探析小企業(yè)會計準(zhǔn)則下短期投資會計處理

○劉慧

（軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院湖北武漢430035）

探析小企業(yè)會計準(zhǔn)則下短期投資會計處理

○劉慧

（軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院湖北武漢430035）

短期投資是小企業(yè)發(fā)展極為重要的環(huán)節(jié)，本文就短期投資在小企業(yè)會計準(zhǔn)則下的確認(rèn)、初始計量、后續(xù)計量等會計處理進(jìn)行了詳細(xì)的分析，并通過多角度對比指出短期投資在小企業(yè)會計準(zhǔn)則下的變動，為小企業(yè)短期投資更好地執(zhí)行小企業(yè)會計準(zhǔn)則提供參考建議。

小企業(yè)會計準(zhǔn)則短期投資確認(rèn)計量會計處理

我國小企業(yè)不僅數(shù)量多，而且是國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的重要力量，為了更好地促進(jìn)小企業(yè)發(fā)展，并發(fā)揮其重要作用，財政部于2011年10月18日發(fā)布了《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》（財會〔2011〕17號），對適用范圍、科目設(shè)置、會計計量與確認(rèn)等方面做出了新的解釋。同時，小企業(yè)除了從日常的生產(chǎn)經(jīng)營中獲取收益外，越來越注重通過股票、基金等投資方式來增加財富。因此，遵循《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，對這類投資進(jìn)行合理的會計處理顯得尤為重要。

一、短期投資的確認(rèn)

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第八條規(guī)定：“短期投資是指小企業(yè)購入的能隨時變現(xiàn)并且持有時間不準(zhǔn)備超過1年（含1年）的投資”，其目的是通過有效投資手段使閑置資金發(fā)揮最大的經(jīng)濟(jì)效益，如小企業(yè)依托二級市場買賣股票、債券、基金等獲取收益。因此，確認(rèn)短期投資的條件為：一是公開市場上能夠自由交易并且有確定的市場價格；二是剩余資金以持有投資的形式存在，并且保持獲利性和流動性。

小企業(yè)對短期投資進(jìn)行會計核算時主要設(shè)置：“短期投資”科目，該科目應(yīng)按照股票、債券、基金等短期投資種類進(jìn)行明細(xì)核算；“應(yīng)收股利”科目，核算小企業(yè)應(yīng)收取的現(xiàn)金股利或利潤；“應(yīng)收利息”科目，核算小企業(yè)債券投資應(yīng)收取的利息；“投資收益”科目，核算小企業(yè)確認(rèn)的投資收益或投資損失。

二、短期投資主要業(yè)務(wù)的會計處理

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》沿襲使用短期投資、長期債券投資、長期股權(quán)投資概念，未使用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資以及可供出售金融資產(chǎn)等概念，不要求對投資采用公允價值計量，即短期投資當(dāng)按照實(shí)際成本計量，不計提短期投資跌價準(zhǔn)備。

1、取得短期投資的核算

小企業(yè)購入各種股票、債券、基金等作為短期投資時，其入賬價值是實(shí)際支付的全部價款，包括購買價款、稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，即：

借：短期投資——股票（或債券）

貸：銀行存款

假若實(shí)際支付的價款中出現(xiàn)以下兩種情況：已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和已到期但尚未領(lǐng)取的債券利息，此時，兩者均不應(yīng)計入短期投資的成本，需確認(rèn)為應(yīng)收股利或應(yīng)收利息單獨(dú)核算，即：

借：短期投資——股票（或債券）

應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）

貸：銀行存款

【例1】滕海公司在2011年3月11日收到一筆現(xiàn)金回款60萬元，一段時期內(nèi)，此筆資金無需投入至其他項目，故于2011年3月21日將該筆資金用來購買家樂公司股票10萬股，其中股票交易的手續(xù)費(fèi)、傭金等相關(guān)費(fèi)用1.8萬元。

假設(shè)滕海公司采用《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》核算（后續(xù)均依照此準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理，不再特別說明），那么取得家樂公司股票投資時的會計處理：

借：短期投資——家樂公司股票600，000

貸：銀行存款600，000

假若，該股在購買時包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利為3.5萬元，則：

借：短期投資——家樂公司股票565，000

應(yīng)收股利——家樂公司35，000

貸：銀行存款600，000

2、持有短期投資期間的核算

對于小企業(yè)持有短期投資的期間，所投資的企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，即：

借：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）

貸：投資收益

另外，小企業(yè)實(shí)際收到在短期投資時取得購買的包含已宣告（或已到期）但尚未支付的現(xiàn)金股利（或債券利息），即：

借：銀行存款（或庫存現(xiàn)金）

貸：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）

【例2】（接【例1】）假如滕海公司在2011年3月31日收到購買家樂公司股票時發(fā)放但尚未支付的現(xiàn)金股利；2011年9月21日，家樂公司宣告每股按照0.3元發(fā)放現(xiàn)金股利；2011年9月30日，滕海公司收到家樂公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。那么可以做以下會計處理：

（1）2011年3月31日，滕海公司收到尚未支付的現(xiàn)金股利；

借：銀行存款35，000

貸：應(yīng)收股利——家樂公司股票35，000

（2）2011年9月21日，家樂公司宣布發(fā)放現(xiàn)金股利；

借：應(yīng)收股利——家樂公司3，000

貸：投資收益3，000

（3）2011年9月30日，滕海公司收到已發(fā)放的現(xiàn)金股利。

借：銀行存款30，000

3、出售短期投資的核算

小企業(yè)在出售其短期投資時，借記科目應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的出售價款處理，貸記科目則需對以下三類進(jìn)行會計處理：需處理的短期投資賬面余額；投資中存在尚未派發(fā)的現(xiàn)金股利或未支付的債券利息；出售價款與賬面余額、相關(guān)稅費(fèi)等之間的差額。即：

借：銀行存款（或庫存現(xiàn)金）

投資收益

貸：短期投資

投資收益

由圖10可以看出:水處理藥劑未加入前流程出水水樣發(fā)黑，加熱3 h后出現(xiàn)黃色沉淀;加入水處理藥劑后流程出水水樣清澈、透明，加熱3 h后未出現(xiàn)黃色沉淀，說明水處理藥劑有效去除了水中硫化物。

應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）

【例3】（接【例2】）假如2012年2月29日，家樂公司宣布每股按照0.1元發(fā)放現(xiàn)金股利；2012年3月5日，滕海公司出售所持有的家樂公司股票10萬股，獲得款項62.3萬元，其中股票交易的手續(xù)費(fèi)、傭金等相關(guān)費(fèi)用2.1萬元。那么可以做以下會計處理：

（1）在家樂公司宣布派發(fā)現(xiàn)金股利后，滕海公司所持有的未被支付現(xiàn)金股利為：0.1*100000=10000（元）；

（2）2012年3月5日，滕海公司出售所持有的家樂公司股票。

借：銀行存款623，000

貸：短期投資——家樂公司股票565，000

應(yīng)收股利10，000

投資收益48，000

通過以上分析可以看出，小企業(yè)在處理短期投資業(yè)務(wù)時能夠進(jìn)一步理解并熟練掌握三個不同時期的會計處理，下面將以實(shí)例對短期投資業(yè)務(wù)的會計處理流程做出詳細(xì)的解釋。

【例4】2009年8月3日，晨曦公司通過上海證券交易所當(dāng)日購入惠利通公司股票1.6萬股，支付價款合計19.58萬元，其中，用于支付投資交易所須的相關(guān)費(fèi)用共計3800元，取得時已宣告但尚未支付現(xiàn)金股利2250元。

假如，2009年9月14日晨曦公司收到惠利通公司發(fā)放的現(xiàn)金股利2250元；2009年10月8日惠利通公司的股票以每股12.78元收盤；2010年2月12日晨曦公司繼續(xù)持有惠利通公司股票；當(dāng)日，惠利通公司的股票以每股10.98元收盤；2010年2月23日晨曦公司又以20.34萬元買入惠利通公司的股票1.8萬股；2010年5月18日晨曦公司賣出所持有的惠利通公司股票1.2萬股以便流動資金周轉(zhuǎn)，獲得款項14.38萬元；2010年6月4日惠利通公司宣布以每股0.18元支付現(xiàn)金股利；2010年7月6日晨曦公司收到惠利通公司支付的2010年現(xiàn)金股利；2010年7月30日晨曦公司將現(xiàn)持有的所有惠利通公司股票轉(zhuǎn)讓，獲得款項25.57萬元，其中股票交易的手續(xù)費(fèi)、傭金等相關(guān)費(fèi)用4383元。據(jù)此晨曦公司可做以下會計處理：

（1）2009年8月3日，晨曦公司購入惠利通公司股票16000股；

借：短期投資——惠利通公司股票193，550

應(yīng)收股利——惠利通公司2，250

貸：銀行存款195，800

（2）2009年9月14日，晨曦公司收到惠利通公司發(fā)放的現(xiàn)金股利2250元；

借：銀行存款2，250

貸：應(yīng)收股利——惠利通公司2，250

（3）2010年2月23日，晨曦公司又購入惠利通公司的股票18000股；

借：短期投資——惠利通公司股票203，400

貸：銀行存款203，400

（4）2010年5月18日，晨曦公司賣出惠利通公司股票12000股，獲得款項14.38萬元，其中售出短期投資賬面價值=1.2*（19.355+20.34）/（1.6+1.8）=14.01（萬元），相應(yīng)地，投資收益=14.38-14.01=0.27（萬元）；

借：銀行存款143，800

貸：短期投資——惠利通公司股票140，100

投資收益2，700

（5）2010年6月4日，確認(rèn)惠利通公司發(fā)放的現(xiàn)金股利為0.18*12000=2160（元）；

借：應(yīng)收股利——惠利通公司2，160

貸：投資收益2，160

（6）2010年7月6日，晨曦公司收到惠利通公司支付的現(xiàn)金股利；

借：銀行存款2，160

貸：應(yīng)收股利——惠利通公司2，160

（7）2010年7月30日，晨曦公司將現(xiàn)持有的所有惠利通公司股票轉(zhuǎn)讓，此時售出短期投資賬面價值=2.2*（19.355+20.34）/（1.6+1.8）=25.685（萬元），相應(yīng)地，投資收益=25.685-25.57=0.115（萬元）；

表1 短期投資核算差異對比

表2 樂天公司短期投資實(shí)例比較

借：銀行存款255，700

投資收益1150

貸：短期投資——惠利通公司股票256，850

三、短期投資在小企業(yè)會計準(zhǔn)則下的變動分析

與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》相比，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對短期投資的核算相對簡單，在核算中運(yùn)用歷史成本和類似收付實(shí)現(xiàn)制的處理思路，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則》運(yùn)用公允價值計量模式，體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。兩者存在的差異主要體現(xiàn)在以下三個方面。一是投資成本在取得短期投資時的處理方式差異；二是公允價值的變動在資產(chǎn)負(fù)債表日的會計處理方式差異；三是“投資收益”科目核算在出售短期投資時的處理方式差異。

可通過短期投資核算差異對比表（見表1）反映出各會計期間的不同影響。由表1可以看出，盡管兩者核算方法不同，但是這個投資環(huán)節(jié)對損益的累計影響是一致的，只是對各會計期間當(dāng)前損益的影響不同。

【例5】2008年7月21日，樂天公司購買擎天公司發(fā)行的債券用于短期投資，支付款總計33.25萬，其中用于支付各項相關(guān)交易費(fèi)用4354元，已到期利息8146元。另外，該債券的票面面值為32萬，并且每半年派息一次。樂天公司短期投資可進(jìn)行會計處理見表2。

四、結(jié)語

短期投資會計處理是企業(yè)會計核算工作中的一項重要內(nèi)容，企業(yè)應(yīng)在遵循基本原則與簡化要求相結(jié)合的前提下，采取有針對性的會計處理措施，確保企業(yè)短期投資會計處理的質(zhì)量和水平，帶動企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提升。

[1]中華人民共和國財政部：小企業(yè)會計準(zhǔn)則[M]．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2011．

[2]中華人民共和國財政部：企業(yè)會計準(zhǔn)則[M]．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006．

[3]財政部會計司編寫組：企業(yè)會計準(zhǔn)則講解[M]．北京：人民出版社，2010．

（責(zé)任編輯：張瓊芳）