李宗紅

摘要：原事業(yè)單位會計制度是基本建設投資單獨建賬，按照《國有建設單位會計制度》核算及編報表，基建資產、負債信息“游離大賬”，無法準確反映事業(yè)單位國有資產的實際價值。隨著我國相關財務體制改革的逐步發(fā)展以及事業(yè)單位財務體制的不斷改進，目前，我國事業(yè)單位實行的經費賬與基建賬合并的問題尤為重要。財政部于2012年底新修訂的《事業(yè)單位會計制度》不僅要求事業(yè)單位對基本建設投資按原規(guī)定單獨建賬，單獨核算，同時要求將基本建設投資定期納入事業(yè)單位會計核算，這一規(guī)定解決了基建賬長期游離事業(yè)之外造成的賬表數(shù)據不完整，監(jiān)管不到位等弊端，使事業(yè)單位更加全面反映本單位的財務狀況、事業(yè)成果進而有助于提高事業(yè)單位會計信息的完整性。文章就基建并賬的必要性及具體會計業(yè)務處理進行了探討。

關鍵詞：事業(yè)單位；基建并賬；會計核算

一、事業(yè)單位基建并賬的必要性

（一）基建數(shù)據游離于事業(yè)財務報表之外的弊端

在實行基建并賬之前，事業(yè)單位所發(fā)生的基建業(yè)務單獨建賬，單獨核算，與基本建設相關的資產、收入支出及負債都只在基建財務賬套中反映，提供基建財務報表，基建項目中形成的應歸屬于事業(yè)單位的資產和權益等相關數(shù)據未能在事業(yè)單位的財務報表中反映，這就形成了一個單位，既有基建報表又有事業(yè)報表且都不能單獨全面反映事業(yè)單位的財務狀況，不能準確真實地反映出事業(yè)單位的整個經濟業(yè)務活動情況。

（二）事業(yè)單位會計信息真實完整的客觀要求

定期并賬將基建數(shù)據納入新的《事業(yè)單位會計制度》下的財務核算體系，在財務報表中能全面反映事業(yè)單位的資產和權益狀況，避免分離獨立賬給事業(yè)單位帶去的會計信息真實度問題，使決策者和其他報表使用者能根據完整的會計信息做出更加準確的判斷。

（三）有效防范和降低財務風險

事業(yè)單位隨著規(guī)模的擴大也會面臨資金不足的問題，為了克服因資金不足而制約事業(yè)單位發(fā)展的問題，一些事業(yè)單位向銀行貸款來解決基本建設資金，而這部分資金沒有一套規(guī)范合理的財務體制對其進行統(tǒng)一核算，反應不了真實地資產、負債情況。基建賬與“大賬”的合并，能對事業(yè)單位的資金活動進行全面的監(jiān)控，全面反映資產負債情況，降低事業(yè)單位的負債風險。

二、新文件出臺的背景及對事業(yè)單位財務的影響

分別于2012年4月開始施行的《事業(yè)單位財務規(guī)則》（財政部令第68號）和2013年1月開始施行的《事業(yè)單位會計準則》（財政部令第72號）與《事業(yè)單位會計制度》（財會〔2012〕22號）都明確了有關在建工程的概念，并規(guī)定了按有關規(guī)定單獨核算基本建設投資的同時，將基建賬相關數(shù)據并入單位會計“大賬”。以上規(guī)定都充分表明今后基本建設投資的相關財務數(shù)據要在單位會計“大賬”中有所體現(xiàn)，并直接關系到能否正確、全面反映事業(yè)單位的財務狀況、事業(yè)成果、預算執(zhí)行情況等信息。目前基本建設投資需要單獨設立基建賬、單獨核算，進行會計核算的主要依據為《基本建設財務管理規(guī)定》（財建〔2002〕394 號）、《財政部關于解釋<基本建設財務管理規(guī)定>執(zhí)行中有關問題的通知》（財建〔2003〕724 號）、《國有建設單位會計制度》（財會字〔1995〕45 號）和《國有建設單位會計制度補充規(guī)定》（財會字〔1998〕17 號）等。對于非基建投資業(yè)務，由事業(yè)賬進行核算（包括動用自籌資金轉入基本建設項目使用時），其主要依據為《事業(yè)單位財務規(guī)則》、《事業(yè)單位會計準則》、《事業(yè)單位會計制度》等。由于兩套賬所涉及的會計科目和會計處理方法存在很大差異，因此如何將基建賬有關財務數(shù)據正確的并入會計“大賬”中，將是筆者下面所要闡述的內容。

三、如何將基建賬并入“大賬”

（一）基建賬數(shù)據并入單位會計“大賬”所適用的會計制度

1. 將基建賬有關科目的余額并入到會計“大賬”中。財政部于2012年、2013年先后頒布了《事業(yè)單位會計制度》和《新舊事業(yè)單位會計制度有關銜接問題的處理規(guī)定》，上述規(guī)定對事業(yè)賬中有關基建科目的設置、建新賬時如何并賬等都作了詳細說明，以下筆者以舉例形式說明基建賬并入新賬的會計處理方法。

例：某中央級事業(yè)單位基建賬截至2012年12月31日各科目余額如下（假設該單位只有一個基建項目）：“建筑安裝工程投資”4000萬元，“設備投資”500萬元，“待攤投資”600萬元，“銀行存款”100萬元，“財政應返還額度”100萬元，“其他應收款”5萬元，“基建撥款”5302萬元，“其他應付款”3萬元。根據上述資料，在2013年1月1日建新賬、并基建賬時，應編制如下會計分錄：

借：在建工程-基建工程

5100萬（4000萬+500萬+600萬）

銀行存款100萬

財政應返還額度100萬

其他應收款5萬

貸：其他應付款3萬

非流動資產基金——在建工程-基建工程5100萬

財政補助結轉—項目支出結轉 202萬

2.科目余額并入工作完成后，接下來就是要定期將基建賬相關科目的發(fā)生額并入到“大賬”中，這也是并賬的重點和難點所在。按照《新舊事業(yè)單位會計制度有關銜接問題的處理規(guī)定》的要求，應當至少按月根據基建賬中相關科目的發(fā)生額，在“大賬”中按照新制度對基建相關業(yè)務進行會計處理。筆者認為此條規(guī)定至少有兩個重要提示，一是只要當月基建賬有科目發(fā)生額，當月就要做并賬的工作，而不能累積幾個月做一次并賬。二是要針對基建相關業(yè)務進行會計處理，不能簡單地將某個科目借貸方相抵后的凈發(fā)生額直接并入到“大賬”中。

由于目前，有關基建并賬的具體賬務處理規(guī)定尚未出臺，筆者認為可以按以下原則進行合并，對名稱和核算內容基本一致的直接合并；對名稱不同但核算內容相同或相近的調整后合并；對特殊的會計科目應該分析后合并。

（二）并賬科目的設置及調整

基建賬中通常會有發(fā)生額的科目主要有“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“固定資產”、“其他應收款”、“其他應付款”、“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“器材采購”、“預付備料款”、“預付工程款”、“財政補助收入”“基建撥款”等。

“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“固定資產”、“其他應收款”、“其他應付款”、“財政補助收入”等科目在事業(yè)“大賬”中都有對應的一級科目，因此只需將上述科目的發(fā)生額并入對應科目中即可完成并賬。若事業(yè)“大賬”相關科目有明細核算及輔助核算要求，則應先分析后再進行并賬。

“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“器材采購”、“預付工程款”等與在建工程直接相關的科目，應將其發(fā)生額并入事業(yè)“大賬”“在建工程”科目中，若有明細核算和輔助核算要求，則應進行分析后再編寫會計分錄。在并賬時，除了相應增加事業(yè)“大賬”資產類和凈資產類科目的發(fā)生額，還應同時增加支出類科目的發(fā)生額。特別需要指出的是，“預付工程款”等屬于預付款性質的科目應同時增加“在建工程”和“預付賬款”這兩個科目的發(fā)生額。

由于事業(yè)“大賬”的收入類科目每年末都需要進行結轉，即余額為零。而基建賬“基建撥款”科目反映的是撥款收入的累計金額，該科目在事業(yè)“大賬”中沒有相對應的科目，因此“基建撥款”的發(fā)生額不需并入事業(yè)“大賬”。

四、并入“大賬”對財務人員的要求

實現(xiàn)基建并賬，事業(yè)單位應建立基建并賬制度，分清事業(yè)會計和基建會計各自的責任，保障基建并賬的順利進行。新制度對財務人員提出了更高的要求。雙軌制的實行，要求基建會計人員不僅應完成本身的核算任務，還要提供事業(yè)會計人員需要的資料，不僅要熟悉基建會計也要了解事業(yè)會計。對于事業(yè)會計而言要求更高，其必須精通基建數(shù)據并入事業(yè)賬的處理程序和方法，還應當熟悉基建會計業(yè)務及基建項目管理，具備通過基建并賬數(shù)據“還原”經濟業(yè)務、通過數(shù)據識別真假的能力，充分發(fā)揮事業(yè)會計對基建會計及基建項目的監(jiān)督制約能力。

為了便于理解，筆者對基建工程項目的常見業(yè)務進行舉例闡述。例：某中央級事業(yè)單位XX房屋改擴建項目某月發(fā)生以下業(yè)務（所有業(yè)務收支均通過零余額賬戶核算）：

1. 支付建安投資款400萬元，預付工程進度款200萬元，待攤投資300萬元。

2. 收到財政撥款2000萬元。

3. 從零余額賬戶提取現(xiàn)金5萬元。

4. 借支現(xiàn)金4萬元。

5. 結轉部分預付工程款150萬元。

根據上述業(yè)務，事業(yè)大賬應作如下會計處理：

1. 借：在建工程-基建工程-建筑安裝投資（XX項目）400萬

在建工程-基建工程-待攤投資（XX項目）300萬

在建工程-基建工程-預付工程款（XX項目）200萬

貸：非流動資產基金-在建工程-基建工程（XX項目） 900萬

借：預付賬款-預付工程款（XX項目）200萬

事業(yè)支出-基建建設支出-房屋建筑物購建（XX項目）700萬

貸：零余額用款額度900萬

2.借：零余額賬戶用款額度

2000萬

貸：財政補助收入2000萬

3.借：庫存現(xiàn)金-零余額5萬

貸：零余額賬戶用款額度5萬

4.借：其他應收款4萬

貸：庫存現(xiàn)金-零余額4萬

5.借：事業(yè)支出-基建建設支出-房屋建筑物購建（XX項目）150萬

貸：預付賬款-預付工程款（XX項目）150萬

借：在建工程-基建工程-建筑安裝投資（XX項目）150萬

貸：在建工程-基建工程-預付工程款（XX項目）150萬

參考文獻：

[1]張春艷.關于事業(yè)單位基建并賬相關問題的探討[J].行政事業(yè)資產與財務，2014（36）.

[2]羅水秀.新制度下事業(yè)單位基建并賬之我見[J].財會月刊，2013（13）.

（作者單位：中國國家博物館）