郭慧

摘要：本文從建筑業(yè)“營改增”的背景出發(fā)，通過對建筑企業(yè)將面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)的分析，進(jìn)而提出建筑企業(yè)有效面對稅制改革的應(yīng)對措施和途徑。

關(guān)鍵詞：建筑業(yè) ?營改增 ?影響 ?應(yīng)對

隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的復(fù)雜性，按照流轉(zhuǎn)額征收營業(yè)稅的方式已經(jīng)不能適應(yīng)變化發(fā)展，特別是在多層服務(wù)流轉(zhuǎn)過程中，每一道環(huán)節(jié)都征收營業(yè)稅使得重復(fù)征稅問題凸顯，不利于專業(yè)化分工的深入。增值稅能夠較為有效的解決上述問題。

一、“營改增”對建筑企業(yè)產(chǎn)生的積極影響

（一）避免增值稅、營業(yè)稅的重復(fù)繳納

隨著高層建筑發(fā)展速度的加快，鋼結(jié)構(gòu)建筑所占市場份額不斷加大，大型的建筑施工企業(yè)為了滿足企業(yè)的發(fā)展需求，會在一定的地點(diǎn)設(shè)立生產(chǎn)基地，在目前的稅制情況下，這部分工作內(nèi)容應(yīng)繳納增值稅，而在施工現(xiàn)場完成的工作量則需要繳納營業(yè)稅。由于兩個稅種的存在，且屬不同的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，在實(shí)際業(yè)務(wù)中，就經(jīng)常會使企業(yè)部分甚至全部工作量兩種稅款都要繳納，稅負(fù)嚴(yán)重增加。

（二）規(guī)范分包抵扣，減少重復(fù)納稅

施工行業(yè)普遍存在分包現(xiàn)象，勞務(wù)分包、工程分包，形式多樣，環(huán)節(jié)復(fù)雜。實(shí)際業(yè)務(wù)中，分包份額很難全部從總份額中剔除，造成重復(fù)納稅。增值稅是銷項(xiàng)稅額抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額，一般情況下，以開出的發(fā)票金額和收到的發(fā)票金額之間的差額為準(zhǔn)，環(huán)環(huán)相扣，可以在一定程度上對錯綜復(fù)雜的環(huán)節(jié)進(jìn)行規(guī)范，減少重復(fù)交稅及人為因素影響。

（三）有利于建筑企業(yè)提高機(jī)械設(shè)備裝備水平

在我國現(xiàn)有的消費(fèi)性增值稅模式下，新購進(jìn)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，“營改增”后，建筑企業(yè)也能享受此項(xiàng)政策，這無疑為此行業(yè)的更新設(shè)備、擴(kuò)大運(yùn)營規(guī)模提供了有利條件。部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增后，研發(fā)和技術(shù)服務(wù)全面納入增值稅范疇，更有利于促進(jìn)施工企業(yè)更新技術(shù)，加大研發(fā)的投入。

二、“營改增”給建筑企業(yè)帶來的挑戰(zhàn)

建筑業(yè)“營改增”在減少重復(fù)納稅等方面給建筑企業(yè)帶來了一定的有利條件，但也面臨著諸多方面的巨大挑戰(zhàn)。

（一）稅負(fù)大幅提升

按《中國上市公司業(yè)績評價(jià)報(bào)告2011》中有關(guān)建筑行業(yè)上市公司價(jià)值分析來看，2010年在建筑業(yè)工程結(jié)算成本中，原材料約占55%，人工成本約占35%，其他費(fèi)用占比不超過1O%（假定有一半的費(fèi)用可以取得增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣），從理論上講，不考慮當(dāng)年新增固定資產(chǎn)的影響因素，假定企業(yè)的毛利率為零，在“營改增”后，建筑業(yè)的增值稅稅負(fù)率為4.4%（35%*11%+10%*50%*11%，由于原材料的進(jìn)項(xiàng)稅額有一般的17%及水泥混凝土的3%兩種稅率，這里僅簡單按綜合11%考慮），比稅制改革前略有增長，若每年新購入的固定資產(chǎn)規(guī)模保持在一定水平或原材料中混凝土比重較小，則企業(yè)稅負(fù)有望與稅改前持平。但根據(jù)住建部于2012年組織的建筑業(yè)營改增問題調(diào)研結(jié)果顯示，在66戶建筑施工企業(yè)中，據(jù)實(shí)統(tǒng)計(jì)測算2011年應(yīng)繳納增值稅與原繳納營業(yè)稅相比，減少稅收企業(yè)有8家，占66家的12%，增加稅收企業(yè)有58家，占66家的88%，綜合計(jì)算后，實(shí)際稅負(fù)為5.83%，比3%的營業(yè)稅增加稅負(fù)高達(dá)94.4%。

理論測算與實(shí)際測算產(chǎn)生差異的原因主要有以下幾個方面：

1、小規(guī)模納稅人普遍存在造成進(jìn)項(xiàng)抵扣不充分

小規(guī)模納稅人不能自己開具增值稅專用發(fā)票，也不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，其存在使得增值稅抵扣鏈條斷裂。建筑企業(yè)在施工過程中需要購買磚瓦、白灰、砂石、土方等地方材料，這些資源很多都由農(nóng)民經(jīng)營無法提供增值稅專用發(fā)票;特別是冶建、電建、水利等建設(shè)單位，多數(shù)工程項(xiàng)目在偏遠(yuǎn)地區(qū)，經(jīng)營者更多的是小規(guī)模納稅人，企業(yè)無法取得可以進(jìn)項(xiàng)抵扣的發(fā)票，如此將大幅提高企業(yè)稅負(fù)。

2、甲供材料、甲供能源等現(xiàn)象普遍存在。

在施工過程中，建設(shè)單位提供的多種大宗材料和大型設(shè)備的情況普遍存在，在此情況下，供貨方直接對建設(shè)單位進(jìn)行業(yè)務(wù)往來，建設(shè)單位直接以供應(yīng)的材料和設(shè)備的價(jià)值沖減施工單位的工程價(jià)款，施工單位無增值稅專用發(fā)票。此外，施工現(xiàn)場使用的水電等能源，也多采用直接扣減工程價(jià)款的方式，由此導(dǎo)致建筑企業(yè)稅負(fù)大幅提高。

3、低稅率的商品或勞務(wù)在施工工程中普遍應(yīng)用

國家明文規(guī)定的減免、退稅或適用特殊稅率的產(chǎn)品和勞務(wù)，如商品混凝土可以適用3%的簡易征收率，甚至在很多地方該商品是可以享受免稅的，對于很多施工項(xiàng)目商品混凝土的使用會占主要業(yè)務(wù)成本的20%以上，導(dǎo)致施工企業(yè)稅負(fù)將上升。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣及發(fā)票開具管理

一般大型的集團(tuán)公司都是以總公司統(tǒng)一對外投標(biāo)，簽訂合同，營改增后所有分公司項(xiàng)目都要到集團(tuán)公司辦理增值稅的業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)量增大，會給集團(tuán)公司的管理帶來新的挑戰(zhàn)。另外一些偏遠(yuǎn)地區(qū)無法及時(shí)回公司總部辦理業(yè)務(wù)的項(xiàng)目，則需要在總部和施工地之間郵寄發(fā)票和抵扣聯(lián)的原件，造成郵寄的風(fēng)險(xiǎn);若發(fā)票的開具和進(jìn)項(xiàng)的抵扣納稅地點(diǎn)還在施工所在地，那么各個工程單獨(dú)核算增值稅，在有些項(xiàng)目上可能會存在進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額的情況，企業(yè)整體稅負(fù)難以平衡，而且各項(xiàng)目都要地稅國稅兩邊跑，相關(guān)手續(xù)相比以前會繁瑣很多，此外發(fā)票的收集、審核、整理等工作難度大、時(shí)間長，按現(xiàn)行制度規(guī)定，進(jìn)項(xiàng)稅額要在180天內(nèi)認(rèn)證完畢，其工作難度非常大，對財(cái)務(wù)人員，乃至經(jīng)營人員等都提出了更高的要求。

（三）企業(yè)收入規(guī)模硬性下滑

建筑業(yè)“營改增”后，按11%的稅率征收增值稅，雖然增值稅屬于價(jià)外稅，但目前建筑業(yè)市場競爭激烈，增值稅稅負(fù)無法轉(zhuǎn)嫁，預(yù)計(jì)建筑企業(yè)能夠從建設(shè)單位收回的總價(jià)款與沒有實(shí)施“營改增”之前不會有變化，這樣，企業(yè)的營業(yè)收入將下降10%，為原來的90%，這對企業(yè)規(guī)模經(jīng)營帶來較大的影響，對企業(yè)信用評級、融資授信也帶來較大的負(fù)面效應(yīng)，中國企業(yè)在世界500強(qiáng)中的排名也會有所下滑。

三、建筑企業(yè)對“營改增”的應(yīng)對策略分析

在營業(yè)收入確定的情況下，增值稅的銷項(xiàng)稅額基本確定，成本中可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額及企業(yè)的管理水平成為影響企業(yè)稅負(fù)高低的主要因素。

（一）人工成本構(gòu)成的影響情況分析及應(yīng)對

人工成本屬基本不可能取得進(jìn)項(xiàng)稅的成本類別。目前，建筑企業(yè)人工的主要來源主要有以下幾種方式：一是自有工人、外雇零散用工，此部分成本完全不可能取得進(jìn)項(xiàng)稅額，公司需負(fù)擔(dān)的稅負(fù)為11%;二是建筑勞務(wù)公司輸入，在建筑業(yè)“營改增”后，建筑勞務(wù)按6%還是11%繳納增值稅，目前不確定，由于建筑勞務(wù)公司基本無抵扣項(xiàng)，其會通過漲價(jià)等方式將繳納的稅款全部轉(zhuǎn)嫁給勞務(wù)接受方承擔(dān)，故此類成本也可視為企業(yè)自身員工，同樣需負(fù)擔(dān)11%的稅負(fù)。綜上所述，在人工成本上，建筑企業(yè)整體仍需承擔(dān)收入對應(yīng)的11%的稅負(fù)，企業(yè)機(jī)械化水平的提高，施工方案的優(yōu)化，降低企業(yè)人工費(fèi)支出，減小人工成本占總成本中的比重，將是降低企業(yè)稅負(fù)的一個有效途徑。

（二）材料成本構(gòu)成的影響情況分析及應(yīng)對

一般來說，購進(jìn)貨物基本能夠取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，用于抵扣稅款，但目前建筑材料來源方式較多，對企業(yè)的稅負(fù)影響也不同：一是甲供材料，若甲供材料計(jì)入造價(jià)，但建筑企業(yè)一般無法取得相應(yīng)的增值稅發(fā)票，將會按11%全額增加公司的增值稅稅負(fù)，同時(shí)，還會存在企業(yè)所得稅前無法抵扣的風(fēng)險(xiǎn);若甲供材料不計(jì)入造價(jià)，通過增值稅原理分析，“營改增”后，此項(xiàng)內(nèi)容應(yīng)該不需要承建方再次繳納稅款，這樣的話不會增加企業(yè)稅負(fù);二是自行采購的大宗材料，稅率一般為17%，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，由此可作為抵減項(xiàng)降低企業(yè)稅負(fù);三是“散、雜、小”材料供應(yīng)，如磚瓦、白灰、砂石、土方及零星材料等基本上由個體戶、小規(guī)模納稅人供應(yīng)，此類材料無法取得增值稅專用發(fā)票，公司將為此承擔(dān)11%的稅負(fù)。綜上所述，在材料成本中，能夠從增值稅一般納稅人處購得并取得增值稅專用發(fā)票的材料最能夠保證增值稅抵扣鏈條的完整性，降低建筑企業(yè)的稅負(fù)，選用增值稅一般納稅人會為公司帶來更大的收益（混凝土等特殊稅率貨物除外），且公司面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)會更小，除非從小規(guī)模納稅人處購買的材料其價(jià)格比從一般納稅人處購得材料的價(jià)格低17%以上。

（三）機(jī)械費(fèi)成本構(gòu)成的影響情況分析及應(yīng)對

目前，建筑企業(yè)機(jī)械使用的來源主要有以下幾種方式：一是企業(yè)自有機(jī)械設(shè)備，在“營改增”之前，企業(yè)原來購入的固定資產(chǎn)無論是否取得增值稅專用發(fā)票根據(jù)稅法規(guī)定均不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，對于此部分資產(chǎn)的使用，無可抵扣項(xiàng);在“營改增”之后，新購進(jìn)的固定資產(chǎn)取得增值稅專用發(fā)票的，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以在購進(jìn)當(dāng)期全部抵扣;二是從個人或個體工商戶等小規(guī)模納稅人處出租的機(jī)械設(shè)備等，此類機(jī)械費(fèi)用無法取得增值稅專用發(fā)票，公司將為此承擔(dān)對應(yīng)收入11%的稅負(fù);三是從正規(guī)大型公司租賃的機(jī)械設(shè)備，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增后，一般能夠取得增值稅專用發(fā)票，且稅率為17%，可以降低企業(yè)稅負(fù)。綜上所述，在機(jī)械成本中，除企業(yè)原有機(jī)械設(shè)備及從小規(guī)模納稅人處租賃的設(shè)備無法取得進(jìn)項(xiàng)稅外，新購入設(shè)備與外租設(shè)備稅負(fù)基本一致，建筑企業(yè)需要結(jié)合自己的經(jīng)營規(guī)模、資金狀況等因素進(jìn)行選擇。

（四）工程分包成本的影響情況分析及應(yīng)對

按現(xiàn)有資料分析，建筑業(yè)“營改增”后，建筑企業(yè)使用的全部合作分包商都要按11%的稅率繳納增值稅，若所有分包發(fā)票都能夠在建筑企業(yè)對建設(shè)單位開具發(fā)票前提供發(fā)票，則分包部分企業(yè)只需要對收入與成本間的“利潤”承擔(dān)11%的稅款，成本本身不產(chǎn)生稅款;若分包方由于各種原因無法及時(shí)足額向提供發(fā)票，則建筑企業(yè)將承擔(dān)全部收入11%的稅款，稅負(fù)急劇上升。

（五）綜合應(yīng)對政策變化

建筑業(yè)“營改增”尚未明確具體執(zhí)行的時(shí)間點(diǎn)及過渡時(shí)期政策，在簽訂執(zhí)行時(shí)間較長，金額較大的重大合同時(shí)，與建設(shè)單位的談判中應(yīng)充分考慮未來政策變化的影響因素，盡量在合同中約定，未來稅收政策變化作為工程造價(jià)調(diào)整的一個影響因素。

積極儲備大型的合格分包商、供應(yīng)商，獲取價(jià)格優(yōu)勢，充分利用其營銷網(wǎng)絡(luò)為本企業(yè)服務(wù)，既保證了增值稅專用發(fā)票的取得，有效降低增值稅稅負(fù)，又能夠降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)的綜合競爭力。

若非急需，建筑企業(yè)應(yīng)放緩大型機(jī)械設(shè)備采購，暫時(shí)使用租賃的設(shè)備，待“營改增”新政策出臺后，根據(jù)企業(yè)發(fā)展情況做出決策。

征收營業(yè)稅時(shí)，稅金的計(jì)提和繳納等會計(jì)核算相對簡單。“營改增”后，在材料采購、材料領(lǐng)用、機(jī)械設(shè)備使用、與建設(shè)方結(jié)算、與分包方結(jié)算等各個環(huán)節(jié)都可能涉及增值稅相關(guān)的核算，且會計(jì)核算上會更加規(guī)范。同時(shí)，業(yè)務(wù)人員在票據(jù)收取、移交、業(yè)務(wù)結(jié)算等方面也會更加嚴(yán)格，注重實(shí)效性。這就要求各建筑企業(yè)需要積極了解政策并將內(nèi)容全面貫徹到廣泛的基層，對企業(yè)的管理水平提出了新的要求。

四、結(jié)束語

稅制改革是一項(xiàng)十分復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及到國家、地方政府和企業(yè)三方共同利益，建筑業(yè)“營改增”不僅涉及建筑企業(yè)本身，對建筑業(yè)上下游產(chǎn)業(yè)都會產(chǎn)生重要影響。對建筑企業(yè)而言，這項(xiàng)改革不是簡單的企業(yè)財(cái)務(wù)核算、納稅申報(bào)的變化，會涉及到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，需要企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)、相關(guān)人員超前謀劃，全面考慮，積極應(yīng)對，全員共同學(xué)習(xí)和行動，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管控，加強(qiáng)整體經(jīng)營管理，提升企業(yè)的整體管理水平，使建筑企業(yè)在營改增中實(shí)現(xiàn)順利平穩(wěn)過渡，使企業(yè)真正享受到稅制改革帶來的實(shí)惠。

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