占永紅+李文起

【摘 要】 大型交通建筑企業(yè)項目眾多，建設(shè)條件復雜，管理環(huán)節(jié)和流程紛繁，因而引入現(xiàn)代管理會計信息系統(tǒng)進行輔助決策具有重要的現(xiàn)實意義。以某大型國有交通建筑企業(yè)集團為研究對象，在分析其現(xiàn)行管理會計報告系統(tǒng)運行現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，揭示了其管理會計信息系統(tǒng)存在的七大類問題，并據(jù)此提出了針對性的改進建議和措施。

【關(guān)鍵詞】 管理會計; 管理會計信息化; 大型交通建筑企業(yè)

中圖分類號：F234.3 ?文獻標識碼：A ?文章編號：1004-5937（2016）03-0123-03

一、引言

“管理會計”的概念最早出現(xiàn)于20世紀50年代初，由國際會計師聯(lián)合會提出，用以指代企業(yè)內(nèi)部會計體系。迄今，基于機會成本的理念和信息科學的手段，管理會計已將傳統(tǒng)會計與現(xiàn)代管理科學的理論方法進行了完美融合，用以指導企業(yè)規(guī)劃、決策、控制和評價等活動。信息化是支撐管理會計功能發(fā)揮和價值實現(xiàn)的最有效工具和途徑（財政部會計司，2015）。管理會計信息化就是運用計算機、網(wǎng)絡(luò)通信等現(xiàn)代信息技術(shù)和現(xiàn)代管理會計方法，對會計信息進行獲取、分析、處理，為單位規(guī)劃、決策、控制和評價等提供全面、及時、準確的信息的行為和過程（熊磊，2015）。

當今市場瞬息萬變，充斥著風險和不確定性因素，這就要求企業(yè)管理者及時掌握企業(yè)內(nèi)部和外部環(huán)境信息，并采用科學方法及時作出決策。因此引入管理會計信息系統(tǒng)輔助決策是十分必要的，對于項目眾多、建設(shè)條件復雜、管理環(huán)節(jié)和流程紛繁、不確定因素充斥的大型交通建筑企業(yè)來說，尤其如此。

跨行業(yè)、跨地域、多層級的大型企業(yè)，已成為中國經(jīng)濟的支柱，但在快速發(fā)展和擴張過程中財務管理弱化的問題不斷顯現(xiàn)，嚴重制約了其健康發(fā)展，財務管理變革和創(chuàng)新的呼聲此起彼伏，財政部順勢提出2014年為管理會計年（李聞一、劉東進，2015）。本文以某大型國有交通建筑企業(yè)集團（以下簡稱A集團）為例，探討管理會計信息化實施的相關(guān)問題。

二、A集團管理會計信息化實施現(xiàn)狀

（一）概述

早在2011年，A集團財務部就組織開展了管理會計體系建設(shè)的討論與設(shè)計等工作。截至2014年底，A集團管理會計報告體系（測試版）已開發(fā)完畢并上線試運行。該體系體現(xiàn)了管理層對海內(nèi)外市場及專業(yè)市場會計信息的需求，其重點工作是按照管理會計有關(guān)內(nèi)部報告體系建設(shè)要求，滿足組織適應性建設(shè)的需要。

A集團管理會計報告體系設(shè)計的宗旨是：將各事業(yè)部視為利潤中心，對各利潤中心所轄業(yè)務的經(jīng)營狀況、發(fā)展趨勢以及對公司的利潤貢獻率等重要財務信息進行反映和報告，為管理者提供決策支持。

A集團管理會計報告體系以海外事業(yè)部等8個事業(yè)部為編制主體，歸集收入、成本和費用等財務信息，以生成事業(yè)部的管理會計報告。此外，按照集團現(xiàn)有業(yè)務特點，該報告體系將全部業(yè)務分為港口、鐵路、公路、房屋建筑等15大類。同時，考慮到A集團是一家業(yè)務范圍遍及世界的大型跨國企業(yè)，將上述15大類業(yè)務進一步細分為境內(nèi)業(yè)務和境外業(yè)務兩個部分。

（二）A集團管理會計報告體系的目標

隨著企業(yè)規(guī)模的擴大，目前A集團下屬子公司的業(yè)務不僅廣泛分布在境內(nèi)外各地，而且跨越多個業(yè)務板塊和行業(yè)，基于此，為了能從各事業(yè)部、區(qū)域、行業(yè)的視角反映各單位的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等會計信息，A集團將管理會計報告體系目標定位為：順應集團打造“適應性組織”的創(chuàng)新改革戰(zhàn)略要求，滿足各事業(yè)部、區(qū)域總部管理責任體系的建設(shè)需要，合理反映財務狀況、經(jīng)營成果以及行業(yè)動態(tài)，建立相應報表體系并編制相關(guān)管理會計報告。

（三）A集團管理會計報告體系原理

按照A集團建立“適應性組織”的相關(guān)要求，目前A集團既有按地域劃分的海外事業(yè)部及各區(qū)域總部，也有按業(yè)務類型劃分的其他事業(yè)部（海外事業(yè)部除外）。由于海外事業(yè)部、各區(qū)域總部與其他事業(yè)部之間的管控存在交叉，管理會計報告體系采用了業(yè)務類型和地域相結(jié)合的業(yè)務單元布局。

業(yè)務單元是能夠提供一項或某類具有共同特征的產(chǎn)品或服務的集合，包括：（1）地域，將各單位的經(jīng)濟活動所在地分成境外部分和境內(nèi)部分，再將境外部分細分到國家，境內(nèi)部分細分到地級市;（2）業(yè)務類型，按照事業(yè)部劃分為港航疏浚、路橋軌道交通、裝備制造海洋重工、房地產(chǎn)及其他五個業(yè)務類型，然后根據(jù)核算客體是否為投資項目，再在每個業(yè)務類型下分為投資和非投資兩類。

（四）A集團管理會計報告框架

按照A集團的組織管理架構(gòu)，管理會計報告體系分別從業(yè)務單元、行業(yè)的維度出發(fā)，以會計主體的資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ)，對各級單位報表中所涉及的財務指標進行分解和歸集，形成反映各事業(yè)部與區(qū)域總部財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量及各行業(yè)經(jīng)營成果的管理會計報告體系，包括事業(yè)部管理會計報告、區(qū)域總部管理會計報告、行業(yè)管理會計報告三部分。

（五）A集團管理會計報告編制原則

1.逐級合并匯總原則。按照組織結(jié)構(gòu)，以財務會計報表為依據(jù)，以單戶財務報表為基礎(chǔ)，按業(yè)務單元、行業(yè)逐級合并匯總。

2.數(shù)據(jù)的可復核性原則。各單位按業(yè)務單元、行業(yè)編制的管理會計報告，不僅要保證表內(nèi)各項數(shù)據(jù)計算準確，而且業(yè)務單元、行業(yè)的管理會計報告數(shù)據(jù)應與財務會計報告數(shù)據(jù)保持一致。

3.業(yè)務單元的非唯一性原則。各單位在編制管理會計報告的過程中，可根據(jù)編報規(guī)則對本單位的業(yè)務類型、地域、行業(yè)進行多項選擇。

4.報表分配的合理性原則。各單位財務報表要分配至相應的業(yè)務單元、行業(yè)。能夠直接明確歸屬對象的歸集到對應的業(yè)務單元、行業(yè);不能直接明確歸屬對象的，要按照相應規(guī)則進行分配，并要確保依據(jù)充分，分配合理。

5.抵銷的完整性原則。各單位管理會計報告要清晰、完整反映所有應抵銷的交易和事項，并遵照相應的抵銷規(guī)則編制抵銷分錄，如實反映各業(yè)務單元及行業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

（六）A集團管理會計報告編制方法

管理會計合并報表以財務會計合并報表為基礎(chǔ)，按照以下方法編制：

1.確定報表數(shù)據(jù)涉及的主要業(yè)務單元及行業(yè)。報表編制單位應根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務實質(zhì)和編報規(guī)則，選擇相應的業(yè)務單元、行業(yè)將數(shù)據(jù)進行分解。業(yè)務類型、地域、行業(yè)應為主要業(yè)務類型、地域、行業(yè)，不影響報表中業(yè)務單元的拆分。各單位填制單戶報表，并檢查和調(diào)整單戶會計報表中可能存在的誤差和遺漏。

2.核對關(guān)聯(lián)交易、關(guān)聯(lián)往來以及內(nèi)部股權(quán)投資。各單位將財務會計合并報表的關(guān)聯(lián)交易、關(guān)聯(lián)往來以及內(nèi)部股權(quán)投資事項等分解成業(yè)務單元與行業(yè)的內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易、關(guān)聯(lián)往來以及內(nèi)部股權(quán)投資報表，并再次進行核對，保證業(yè)務單元、行業(yè)、數(shù)據(jù)一致。

3.編制抵銷分錄。各單位以財務會計合并報表的抵銷分錄為基礎(chǔ)，分析編制各業(yè)務單元、行業(yè)管理會計報告抵銷分錄。

4.分配資產(chǎn)負債項目、收益類項目、現(xiàn)金流量項目。各單位將資產(chǎn)負債類、損益類以及現(xiàn)金流量類項目按照確定的分配原則在相關(guān)的業(yè)務單元、行業(yè)進行分配。

5.合并生成各業(yè)務單元、行業(yè)管理會計合并報表。各單位編制完成抵銷分錄后，各級合并報表單位完成相關(guān)報表合并工作，形成各事業(yè)部、區(qū)域總部、行業(yè)的管理會計合并報表。

三、A集團管理會計信息化實施的主要問題

（一）管理會計信息化的重心有失偏頗

目前，A集團管理會計信息化的重心放在管理會計報告的編制，而不是涵蓋管理會計各項功能的大數(shù)據(jù)挖掘、搜集、處理和復合利用（從名稱上就可以看出來，其名稱為“A集團管理會計報告系統(tǒng)”，而不是“A集團管理會計信息系統(tǒng)”）。事實上，管理會計報告只是管理會計信息系統(tǒng)運行的最終結(jié)果和輔助決策的依據(jù)，只涵蓋了管理會計信息系統(tǒng)應用的一小部分內(nèi)容，而信息、數(shù)據(jù)的獲取和運用才是管理會計信息系統(tǒng)最核心、最關(guān)鍵的部分。

（二）管理會計報告的來源和類型存在缺失

A集團管理會計報告的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)主要從現(xiàn)有財務會計報表轉(zhuǎn)換和合并而來，這明顯違背了管理會計的基本原則。管理會計數(shù)據(jù)與財務會計數(shù)據(jù)主要有兩大區(qū)別：第一，管理會計數(shù)據(jù)應基于機會成本而非財務成本;第二，管理會計系統(tǒng)不僅考慮了歷史和現(xiàn)時數(shù)據(jù)，更主要的是將未來預測數(shù)據(jù)納入決策范圍。因此，采用A集團現(xiàn)行的管理會計報告架構(gòu)不可能得到真正意義上的管理會計報表，其結(jié)果與財務會計報表并無本質(zhì)差異。從某種意義上說，其推行管理會計報告的做法與其說是為了滿足管理決策的需要，還不如說是為了滿足國家財務制度規(guī)定的強制需要，這也是許多大型國有企業(yè)管理中存在的通病。

A集團現(xiàn)有的管理會計報表主要局限于最終報表（以損益表為主），而采購管理、研發(fā)管理、銷售管理、施工管理等過程管理報表則嚴重缺失，可以想象在現(xiàn)行偏重結(jié)果導向的架構(gòu)下，即便能得到最終管理數(shù)據(jù)，也無法弄清產(chǎn)生這些結(jié)果的原因。

忽視預算管理也是A集團管理會計報告體系存在的嚴重弊端。作為大型施工企業(yè)，預算管理是施工項目管理過程中不可或缺的重要一環(huán)，也是強化內(nèi)部控制、保障項目運作效益的必要手段。顯然，缺乏預算管理體系和相應的預算編制功能，是A集團目前管理會計體系中一大明顯短板。

A集團規(guī)定管理會計報告的編報周期為季度、半年和一年，這更是與傳統(tǒng)財務會計報表的編制時限無異。管理會計報告的直接用途是為決策提供依據(jù)，其最大的要求就是及時性，顯然，按照目前的編制周期要求，“為管理者提供實時決策依據(jù)”只能是一句空話。

（三）缺乏實施管理會計信息化的人員基礎(chǔ)和組織保障

從A集團管理會計信息化實施的人員現(xiàn)狀來看，從基層單位到公司總部，幾乎所有的管理會計報表編制工作都由財務會計人員兼任。相當一部分財務會計人員缺乏必要的管理會計專業(yè)訓練，傳統(tǒng)的“做賬”意識根深蒂固，很難真正勝任管理會計工作。另外，公司雖然多次下發(fā)紅頭文件，要求各下屬單位填報并上交管理會計報表，但并沒有制定有效的組織保障措施和問責機制，導致下屬單位執(zhí)行的積極性和主動性不高，推諉、逃避的問題十分普遍。從2015年4月8日公司總部統(tǒng)計的情況來看，在13家下屬單位中，完成管理會計報表上報程度最高的為93%，最低的為0，平均為52.54%;在全部應上報的867項報表中，屬于強制上報的比例高達60%以上。

（四）成本管理功能弱化

A集團現(xiàn)行的管理會計報告系統(tǒng)中沒有設(shè)置專門的成本管理模塊。A集團的主營業(yè)務是交通基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，其成本尤其是人員、材料消耗及固定資產(chǎn)折舊這三大塊成本因素占到銷售收入的80%以上，其盈利水平對成本因素相當敏感，顯然在管理會計系統(tǒng)中沒有成本管理功能是說不過去的。

另外，在現(xiàn)有的財務會計成本核算系統(tǒng)中，沒有考慮到風險性成本及機會成本因素，同時也尚未采用作業(yè)成本歸集制度，這會導致企業(yè)成本信息的嚴重失真，對企業(yè)管理決策帶來不利影響。

（五）編制主體邊界不清晰

對于大型施工企業(yè)而言，由于項目復雜、施工周期長、業(yè)務邊界交叉重合等原因，在進行財務分析時，應以業(yè)務為邊界，而不是以行政組織為邊界，這樣有利于反映業(yè)務活動的真實狀況，厘清業(yè)務失敗的根源，并進行恰當?shù)募睢６壳癆集團恰恰采用的是以行政組織（事業(yè)部等利潤中心）為主體的管理會計報表編制制度，導致編制主體不清晰，在體制上無法克服業(yè)務重報、漏報等現(xiàn)象的發(fā)生，也無法真實揭示業(yè)務活動的內(nèi)在規(guī)律，從而無法很好地滿足“分析數(shù)據(jù)為管理決策所用”的要求。

（六）未引入績效考評體系

績效考評是現(xiàn)代企業(yè)管理的一項重要職能?；谏鲜龅姆治隹芍跓o法真正厘清業(yè)務活動的歸屬從而無法合理地評判業(yè)務主體活動績效的情況下，不可能建立起科學合理的管理績效考評體系。

（七）忽視投資決策及風險管理機制

作為一家大型跨國企業(yè)，投資也是A集團的一項重要業(yè)務。然而，令人遺憾的是，其現(xiàn)有管理會計報告體系沒有涵蓋投資決策機制的內(nèi)容，令其投資決策的科學性、合理性大打折扣;另外，有關(guān)風險決策的模塊（如盈虧平衡分析、經(jīng)營杠桿分析、敏感性分析等）也未考慮其中，加大了企業(yè)的業(yè)務風險（尤其是跨國業(yè)務風險）。

四、A集團管理會計信息化實施的對策

（一）建立全方位的、完整的管理會計信息系統(tǒng)

“讓有用的信息留下來”是管理會計信息化的最終目標。為此，應在集團現(xiàn)有財務共享中心的基礎(chǔ)上，著力打造集團層面的財務會計和管理會計基礎(chǔ)數(shù)據(jù)共享板塊，在基礎(chǔ)層面上保持財務會計和管理會計數(shù)據(jù)的一致性，在具體運用上再分叉開發(fā)出新型的管理會計模塊（如作業(yè)成本分析、預算管理、績效考核、風險管理、投資決策等專用模塊），以滿足管理會計及決策的多種功能需求。

在管理會計信息系統(tǒng)的建設(shè)上，應充分利用現(xiàn)有資源，實施ERP等信息系統(tǒng)的二次開發(fā)，將管理會計信息系統(tǒng)與ERP、OA等系統(tǒng)無縫連接，實現(xiàn)管理會計數(shù)據(jù)的實時挖掘、搜集和處理。同時，結(jié)合A集團業(yè)務點多面廣的特點，加大云計算技術(shù)的應用力度，推進涵蓋全集團的“財務云”系統(tǒng)建設(shè)（李聞一、劉東進，2015），實現(xiàn)管理會計數(shù)據(jù)的精準、快速傳遞和處理。

在管理會計信息化軟件的開發(fā)上，應強調(diào)采用標準的XBRL形式本體統(tǒng)一架構(gòu)，將系統(tǒng)的運用從報告層深入到賬簿層，以增強數(shù)據(jù)的兼容性和可交流性，實現(xiàn)管理會計信息系統(tǒng)的高效運轉(zhuǎn)。

（二）明晰編制主體

打破固化的組織界限，確立以業(yè)務（項目）而不是以行政主體（機構(gòu)）為編制邊界的原則，以業(yè)務（項目）為對象，編制業(yè)務（項目）層面的有關(guān)管理會計報表，再按業(yè)務動因和可追溯的業(yè)務要素歸集到集團或集團下屬相關(guān)組織，并據(jù)此實施科學的績效考核。

（三）建立完善規(guī)范的管理會計制度體系

建立完善而規(guī)范的管理會計制度體系，在集團層面做好管理會計頂層制度設(shè)計，并制定具體的實施細則。相關(guān)的管理會計頂層制度包括：全面預算管理制度、全面成本管理制度、全面風險管理制度、全面績效管理制度、集團投資管理制度。要改變傳統(tǒng)的事后管理，結(jié)合管理會計信息和工具，將管理活動打造為事前預測、事中控制、事后完善的全方位、全時空綜合管理體系。

（四）強化管理會計信息化的人員基礎(chǔ)和組織保障

通過加大培訓力度，從集團現(xiàn)有財務人員中培養(yǎng)選拔一批優(yōu)秀人員，充當專職管理會計業(yè)務人員，有條件的情況下還可考慮從社會上招聘一批專職的管理會計人員。同時，對集團管理和業(yè)務人員灌輸管理會計的理念，使管理會計不僅充當一種財務管理工具，更內(nèi)化為管理者和業(yè)務人員骨子里的一種自覺意識。集團上下應形成一種尊重數(shù)據(jù)、遵守規(guī)則、崇尚科學、敬畏制度的管理文化氛圍，使管理者和業(yè)務人員意識到推行管理會計制度的重要性，此舉也可大大減少集團推行管理會計信息化的阻力。

從集團總部到各獨立核算單位，建立專門的管理會計和管理會計信息化部門，具體負責管理會計及管理會計信息化工作;建立問責制度，對執(zhí)行管理會計信息化不力的個人和部門領(lǐng)導績效實行一票否決。

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