（中國海洋大學(xué)管理學(xué)院 山東青島266100）

一、引言

從經(jīng)濟(jì)學(xué)視角來看，企業(yè)作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的個(gè)體，以追求自身利益最大化為目標(biāo)。企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)，在對(duì)外提供會(huì)計(jì)信息時(shí)可能會(huì)故意隱瞞對(duì)自己不利的信息或者提供虛假信息，這種現(xiàn)象在日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中屢見不鮮。我們通常所說的會(huì)計(jì)應(yīng)對(duì)外提供真實(shí)可靠財(cái)務(wù)信息的基本職能在實(shí)踐中并沒有完全實(shí)現(xiàn)：雖然人們對(duì)會(huì)計(jì)職能的闡述已經(jīng)由“一職能說”到“二職能說”逐步發(fā)展到“全職能說”，但從實(shí)踐來看，會(huì)計(jì)仍然是一些企業(yè)內(nèi)部管理者進(jìn)行利益操縱的工具，會(huì)計(jì)的反映、監(jiān)督、管理、控制、預(yù)測(cè)、決策職能的發(fā)揮在很大程度上還只局限于企業(yè)個(gè)體內(nèi)部，并沒有延伸到企業(yè)所處的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境，其對(duì)企業(yè)利益相關(guān)者以及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的積極作用也并沒有完全體現(xiàn)。

會(huì)計(jì)職能是具體客觀環(huán)境下因處理會(huì)計(jì)對(duì)象以達(dá)到會(huì)計(jì)目標(biāo)而賦予會(huì)計(jì)子系統(tǒng)的，也就是說，職能雖指會(huì)計(jì)所固有的功能，但實(shí)際上是人們經(jīng)過對(duì)自身需要的認(rèn)識(shí)而表達(dá)出來的，或者可以說是會(huì)計(jì)信息使用者主觀要求的體現(xiàn)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)資本結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)日益復(fù)雜化，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所涉及的外部利益相關(guān)者 （也是信息使用者）日益增加，這必然對(duì)會(huì)計(jì)職能提出新的要求。因此，我們?cè)趯?duì)會(huì)計(jì)職能進(jìn)行探討時(shí)，不應(yīng)僅僅局限于企業(yè)內(nèi)部信息需求，而應(yīng)站在整個(gè)社會(huì)的視角，通過分析企業(yè)利益相關(guān)者的信息需求，來重新認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)的功能，即實(shí)現(xiàn)從傳統(tǒng)會(huì)計(jì)職能研究向會(huì)計(jì)社會(huì)功能研究的轉(zhuǎn)變，并進(jìn)一步指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐。正如劉峰、葛家澍所說的“會(huì)計(jì)最基本的職能就是報(bào)告一個(gè)主體的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行與財(cái)富變化的基本信息，提供給與各該主體相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益各方，以維系各該利益主體之間彼此的信任。”會(huì)計(jì)應(yīng)該滿足與企業(yè)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益各方的信息需求。基于此，本文將試圖跳出傳統(tǒng)會(huì)計(jì)職能的“內(nèi)部性”，從利益相關(guān)者的信息需求出發(fā)來討論會(huì)計(jì)的社會(huì)功能。

二、利益相關(guān)者的信息需求分析

根據(jù)利益相關(guān)者理論，企業(yè)的利益相關(guān)者是指對(duì)企業(yè)活動(dòng)有影響或者受企業(yè)影響的任何個(gè)人或組織。也就是說，企業(yè)利益相關(guān)者不僅包括股東、債權(quán)人、管理層，還包括員工、供應(yīng)商、客戶、政府、社會(huì)公眾等，他們對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的多樣化導(dǎo)致會(huì)計(jì)社會(huì)功能的多樣化。

（一）股東的信息需求。由于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離導(dǎo)致委托代理關(guān)系的產(chǎn)生，在委托代理機(jī)制下，企業(yè)管理層擁有絕對(duì)的信息優(yōu)勢(shì)，作為理性經(jīng)濟(jì)人，他們可能會(huì)損害股東利益以達(dá)到自身利益最大化的目標(biāo)，因此會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)可靠對(duì)于股東投資決策發(fā)揮著重要作用。大股東往往是企業(yè)股份的長期持有者，他們期望從企業(yè)獲得長期利益，更加關(guān)注企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展?fàn)顩r，這不僅需要具有可驗(yàn)證性的歷史性會(huì)計(jì)信息，也需要預(yù)測(cè)性會(huì)計(jì)信息：一方面，基于歷史性會(huì)計(jì)信息來驗(yàn)證管理層提供的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，降低股東與管理層之間的信息不對(duì)稱，進(jìn)而減少代理成本，實(shí)現(xiàn)股東對(duì)管理層的有效監(jiān)督，以協(xié)調(diào)二者之間的利益關(guān)系；另一方面，通過預(yù)測(cè)性會(huì)計(jì)信息，如企業(yè)未來盈利能力，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量等，來幫助大股東進(jìn)行投資決策，實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值增值。小股東往往是企業(yè)的短期投資者，他們更加關(guān)注股票價(jià)格的變化，希望通過股票轉(zhuǎn)讓獲得價(jià)差收益，因此，他們一方面需要能夠反映企業(yè)股票價(jià)格變動(dòng)、短期盈利能力的會(huì)計(jì)信息；另一方面，我國上市公司中大股東利用其表決權(quán)優(yōu)勢(shì)侵害小股東利益的案例時(shí)有發(fā)生，例如，非法占用上市公司資金、利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移利潤、使上市公司為其做借款擔(dān)保、虛假出資欺騙中小股東等，企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、獨(dú)立董事制度、會(huì)計(jì)信息披露不完善是其原因之一，因此，有關(guān)獨(dú)立董事制度、內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、關(guān)聯(lián)交易定價(jià)的會(huì)計(jì)信息也是小股東需要關(guān)注的，可見，真實(shí)完善的會(huì)計(jì)信息在一定程度上能夠協(xié)調(diào)大股東與小股東之間的利益關(guān)系。

（二）債權(quán)人的信息需求。作為企業(yè)的資金提供者，債權(quán)人主要關(guān)心企業(yè)的償債能力，需要通過會(huì)計(jì)信息了解其是否能夠按期收回本息，但這僅僅是一個(gè)最基本的信息需求?，F(xiàn)實(shí)情況是，當(dāng)債權(quán)人將資金借出后，便失去了對(duì)這筆資金的控制權(quán)，大股東對(duì)企業(yè)決策擁有絕對(duì)優(yōu)勢(shì)，他們可以通過影響企業(yè)重大決策而將資金投資于風(fēng)險(xiǎn)更高的項(xiàng)目，使債權(quán)人承受更高的風(fēng)險(xiǎn)；或者不經(jīng)債權(quán)人同意而大量發(fā)行新債，使得舊債價(jià)值下跌。因此，對(duì)于債權(quán)人來說，更需要通過會(huì)計(jì)信息來了解企業(yè)資金的使用情況以及進(jìn)一步舉債的情況，以決定是否繼續(xù)提供貸款或者將貸款提前收回?？梢?，真實(shí)完善的會(huì)計(jì)信息能夠協(xié)調(diào)股東與債權(quán)人之間的利益關(guān)系。

（三）管理層的信息需求。管理層作為企業(yè)內(nèi)部信息使用者，要保證企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的正常運(yùn)行，需要全面了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等方面的信息，并結(jié)合行業(yè)競(jìng)爭狀況、上下游企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、法律法規(guī)以及相關(guān)國家政策等來進(jìn)行投融資、經(jīng)營決策。也就是說，管理層不僅需要企業(yè)自身的內(nèi)部相關(guān)會(huì)計(jì)信息，也需要了解其他企業(yè)的相關(guān)信息：上下游企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、生產(chǎn)能力、資金周轉(zhuǎn)狀況可能會(huì)影響本企業(yè)的資金占用情況、存貨周轉(zhuǎn)情況，進(jìn)而影響到企業(yè)的盈利能力；競(jìng)爭企業(yè)的產(chǎn)品銷售狀況會(huì)影響本企業(yè)產(chǎn)品的市場(chǎng)占有率和市場(chǎng)競(jìng)爭力，經(jīng)營者需要據(jù)此進(jìn)行銷售策略的選擇并決定是否研發(fā)新產(chǎn)品等。可見，真實(shí)完善的會(huì)計(jì)信息能夠協(xié)調(diào)上下游企業(yè)、競(jìng)爭企業(yè)之間的利益關(guān)系。

（四）員工的信息需求。企業(yè)員工對(duì)企業(yè)進(jìn)行了人力資本的投資，是企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的直接參與者，他們的行為會(huì)對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生重大影響，同時(shí)員工個(gè)人的發(fā)展也與企業(yè)的未來發(fā)展?fàn)顩r息息相關(guān)，因此他們需要與企業(yè)盈利能力、發(fā)展前景有關(guān)的信息，以決定是否繼續(xù)留在該企業(yè)工作。就業(yè)者在進(jìn)行職業(yè)選擇時(shí)，除了需要利用會(huì)計(jì)信息對(duì)不同企業(yè)的發(fā)展前景進(jìn)行對(duì)比，也需要了解企業(yè)對(duì)員工的激勵(lì)機(jī)制，或者將不同崗位的員工薪資、發(fā)展空間進(jìn)行橫向和縱向比較，進(jìn)而確定目標(biāo)企業(yè)和崗位。如果各個(gè)企業(yè)都能夠如實(shí)披露相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，便有利于員工對(duì)企業(yè)有一個(gè)較全面的了解，并基于自身價(jià)值的實(shí)現(xiàn)選擇適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)。可見，真實(shí)完善的財(cái)務(wù)信息應(yīng)能夠促進(jìn)社會(huì)人力資本的有效配置，提高整個(gè)社會(huì)的人力資本配置效率。

（五）供應(yīng)商、客戶的會(huì)計(jì)信息需求。正如前文所述，作為供應(yīng)鏈中的上下游企業(yè)，供應(yīng)商和客戶的合作與否會(huì)對(duì)本企業(yè)的正常經(jīng)營產(chǎn)生重大影響。供應(yīng)商在決定是否向企業(yè)提供產(chǎn)品或服務(wù)時(shí)，需要了解企業(yè)的現(xiàn)金流狀況、盈利能力以及長期發(fā)展能力等會(huì)計(jì)信息，以確保自身銷售渠道通暢；客戶在決定是否購買企業(yè)產(chǎn)品和服務(wù)時(shí)，也需要了解產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量水平、顧客滿意度以及定價(jià)是否合理等。由此可以看出，真實(shí)完善的會(huì)計(jì)信息有利于供應(yīng)商、顧客選擇正確的合作伙伴，在一度程度上促進(jìn)整個(gè)價(jià)值鏈的優(yōu)化；同時(shí)基于真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，上下游企業(yè)之間做出的相互選擇也將使市場(chǎng)交易價(jià)格趨于公平合理。

（六）政府的信息需求。在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，我國政府承擔(dān)著市場(chǎng)監(jiān)管和經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)等職能，作為整個(gè)社會(huì)的管理者，其重要職能是促進(jìn)社會(huì)公平和效率。政府一方面通過制定相關(guān)法律、法規(guī)、政策等對(duì)國民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控；另一方面，由于稅收的存在，其與各個(gè)企業(yè)具有密切的利益關(guān)系。因此，政府不僅需要各個(gè)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息來了解和調(diào)控社會(huì)整體的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，而且需要了解單個(gè)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)性，加強(qiáng)稅收征管，確保國家財(cái)政收入穩(wěn)定和社會(huì)公共事業(yè)的發(fā)展。政府為社會(huì)公共利益服務(wù)的目標(biāo)決定了政府利益與社會(huì)公眾利益密切相關(guān)。因此可以說，真實(shí)完善的會(huì)計(jì)信息能夠協(xié)調(diào)政府、社會(huì)公眾之間，社會(huì)公眾與企業(yè)之間的利益關(guān)系。

三、結(jié)語

綜上所述，會(huì)計(jì)對(duì)整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展發(fā)揮著非常重要的作用?；诶嫦嚓P(guān)者理論，事實(shí)上，委托代理關(guān)系不僅僅指股東與經(jīng)營者之間的關(guān)系，股東、債權(quán)人、經(jīng)營者、員工、政府、社會(huì)公眾等各利益相關(guān)者之間都存在著委托代理關(guān)系。這種關(guān)系產(chǎn)生的信息不對(duì)稱導(dǎo)致了他們對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。本文正是基于利益相關(guān)者信息需求視角來分別闡述了他們對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，并分析了會(huì)計(jì)信息如何協(xié)調(diào)他們之間的利益關(guān)系，即會(huì)計(jì)的社會(huì)功能：通過滿足各利益相關(guān)者不同的會(huì)計(jì)信息需求，會(huì)計(jì)能夠協(xié)調(diào)股東與經(jīng)營者、大股東與小股東、股東與債權(quán)人、企業(yè)與上下游企業(yè)、本企業(yè)與競(jìng)爭企業(yè)、企業(yè)與政府以及社會(huì)公眾之間的利益關(guān)系。另外，通過滿足員工信息需求，會(huì)計(jì)在一定程度上能夠促進(jìn)整個(gè)社會(huì)的人力資本配置效率的提高；通過滿足供應(yīng)商、客戶的信息需求，促進(jìn)整個(gè)價(jià)值鏈的優(yōu)化和社會(huì)交易價(jià)格的公平合理。簡言之，會(huì)計(jì)的社會(huì)功能是反映和協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)參與者——利益相關(guān)者的利益關(guān)系，促進(jìn)社會(huì)公平和效率。

值得說明的是，本文雖然相對(duì)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)職能的表述在視角上有所擴(kuò)展，即從利益相關(guān)者相互關(guān)系的視角重新認(rèn)識(shí)了會(huì)計(jì)的社會(huì)功能，但這或許只能在一定程度上促進(jìn)人們對(duì)會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)和企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高，對(duì)如何促進(jìn)會(huì)計(jì)社會(huì)功能更好地實(shí)現(xiàn)沒有提出合理的對(duì)策。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)社會(huì)功能的實(shí)現(xiàn)不應(yīng)僅僅依靠會(huì)計(jì)本身，還應(yīng)輔之以企業(yè)內(nèi)部治理制度、激勵(lì)制度、企業(yè)外部社會(huì)環(huán)境中各因素的完善。