黃紅春

摘要：隨著我國資本市場(chǎng)的繁榮與快速發(fā)展，會(huì)計(jì)及審計(jì)舞弊案例的數(shù)量和所涉及的資金數(shù)額都呈現(xiàn)不斷增長的態(tài)勢(shì)，這與目前我國資本市場(chǎng)監(jiān)管體系和上市公司治理結(jié)構(gòu)不完善以及資本市場(chǎng)復(fù)雜的市場(chǎng)信息和市場(chǎng)環(huán)境有關(guān)，從會(huì)計(jì)審計(jì)以及資本市場(chǎng)監(jiān)管的角度來講，完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)、完善上市公司的審計(jì)制度、加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息監(jiān)管等措施對(duì)于消除公司財(cái)務(wù)舞弊的深層次因素、提升資本市場(chǎng)監(jiān)管效率、保護(hù)企業(yè)和個(gè)人利益、提升金融體系的穩(wěn)定性具有重要的意義。

關(guān)鍵詞：公司治理結(jié)構(gòu)；上市公司；會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)舞弊；資本市場(chǎng)

會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊產(chǎn)生的根源在于企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離條件下內(nèi)部人控制和公司治理委托關(guān)系中的會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱。由于資本市場(chǎng)監(jiān)管體制的不完善，上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理、公司治理結(jié)構(gòu)不完善、企業(yè)信用缺失、會(huì)計(jì)信息披露不完善等問題廣泛存在。

1.公司治理結(jié)構(gòu)概述

公司的治理結(jié)構(gòu)是企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離背景下企業(yè)所有者、管理者以及董事會(huì)之間形成的一種組織關(guān)系和用于進(jìn)行權(quán)利控制、協(xié)調(diào)的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)?，F(xiàn)代企業(yè)管理理論中，公司治理結(jié)構(gòu)更加強(qiáng)調(diào)負(fù)責(zé)企業(yè)管理與經(jīng)營的代理人與企業(yè)所有者之間的一種委托關(guān)系以及由此而衍生出的制度安排和利益體系。公司治理結(jié)構(gòu)主要包括由企業(yè)股東組成的股東大會(huì)、由行使經(jīng)營和管理權(quán)代表組成的董事會(huì)、負(fù)責(zé)企業(yè)日常經(jīng)營和管理決策的經(jīng)理人以及負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)執(zhí)行監(jiān)督的監(jiān)事會(huì)。從我國國有企業(yè)改革的發(fā)展歷程和實(shí)踐中可以看出，公司治理結(jié)構(gòu)的完善和優(yōu)化對(duì)于提升企業(yè)管理和經(jīng)營效率、增強(qiáng)企業(yè)活力具有重要的作用。目前我國上市公司治理結(jié)構(gòu)中存在的突出問題是股權(quán)結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜以及股權(quán)流通效率較低，這些問題的存在直接導(dǎo)致公司在會(huì)計(jì)審計(jì)、信息披露、利益制衡、內(nèi)部控制和審計(jì)監(jiān)督等方面問題的產(chǎn)生。

2.公司治理中會(huì)計(jì)及審計(jì)舞弊分析

2.1會(huì)計(jì)舞弊分析

會(huì)計(jì)舞弊是利用虛假、偽造、謊報(bào)的會(huì)計(jì)信息和財(cái)務(wù)信息來獲取不正當(dāng)經(jīng)濟(jì)利益的違法行為，主要方式是偽造或者編造虛假的財(cái)務(wù)資料、故意刪除公司正常的交易信息和事項(xiàng)、虛假使用或者發(fā)布公司的會(huì)計(jì)政策等。會(huì)計(jì)舞弊行為產(chǎn)生的根本原因在于公司所有者和經(jīng)理人委托關(guān)系中的信息不對(duì)稱，由于兩者存在不一致的利益目標(biāo)或者利益沖突，從而促使公司經(jīng)理利用會(huì)計(jì)舞弊的手段隱瞞企業(yè)正常的會(huì)計(jì)信息并達(dá)到一定的利益目標(biāo)?，F(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)中企業(yè)的股東、管理者、審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員等是通過委托關(guān)系或者合約而關(guān)聯(lián)到一起的，委托關(guān)系和合約執(zhí)行的效果都是通過企業(yè)的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行體現(xiàn)的，由于利益目標(biāo)不一致產(chǎn)生的信息非對(duì)稱有可能使企業(yè)的經(jīng)理人通過會(huì)計(jì)舞弊的方式獲取不正當(dāng)利益。而公司會(huì)計(jì)舞弊的機(jī)會(huì)主要是由于公司治理結(jié)構(gòu)不完善以及公司內(nèi)部控制弱化產(chǎn)生的。

2.2審計(jì)造假分析

公司獨(dú)立審計(jì)作為提升企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、降低會(huì)計(jì)信息風(fēng)險(xiǎn)、過濾會(huì)計(jì)舞弊行為的重要措施是現(xiàn)代企業(yè)管理制度中的基本組成部分。從會(huì)計(jì)審計(jì)的角度來說，抽樣審計(jì)方法在一定程度上會(huì)造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)或者產(chǎn)生會(huì)計(jì)舞弊過濾不徹底的問題，盡管和主觀上的審計(jì)造假有所不同，但是在產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)損失或者存在利益侵害的情況下會(huì)計(jì)師仍然要付出一定的法律代價(jià)。另一方面是由于主觀因素造成的審計(jì)造假行為，審計(jì)造假的基本前提是利益和代價(jià)的權(quán)衡與對(duì)比，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在經(jīng)濟(jì)利益的考量下或者在違法成本不高的情況下，往往會(huì)參與公司的會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊行為。審計(jì)造假和會(huì)計(jì)舞弊對(duì)于上市公司的健康發(fā)展以及投資者的合法利益都會(huì)產(chǎn)生根本性的損害。從我國資本市場(chǎng)發(fā)展過程中出現(xiàn)的會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊案例中就可以看出審計(jì)造假和會(huì)計(jì)舞弊與上市公司破產(chǎn)之間的緊密關(guān)系。

3.完善會(huì)計(jì)監(jiān)管及審計(jì)制度

3.1改進(jìn)公司的監(jiān)管模式，完善法律機(jī)制

上市公司的監(jiān)控基本上采用持續(xù)性監(jiān)控和獨(dú)立審計(jì)監(jiān)控兩種模式，尤其是在獨(dú)立審計(jì)監(jiān)管中公司自評(píng)價(jià)報(bào)告內(nèi)容與公司實(shí)際經(jīng)營情況不符、公司監(jiān)事會(huì)職能發(fā)揮有限、公司內(nèi)部審計(jì)職能弱化等問題比較突出。上市公司提交的自評(píng)價(jià)報(bào)告與公司真實(shí)的經(jīng)營情況不符、公司治理結(jié)構(gòu)缺陷和漏洞不主動(dòng)披露等問題很大程度上都是因?yàn)檫@對(duì)公司股價(jià)有影響以及企業(yè)管理層逃避懲罰等因素有關(guān)，如果公司主動(dòng)進(jìn)行自評(píng)價(jià)和內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的自我檢查在很大程度上可以幫助管理層及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊行為，也能降低企業(yè)因此而承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)成本。其次發(fā)揮公司監(jiān)事會(huì)監(jiān)督作用必須從公司管理層的角度對(duì)監(jiān)事會(huì)監(jiān)督職能進(jìn)行強(qiáng)有力推動(dòng)，通過與企業(yè)內(nèi)部控制體系的結(jié)合來提升監(jiān)事會(huì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)舞弊行為的監(jiān)督力度。此外，從目前的法律機(jī)制方面講，有效降低對(duì)會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊的訴訟難度和成本、增加會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊的代價(jià)和成本、對(duì)會(huì)計(jì)和審計(jì)起訴主體進(jìn)行明確等法律措施可以進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)上市公司管理層和獨(dú)立審計(jì)人員的制度約束與行為控制，減少因?yàn)闀?huì)計(jì)審計(jì)舞弊而產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失。

3.2完善會(huì)計(jì)信息監(jiān)管機(jī)制

完善信息監(jiān)管機(jī)制的基本目標(biāo)是降低公司所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離下的信息不對(duì)稱風(fēng)險(xiǎn)，我國資本市場(chǎng)的監(jiān)管機(jī)制存在效率低、制度設(shè)計(jì)存在缺陷、監(jiān)管集中度不高等問題。完善會(huì)計(jì)信息監(jiān)管機(jī)制要從以下幾個(gè)方面加強(qiáng)：第一，提升會(huì)計(jì)信息監(jiān)管目標(biāo)的一致性。公司的會(huì)計(jì)信息監(jiān)管必須從資本市場(chǎng)整體的角度有效實(shí)施，監(jiān)管目標(biāo)的一致性有利于監(jiān)管功能的充分發(fā)揮。第二，繼續(xù)完善公司會(huì)計(jì)信息監(jiān)管的制度缺陷和制度漏洞。我國上市公司會(huì)計(jì)信息監(jiān)管體系中存在監(jiān)督責(zé)任約束不足、責(zé)任追究制度有缺陷、對(duì)會(huì)計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)性重視不足等問題，這從根本上暴露了我國資本市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息監(jiān)管體系設(shè)計(jì)的缺陷和不足。

3.3制定合理的審計(jì)制度

從國外資本市場(chǎng)審計(jì)制度解決上市公司會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊的改革措施中我們可以看出嚴(yán)格規(guī)定會(huì)計(jì)審計(jì)責(zé)任、嚴(yán)格規(guī)范上市公司信息披露制度的重要性。從當(dāng)前我國資本市場(chǎng)的審計(jì)現(xiàn)狀上來看，加強(qiáng)公司大股東以及公司經(jīng)理人參與交易信息的披露和審計(jì)成為解決公司大股東和小股東之間信息不對(duì)稱以及利益侵犯的重要措施。從審計(jì)制度的角度講，國外發(fā)達(dá)國家為了有效避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中參與審計(jì)舞弊行為，強(qiáng)制性規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換、限制審計(jì)師在公司審計(jì)時(shí)參與上市公司的非審計(jì)行為、確立審計(jì)委員會(huì)制度等有效措施。我國的監(jiān)管部門在學(xué)習(xí)西方相對(duì)完善的審計(jì)制度過程中，必須充分結(jié)合我國資本市場(chǎng)發(fā)展實(shí)際來合理確定證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)、公司審計(jì)機(jī)構(gòu)的運(yùn)作和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定問題。例如：我國審計(jì)委員會(huì)在發(fā)展和改革的過程中必須處理好結(jié)構(gòu)重疊、功能重疊、制度重疊等問題，也必須處理好和工會(huì)、黨委等機(jī)構(gòu)的關(guān)系，如何結(jié)合我國的實(shí)際國情和資本市場(chǎng)發(fā)展實(shí)際有效開展審計(jì)工作還有比較長的一段路要走。

4.總結(jié)

會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊是公司治理結(jié)構(gòu)不完善條件下的公司所有者和管理層信息不對(duì)稱風(fēng)險(xiǎn)關(guān)于現(xiàn)代資本市場(chǎng)監(jiān)管和審計(jì)體系缺陷的集中體現(xiàn)，會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊是一種違法性的利益博弈和經(jīng)濟(jì)行為。隨著我國資本市場(chǎng)的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)審計(jì)舞弊行為的數(shù)量以及所涉金額都呈現(xiàn)增加的態(tài)勢(shì)，研究會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生的機(jī)理和有效解決措施對(duì)保護(hù)投資者和公司債權(quán)人的合法利益、降低上市公司會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、完善資本市場(chǎng)監(jiān)管體系有積極意義。本文主要從上市公司治理結(jié)構(gòu)、會(huì)計(jì)和審計(jì)舞弊產(chǎn)生的深層次原因以及有效解決措施等方面進(jìn)行了簡(jiǎn)要探討，希望對(duì)提升上市公司的監(jiān)管和審計(jì)具有參考意義。（作者單位：江蘇中興會(huì)計(jì)師事務(wù)所）

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