(jīng)營(yíng)收入則以收付實(shí)現(xiàn)原則作為確認(rèn)依據(jù)；對(duì)于支出類要素，則應(yīng)該嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)，無論現(xiàn)金的流出與否，均需要確認(rèn)，但同時(shí)要區(qū)分好經(jīng)營(yíng)性與資本性的支出。

3.完善引入權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的配套措施。在事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制改革，必須提前謀劃好相應(yīng)的配套改革制度措施。首先，應(yīng)該根據(jù)事業(yè)單位的社會(huì)功能的不同分類實(shí)施，對(duì)于完全行政類事業(yè)單位一般采取收付實(shí)現(xiàn)與權(quán)責(zé)發(fā)生制相結(jié)合，以收付實(shí)現(xiàn)為主；對(duì)于公益服務(wù)事業(yè)單位，同樣綜合采用收付實(shí)現(xiàn)與權(quán)責(zé)發(fā)生制，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，對(duì)于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)類事業(yè)單位，則完全引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。其次，應(yīng)該做好事業(yè)單位的資產(chǎn)清查，全面摸清事業(yè)單位的所有資產(chǎn)總量并將其進(jìn)行分類，為權(quán)責(zé)發(fā)生制中資產(chǎn)的資本化提供基礎(chǔ)；第三，應(yīng)該進(jìn)一步的完善事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)，將權(quán)責(zé)發(fā)生制與事業(yè)單位的部門預(yù)算改革、國(guó)庫(kù)集中制度以及政府采購(gòu)等制度改革相結(jié)合，形成完備的信息管理系統(tǒng)，全面提高事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算水平。

結(jié)語

在事業(yè)單位會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)上引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，是事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的發(fā)展趨勢(shì)。相關(guān)管理部門應(yīng)該充分認(rèn)識(shí)到兩種會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的優(yōu)缺，有效結(jié)合使用，全面提高事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算水平，為國(guó)家公共財(cái)政改革在事業(yè)單位的順利實(shí)施提供良好的基礎(chǔ)。

［1］馬瑛.權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位會(huì)計(jì)中的應(yīng)用［J］.現(xiàn)代農(nóng)業(yè)，2013年第1期.

［2］賀敬平.權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用［J］.會(huì)計(jì)研究，2011年第6期.

［3］《中國(guó)總會(huì)計(jì)師》編輯部.我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度綜述［J］.中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2013年第2期.

（作者單位：招遠(yuǎn)市社會(huì)保險(xiǎn)服務(wù)中心）