劉沙金

(湘潭大學(xué)法學(xué)院，湖南 湘潭 411105)

以案說法：論稅務(wù)公開語境下的納稅人信息保護制度

劉沙金

(湘潭大學(xué)法學(xué)院，湖南 湘潭 411105)

在政務(wù)信息公開的要求下，稅務(wù)機關(guān)積極履行稅務(wù)公開義務(wù)，但與此同時，保護納稅人隱私信息又是稅務(wù)機關(guān)及其工作人員的職責(zé)。這使得涉稅信息公開與隱私信息保密出現(xiàn)矛盾，易引發(fā)稅務(wù)執(zhí)法沖突，造成納稅人與稅務(wù)機關(guān)的糾紛。因此，必須在稅務(wù)公開語境下反思納稅人隱私信息保護制度，并為其提供完善的建議。

稅務(wù)機關(guān)；征稅信息公開；納稅人隱私信息

“稅務(wù)公開”作為政務(wù)公開的基本內(nèi)容之一，是指國家或地方稅務(wù)機關(guān)依法向社會公開明示其職責(zé)范圍、政務(wù)內(nèi)容與標準、行政方式與程序、行為時限，接受社會監(jiān)督，以保證公正、合法地實施行政行為的程序性制度[1]。而“納稅人信息隱私權(quán)”則是指納稅人所獨有的，能夠?qū)ζ渖娑悅€人信息加以積極支配和控制，以及在當稅務(wù)機關(guān)違法收集、保存和使用個人信息時尋求救濟的權(quán)利[2]。根據(jù)《中華人民共和國政府信息公開條例》以及《中華人民共和國稅收征收管理法》第7條和第8條第1款，國家稅務(wù)機關(guān)必須通過一定的方式將稅收立法、行政和稅收使用情況等稅務(wù)事項向社會及特定人物公開，以促使并保障社會對稅務(wù)工作和稅收使用的監(jiān)督。同時，稅收基本法連同《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》、《關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告》和《關(guān)于加強年所得12萬元以上個人自行納稅申報信息保密管理的通知》等卻又規(guī)定了相應(yīng)的納稅人涉稅保密信息制度，明確指出“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)要求稅務(wù)機關(guān)為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當依法為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密?！辈⑶覍Α吧婕凹{稅人商業(yè)秘密信息(含技術(shù)信息)、納稅人個人隱私信息、基本生產(chǎn)經(jīng)營信息、涉稅負面信息以及主要投資人和經(jīng)營者不愿公開的個人事項等”若干信息予以隱私權(quán)保護。綜上，法律要求稅務(wù)稅收信息公開，另一方面卻又必須對納稅人隱私信息進行保密，這種對應(yīng)性的規(guī)定在實踐中往往造成稅收執(zhí)法的沖突，甚至導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)與納稅人之間出現(xiàn)法律糾紛。

一、納稅人信息保護制度的執(zhí)法實踐案例

2011年5月5日，原告張某通過郵寄申通快遞的方式，向被告某市地方稅務(wù)局遞交了一份《某市政府信息公開申請表》，申請獲取信息的內(nèi)容描述為：“某省某國際有限公司從1997年12月17日起至今就某省某高爾夫球場(含內(nèi)部各經(jīng)營小項目)經(jīng)營和某省某開發(fā)有限公司、某省某投資置業(yè)有限公司就某省某湖二期某項目開發(fā)、經(jīng)營分別向某省地方稅務(wù)局繳納稅費的全部記錄，請?zhí)峁?011年4月1日前的所有收繳憑證復(fù)印件(或復(fù)制件)，”并要求書面答復(fù)。經(jīng)查詢，被告某市地方稅務(wù)局于5月6日收到這一申請。5月17日，被告某市地方稅務(wù)局向原告張某送達一份《關(guān)于張某對<政府信息公開申請>的答復(fù)》，被告以原告申請獲取的信息“系企業(yè)的商業(yè)秘密，而非政府信息公開范圍”為由，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第8條第2款規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)要求稅務(wù)機關(guān)為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當依法為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密”的規(guī)定，拒絕向原告張某公開上述納稅人隱私信息。

(一)原告主張

基于稅收信息公開的要求以及稅務(wù)機關(guān)保密納稅人隱私信息的規(guī)定，原告張某認為本案的爭議點如下：1、法律認定的事實不清，不予公開的證據(jù)不足。被告某市地方稅務(wù)局沒有對原告張某申請獲取的第一項政府信息作區(qū)分處理。就原告張某申請獲取的第二項政府信息，被告沒有提供征求了第三人意見的認定材料。據(jù)此，被告某市地方稅務(wù)局在沒有征求第三人意見的情況下，自行認定原告申請獲取的信息系企業(yè)的商業(yè)秘密，理由不能成立。2、本案適用的法律錯誤，不涉及涉密不公開事項。納稅人(本案第三人)及扣繳義務(wù)人都沒有要求對《稅收征管法》第8條第2款規(guī)定的信息進行保密，被告某市地方稅務(wù)局因此無權(quán)自行主動為其保密，這有違我國政府信息公開制度“以公開為原則、以不公開為例外”的理念。綜上，基于《政府信息公開條例》第14條和第23條的規(guī)定，原告張某認為：“被告某市地方稅務(wù)局未履行政府信息公開義務(wù)，侵犯了原告的知情權(quán)、參與權(quán)和監(jiān)督權(quán)等合法權(quán)益，并要求被告某市地方稅務(wù)局承擔(dān)因不履行稅收信息義務(wù)而致使原告張某申請獲取的時間延誤而誤工的損失賠償?！?/p>

(二)被告答辯

對于原告的法律請求，被告某市地方稅務(wù)局認為原告申請獲取的信息屬于依法不予公開的范圍并對此答辯：1、原告申請獲取湖南某國際有限公司、湖南某開發(fā)有限公司和湖南某置業(yè)有限公司三家單位(以下簡稱“第三方”)的“繳納稅費記錄和收繳憑證”，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》第4條中“應(yīng)納稅額=營業(yè)額×稅率”的營業(yè)稅額計算公式，《企業(yè)所得稅法》第5條和第22條關(guān)于企業(yè)所得稅的計算公式，都說明納稅人繳納的稅額與其收入、利潤等有著不可切割的邏輯關(guān)系，納稅人的繳納稅費記錄和收繳憑證(載有相關(guān)數(shù)據(jù))在他人獲知后可以據(jù)以推算出納稅人的收入、成本、盈利等經(jīng)營狀況和經(jīng)營信息，符合《反不正當競爭法》第10條第3款關(guān)于商業(yè)秘密的規(guī)定。2、《稅收征管法》第8條第2款規(guī)定“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)要求稅務(wù)機關(guān)為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當依法為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密。”該款兩句話之間是句號而非逗號，是并列關(guān)系而非條件關(guān)系，要求保密是納稅人的權(quán)利，依法為納稅人保密是稅務(wù)機關(guān)的法定義務(wù)，而不是“納稅人、扣繳義務(wù)人要求稅務(wù)機關(guān)保密才保密，不要求就可以不保密”。3、國家稅務(wù)總局印發(fā)的《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》第2條“本辦法所稱納稅人涉稅保密信息，是指稅務(wù)機關(guān)在稅收征收管理工作中依法制作或者采集的，以一定形式記錄、保存的涉及到納稅人商業(yè)秘密和個人隱私的信息。主要包括納稅人的技術(shù)信息、經(jīng)營信息和納稅人、主要投資人以及經(jīng)營者不愿公開的個人事項?！钡?條“對于納稅人的涉稅保密信息，稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)人員應(yīng)依法為其保密。除下列情形外，不得向外部門、社會公眾或個人提供：(1)按照法律、法規(guī)的規(guī)定應(yīng)予公布的信息；(2)法定第三方依法查詢的信息；(3)納稅人自身查詢的信息；(4)經(jīng)納稅人同意公開的信息?！钡?條“稅務(wù)機關(guān)、稅務(wù)人員在稅收征收管理工作各環(huán)節(jié)采集、接觸到納稅人涉稅保密信息的，應(yīng)當為納稅人保密?！?、《政府信息公開條例》第25條規(guī)定：“公民、法人或者其他組織向行政機關(guān)申請?zhí)峁┡c其自身相關(guān)的稅費繳納、社會保障、醫(yī)療衛(wèi)生等政府信息的，應(yīng)當出示有效身份證件或者證明文件?！痹摋l從另一個角度作出了規(guī)定：對于稅費繳納這一信息，公民、法人或者其他組織只能向行政機關(guān)申請?zhí)峁┡c其自身相關(guān)的稅費繳納的政府信息。以上法律法規(guī)和規(guī)范性文件的相關(guān)規(guī)定，足以證明：第三方納稅人的繳稅記錄及繳納憑證等繳稅信息屬于受法律保護的納稅人的商業(yè)秘密。

二、爭議焦點折射納稅人信息保護制度的缺陷

通過對典型案例的分析，本案的爭議在于：政務(wù)信息公開要求下的稅務(wù)公開原則與納稅人隱私信息保護的法律沖突問題?？梢姡悇?wù)機關(guān)如何在履行納稅人信息保護義務(wù)的前提下逐步地實現(xiàn)稅務(wù)公開要求成為了本案件所反映的核心問題。

從政務(wù)公開和稅務(wù)公開來看，根據(jù)《政府信息公開條例》第22條“申請公開的政府信息中含有不應(yīng)當公開的內(nèi)容，但是能夠作區(qū)分處理的，行政機關(guān)應(yīng)當向申請人提供可以公開的信息內(nèi)容?！倍?3條“行政機關(guān)認為申請公開的政府信息涉及商業(yè)秘密、個人隱私，公開后可能損害第三方合法權(quán)益的，應(yīng)當書面征求第三方的意見；第三方不同意公開的，不得公開。”同時，第25條又規(guī)定“公民、法人或者其他組織向行政機關(guān)申請?zhí)峁┡c其自身相關(guān)的稅費繳納、社會保障、醫(yī)療衛(wèi)生等政府信息的，應(yīng)當出示有效身份證件或者證明文件。”可見，在稅務(wù)公開語境下，通過上述3條內(nèi)容可以推衍出：在出示有效證件或證明的前提下，稅費繳納可以作為公開的信息內(nèi)容相申請人公開。

但從納稅人隱私信息保密義務(wù)的視角來看，根據(jù)《稅收征收管理法》第8條第2款“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)要求稅務(wù)機關(guān)為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當依法為納稅人、扣繳義務(wù)人的情況保密?！薄稜I業(yè)稅暫行條例》第4條“應(yīng)納稅額=營業(yè)額×稅率”的營業(yè)稅額計算公式。再者《企業(yè)所得稅法》第5條和第22條關(guān)于企業(yè)所得稅的計算公式，都表明納稅人繳納的稅額與其收入、利潤等有著不可切割的邏輯關(guān)系，納稅人的繳納稅費記錄和收繳憑證(載有相關(guān)數(shù)據(jù))在他人獲知后可以據(jù)以推算出納稅人的收入、成本、盈利等經(jīng)營狀況和經(jīng)營信息，符合《中華人民共和國反不正當競爭法》第10條第3款關(guān)于商業(yè)秘密的規(guī)定。

因此，表面上看，在政務(wù)公開原則下，申請人或第三人要求稅務(wù)機關(guān)公開“繳納稅費記錄和收繳憑證”似乎不會影響稅務(wù)機關(guān)保密義務(wù)的履行，但從稅收基本法和相關(guān)法律的邏輯推理來看，“繳納稅費記錄和收繳憑證”在有些時候符合納稅人涉稅隱私信息的內(nèi)容，屬于稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當履行保密義務(wù)范圍之內(nèi)。據(jù)此，基于《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》第2條“本辦法所稱納稅人涉稅保密信息，是指稅務(wù)機關(guān)在稅收征收管理工作中依法制作或者采集的，以一定形式記錄、保存的涉及到納稅人商業(yè)秘密和個人隱私的信息。主要包括納稅人的技術(shù)信息、經(jīng)營信息和納稅人、主要投資人以及經(jīng)營者不愿公開的個人事項?！痹僬?，第3條“對于納稅人的涉稅保密信息，稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)人員應(yīng)依法為其保密。除下列情形外，不得向外部門、社會公眾或個人提供：(一)按照法律、法規(guī)的規(guī)定應(yīng)予公布的信息；(二)法定第三方依法查詢的信息；(三)納稅人自身查詢的信息；(四)經(jīng)納稅人同意公開的信息?！币约暗?條“稅務(wù)機關(guān)、稅務(wù)人員在稅收征收管理工作各環(huán)節(jié)采集、接觸到納稅人涉稅保密信息的，應(yīng)當為納稅人保密?！本C上，雖然有稅務(wù)公開原則作為指引，但“繳納稅費記錄和收繳憑證”等看似可以公開的內(nèi)容，實際上會因稅收基本法和相關(guān)法規(guī)條例而升格為涉及納稅人商業(yè)秘密的稅收隱私信息，這種法律適用之間的沖突直接導(dǎo)致了稅收執(zhí)法過程中極易出現(xiàn)第三人與稅務(wù)機關(guān)的法律糾紛。

綜上，本案爭議的焦點可以折射納稅人信息保護制度的缺陷。其一，稅務(wù)機關(guān)保密義務(wù)規(guī)定較模糊。讓人誤認為，稅務(wù)機關(guān)只會在納稅人和扣繳義務(wù)人的請求下才履行信息保密義務(wù)，導(dǎo)致因納稅人和扣繳義務(wù)人未明確要求而使稅務(wù)機關(guān)找到未履行保密義務(wù)的免責(zé)事由[3]。其二，涉稅隱私信息規(guī)定范圍較狹窄。使納稅人之外第三方主體的信息被排除于稅務(wù)機關(guān)的保密義務(wù)中，倘若稅務(wù)機關(guān)為了獲取納稅人的繳稅憑證而無意取得了第三方的商業(yè)信息，則不受納稅人隱私信息保密的約束，甚至是泄露了涉及第三方的個人隱私或商業(yè)秘密，也沒有法律能夠追責(zé)并懲罰[4]。另外，現(xiàn)行制度在違反保密義務(wù)的行為類型上規(guī)定有限而違反信息保護的法律責(zé)任仍較弱。

三、結(jié)束語：亟待完善的納稅人信息保護制度

我國納稅人隱私信息保護制度的完善道路任重而道遠，對相關(guān)制度的完善必須經(jīng)過從觀念改變到理念變革，從立法進步最后到制度的形成，這樣一個整體變遷過程。一方面，在觀念和理念的變革上。我國行政機關(guān)特別是稅務(wù)工作者們需要進一步深化納稅人權(quán)利本位意識，樹立起納稅人與稅收執(zhí)法者的利益平衡觀念，堅持創(chuàng)建一套納稅人的法定權(quán)利與稅務(wù)機關(guān)的行政權(quán)力相互制衡的觀念意識，嘗試努力構(gòu)建起一套納稅人、執(zhí)法者、稅務(wù)機關(guān)和相關(guān)行政部門的協(xié)同合作理念。另一方面，在立法和制度的完善上。相關(guān)法律法規(guī)必須及時修改并詳細確定稅務(wù)機關(guān)及其工作人員對納稅人隱私信息的保密義務(wù)，明晰納稅人隱私信息保護權(quán)的權(quán)利客體范圍，對違反納稅人隱私信息保護的具體行為類型進行歸納與劃分，堅持構(gòu)建違反納稅人隱私信息保護制度的法律責(zé)任、追責(zé)機制和司法救濟[5]。因此，在稅務(wù)公開的語境下，只有通過觀念的改變和制度的完善，并結(jié)合以中國的國情和稅收執(zhí)法的實踐，才能夠真正的讓稅務(wù)公開成為常態(tài)，才能讓納稅人權(quán)利的保護落實到位。

[1] 謝敏賢.論稅務(wù)公開制度的法理意義[J].吉林財稅高等?？茖W(xué)校學(xué)報, 2006，(2) .

[2] 張怡，王婷婷.中美納稅人信息隱私權(quán)保護制度的比較及借鑒[J].國際稅收, 2014，(5).

[3] 湯潔，胡靜.稅務(wù)機關(guān)保密義務(wù)與納稅人的隱私權(quán)保護[J]. 涉外稅務(wù), 2012，(11).

[4] 徐珊，黃明俊.共享第三方涉稅信息破解稅收征管信息不對稱難題[J].江西理工大學(xué)學(xué)報,2011，(6).

[5] 黎江虹.中國納稅人權(quán)利研究[M].北京:中國檢察出版社,2014.

[編校：楊英偉]

敬告讀者

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本刊編輯部

Discussion on the Taxpayer Information Protection Institution in the Context of Taxation Openness An analysis of some cases

LIU Shajin

(LowSchoolofXiangtanUniversity,XiangtanHunan411105)

At the request of the government information openness, tax authorities actively fulfill its obligations of open taxation information. But at the same time, protecting the taxpayers' private information is the responsibility of tax authorities and their staff. However, this will cause conflicts between taxation information disclosure and taxpayers private information protection, and also cause legal disputes between taxpayers and tax authorities. Therefore, one must rethink the protection institution of taxpayers' private information in the context of taxation openness, and provide advices for the improvement.

tax authorities; taxation information openness; taxpayers' private information

2015-03-08

劉沙金(1975- ),女，湖南常寧人，在讀碩士研究生，研究方向為稅法學(xué)。

F812.42

A

1671-9654(2015)01-079-04