審計機關(guān)作為國家的“免疫系統(tǒng)”，是公共工程的重要監(jiān)督者。為了提高資金使用效益，有效防止重大的投資項目、民生工程、生態(tài)環(huán)境建設(shè)項目勞民傷財，搞形象工程、政績工程和“豆腐渣”工程，審計機關(guān)應(yīng)及時調(diào)整思路，改變傳統(tǒng)的事后審計為事前介入、事中跟蹤，對政府投資項目、財政專項資金等嘗試進行全過程跟蹤審計，發(fā)揮真正的免疫功能。

一、目前跟蹤審計存在的問題

（一）審計法律法規(guī)不健全，跟蹤審計缺乏統(tǒng)一規(guī)范

當前我國雖有審計法作為法律依據(jù)，但是其對有關(guān)績效審計的規(guī)定尚不明確，對跟蹤審計基本上沒有提及。縱觀審計法的整個內(nèi)容，不難發(fā)現(xiàn)，有關(guān)審計機關(guān)職責(zé)、審計機關(guān)權(quán)限和審計程序等方面只是針對財務(wù)審計有明確規(guī)定，僅限于預(yù)算執(zhí)行情況和決算的審計監(jiān)督范圍，這不能很好地達到跟蹤審計的預(yù)期目標。因此，必須盡快加強跟蹤審計的制度化和規(guī)范化建設(shè)。

（二）審計力量及審計人員專業(yè)技能

建設(shè)項目不僅數(shù)量多、投入大、時間長，而且涉及的環(huán)節(jié)多、專業(yè)性強。目前，我國審計隊伍的知識結(jié)構(gòu)以會計、審計專業(yè)為主，復(fù)合型人才較為缺乏，不能綜合運用經(jīng)濟學(xué)、社會科學(xué)、法律、財會與工程方面的知識進行分析和判斷，難以滿足跟蹤審計工作綜合性強、層次高的需求。因此，審計人員綜合素質(zhì)不高，對開展跟蹤審計工作是一個很大的制約因素。

（三）審計信息化水平相對落后

跟蹤審計是一項復(fù)雜的信息管理工程，需對整個項目各方面的審計信息進行收集、整理、分類分析并存檔管理，因此，必須采用計算機技術(shù)進行輔助審計，需要有較高水平的信息化審計手段作為技術(shù)保障。目前我國的財務(wù)軟件無論是在功能上還是開發(fā)技術(shù)上都發(fā)展很快，且正在由核算型向管理型方向發(fā)展，然而審計軟件的應(yīng)用卻并不普及，推廣速度遠遠落后于財務(wù)軟件的普及程度。我國許多信息系統(tǒng)還沒有審計接口，審計軟件無法獲取系統(tǒng)的電子資料，計算機審計還停留在淺層次運用上。

（四）跟蹤審計沒有覆蓋到建設(shè)項目的全過程

雖然跟蹤審計貫穿建設(shè)項目的各個環(huán)節(jié)，是對建設(shè)項目的全過程進行連續(xù)、全面、系統(tǒng)地審計。但在目前的跟蹤審計實踐中，絕大多數(shù)是在施工階段才介入跟蹤審計，對前期的相關(guān)階段關(guān)注較少，這樣前期決策、設(shè)計和招投標階段所影響的造價，無法得到有效的控制，跟蹤審計的效果就不充分、不明顯。

二、跟蹤審計的風(fēng)險分析

（一）跟蹤審計的環(huán)境風(fēng)險

1.法律制度風(fēng)險。當前，我國市場經(jīng)濟體制還不完備，還存在大量的法律法規(guī)漏洞，很多制度執(zhí)行的過程中缺乏剛性，以言代法、以權(quán)代法的情況還時有發(fā)生。雖然我們現(xiàn)行的法律制度中有一些關(guān)于政府投資項目的法規(guī)政策，但這些法規(guī)大多只是在宏觀層面上做了一些指導(dǎo)，便于把握跟蹤審計的大方向，對實施過程中依據(jù)的標準、具體的程序、細節(jié)缺乏相關(guān)的規(guī)定，責(zé)、權(quán)、利邊界的劃分模糊，對于審計績效的度量也缺乏相關(guān)的說明。

2.政治環(huán)境風(fēng)險。目前，我國審計機關(guān)通常以公開招標的方式委托專業(yè)工程造價咨詢公司代為行使政府項目的監(jiān)督審計職能。而我國造價咨詢行業(yè)的起步較晚，很多咨詢企業(yè)都是由政府部門一手扶植起來的，跟政府部門有著千絲萬縷的聯(lián)系。這使得部分造價咨詢企業(yè)在跟蹤審計過程中難免受到政治氛圍的影響，影響審計過程的獨立性、公正性和客觀性，由此帶來的審計風(fēng)險不容小覷。

3.技術(shù)、經(jīng)濟環(huán)境風(fēng)險。建設(shè)項目集技術(shù)與經(jīng)濟于一體，在開展跟蹤審計的過程中，常常需要對設(shè)計、施工過程中的技術(shù)問題發(fā)表審計意見，而技術(shù)問題通常是一個沒有定式的問題，這種不確定性無疑給審計工作帶來了巨大的風(fēng)險。

（二）跟蹤審計的管理風(fēng)險

1.項目管理過程中的不規(guī)范因素產(chǎn)生審計風(fēng)險。在政府建設(shè)項目跟蹤審計模式下，審計貫穿于項目建設(shè)全過程，是落實項目投資、進行造價控制的重要環(huán)節(jié)。跟蹤審計時間長、涉及的關(guān)系復(fù)雜，我國項目管理開展時間較短，在實際工作中還存在著一些不規(guī)范的現(xiàn)象，這在一定程度上制約了我國跟蹤審計工作的開展，也為其帶來了一定的風(fēng)險。

2.社會中介協(xié)審人員素質(zhì)不高產(chǎn)生的風(fēng)險。近年來，國家加大了基礎(chǔ)設(shè)施投資力度，新開工了大量的高速公路項目。社會審計機構(gòu)為了滿足社會需求，急速擴大規(guī)模，增加了大量的審計人員。而很多審計人員職業(yè)道德意識不強，專業(yè)知識、經(jīng)驗和能力還存在較大缺陷。另外，事務(wù)所審計人員的流動性強，審計人員的不正常更換，打破了審計工作的連續(xù)性，前后人員的交接不充分，使得前期信息大量流失，加大了后續(xù)工作的難度，無形中增加了審計的潛在風(fēng)險。

3.工程監(jiān)理人員錯位、綜合素質(zhì)低引起的風(fēng)險。由業(yè)主聘請的工程監(jiān)理人員，與施工單位站在同一位置，沒有發(fā)揮其監(jiān)督職責(zé)。即使上崗的監(jiān)理人員，要么人數(shù)不夠，要么無證上崗，監(jiān)理人員更換比較頻繁。審計人員到現(xiàn)場了解情況、獲取資料時，工程監(jiān)理人員不能夠提供監(jiān)理日志，導(dǎo)致審計人員無法獲取真實、有用的資料，從而帶來較大的審計風(fēng)險。

三、防范跟蹤審計風(fēng)險的措施

（一）構(gòu)建跟蹤審計模式

跟蹤審計模式就是在進行跟蹤審計時，根據(jù)被審計項目的具體情況，確定審計實施單位應(yīng)采用何種模式組織審計資源，明確審計重點，進行審計實施。根據(jù)不同的審計項目，可采用的審計模式大概分為三類：一是間歇式，二是連續(xù)式，三是間歇-連續(xù)式。三種模式的特點、適用范圍各不相同。間歇式審計模式特點是審計資源占用少，對項目管理工作干擾較小，審計的獨立性較高，但不能實時監(jiān)控，同步審計。適用于建設(shè)周期長、階段劃分明顯、項目管理較為完善的大、中型國家投資項目；連續(xù)式審計模式特點是問題發(fā)現(xiàn)及時，審計對按計劃實現(xiàn)項目目標的作用較大，審計資源占用較多，對項目管理的影響較大，審計獨立性較弱。適用于周期短、難以準確劃分建設(shè)階段、工程技術(shù)復(fù)雜、變更較多、項目實施環(huán)境復(fù)雜、可追溯性不強的中、小型國家投資項目；間歇-連續(xù)式審計模式的特點是實時審計，審計獨立性強，審計資源占用多，對項目管理影響大，存在重復(fù)審計的可能。適用于建設(shè)周期長，項目各階段清晰、各單項工程交錯進行、配合緊密，工程技術(shù)及外部環(huán)境復(fù)雜，設(shè)計不成熟、過程中變更較多，項目總體目標明確，需要大量建設(shè)方配合，而投資渠道多元化的特大型國家投資項目。

（二）逐步推進跟蹤審計法制化

應(yīng)當盡快借鑒國際和西方先進國家績效審計制度建設(shè)的經(jīng)驗，積極探索與中國實際相結(jié)合的跟蹤審計的組織形式、范圍、內(nèi)容和方法等，形成一套操作規(guī)范、法規(guī)健全的運行管理體系。同時，根據(jù)我國審計事業(yè)發(fā)展的實際，加快審計法的修訂工作，應(yīng)明確績效審計以及跟蹤審計的法律定位，為跟蹤審計的實施提供法律依據(jù)，這必將有力地推動跟蹤審計的開展，促進跟蹤審計的逐步完善。

（三）制定跟蹤審計實施細則

在進行建設(shè)項目跟蹤審計時，目前可以依據(jù)的法律法規(guī)主要有審計法，可操作性不強。應(yīng)該制定具有可操作性的實施細則，每一項操作細則可根據(jù)具體項目的情況進行制定，比如哪個階段、哪個環(huán)節(jié)應(yīng)該如何處理，遇到細則無法解決的問題，應(yīng)該集中力量研究確定解決方案。

（四）大力加強跟蹤審計隊伍建設(shè)

首先，要不斷加強對審計人員的培訓(xùn)，培訓(xùn)的內(nèi)容不僅要涉及國內(nèi)外跟蹤審計理論的研究成果，還要重點突出跟蹤審計業(yè)務(wù)知識和能力的培訓(xùn)。其次，要鼓勵審計人員深入到項目建設(shè)一線探索、學(xué)習(xí)審計新技術(shù)、新方法，不斷提高審計人員的專業(yè)技術(shù)水平和實戰(zhàn)經(jīng)驗。最后，要適當引進一些專業(yè)人員充實到跟蹤審計隊伍，如可聯(lián)合會計主管部門、環(huán)境保護部門和社會中介組織，聘請注冊會計師、環(huán)境工程技術(shù)專家、律師和建筑師等加入到審計部門工作，利用這些人員的專業(yè)知識和技術(shù)，拓寬審計人員的知識范圍，提高跟蹤審計的效率和效果。

（五）穩(wěn)步提高跟蹤審計信息化水平

跟蹤審計作為一種新型的審計方式，更加需要采用現(xiàn)代信息和電子網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，對審計項目中各方面分散的信息實行統(tǒng)一管理和使用。審計信息化建設(shè)可以從兩方面進行嘗試：一方面，可以建立數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，審計人員直接從被審計單位的后臺數(shù)據(jù)庫中采集，并導(dǎo)入信息化平臺，經(jīng)整理后供審計人員使用。另一方面，可以建立GPS跟蹤系統(tǒng)，將 GPS 運用到審計項目上。

（六）完善政策執(zhí)行跟蹤審計的切入點

第一，從總量入手分析。政策執(zhí)行狀況首先表現(xiàn)在總量上，出現(xiàn)問題的原因是多樣的。無論是哪種原因，都是跟蹤審計必須關(guān)注和需要反映的。第二，從結(jié)構(gòu)入手分析?？偭繂栴}總是以某種內(nèi)部結(jié)構(gòu)失衡，或者在更大系統(tǒng)上的結(jié)構(gòu)失衡來表現(xiàn)。只有找到根本的、主要的結(jié)構(gòu)性失衡原因，總量問題才有可能徹底得到解決。第三，從價格入手分析。價格是政策對象獲得政策支持需要向政策實施者付出的成本或者政策實施者為獲得政策對象支持需要付出的代價。任何一項政策都要付出一定的代價，當執(zhí)行政策的價格明顯高于或低于政策設(shè)置的標準，則應(yīng)重點關(guān)注。第四，從機制入手分析。分析不同環(huán)節(jié)的參與者的職責(zé)履行情況和各環(huán)節(jié)的耦合程度，從而判斷政策執(zhí)行傳導(dǎo)路徑是否暢通，并找出影響政策執(zhí)行的環(huán)節(jié)及參與者，進而有針對性地提出改進政策執(zhí)行的建議和意見。

（課題組成員：姚春蕓 鐘萍 洪亮 劉萍）