張文明

（廣東財經(jīng)大學，廣東 廣州 510320）

房產(chǎn)稅與土地出讓金的匹配制度探究

張文明

（廣東財經(jīng)大學，廣東 廣州 510320）

從滬渝與香港房產(chǎn)稅和土地出讓金的比較分析來看，香港差餉稅和批租制與年租制相結合的土地出讓金制度協(xié)調(diào)發(fā)展，對中國大陸房產(chǎn)稅與土地出讓金制度的完善有一定的借鑒意義，中國大陸滬渝現(xiàn)行房產(chǎn)“增量稅”與“豪宅稅”和土地出讓金可能出現(xiàn)重復征稅困境，需要完善房產(chǎn)稅與土地出讓金制度使其相匹配，避免重復征稅的矛盾。

房產(chǎn)稅；批租制；年租制；土地出讓金；匹配

最近，溫州部分市民因土地使用年限到期被要求重新繳納數(shù)萬續(xù)用金，這引起了社會公眾的關注，像在房地市場平靜的湖面里扔了一塊巖石激起了波蕩的漣漪引發(fā)了激烈的討論。對于部分市民而言，最大的投資莫過于房子，這或許傾其半生的積蓄。對于將要購房者而言，住宅建設用地使用權到期后是否繳納巨額續(xù)費金成了困擾其購房的最大難題。那么，那些繳納房產(chǎn)稅的是否還要繳納土地出讓金？房產(chǎn)稅和土地出讓金有重復征收的問題嗎？土地出讓金是土地使用者向出讓土地的政府繳納的使用費，實質(zhì)上是土地使用年限的地租之總額。出讓時間越長，則出讓金越多。當前，住宅土地使用期限是70年，土地出讓金由使用者一次性繳納，可以說房價中已經(jīng)包含了地價。在經(jīng)濟新常態(tài)下，隨著我國稅收制度的不斷深入，房產(chǎn)稅作為財產(chǎn)稅的一種，其重要性也逐漸凸顯，但同時伴隨而來的也有與土地出讓金匹配的問題。房產(chǎn)稅與土地出讓金如何協(xié)調(diào)改革使之匹配，可以借鑒香港模式來進行完善。

一、香港房產(chǎn)稅制度和土地出讓金制度及啟示

（一）香港房產(chǎn)稅制度及啟示

就香港房產(chǎn)稅制度而言，香港房產(chǎn)稅稱為差餉，屬于財產(chǎn)稅。香港從1845年始征房產(chǎn)稅，稅率為4.5%-18%，到2000年稅率調(diào)為5%。2013-2014財政年度，房產(chǎn)稅收入達到了1471.6億港元，大約是政府財政收入的4.3%。同時，香港針對房地產(chǎn)出租的收入凈值，每年按一定稅率征收物業(yè)稅。而全部的物業(yè)除豁免的外都要按應課差餉租值的一定百分率繳納差餉，立法會每年將提前確定應征百分率。針對土地和房屋征收的物業(yè)稅和差餉存在一定的差異，物業(yè)稅主要是出租的租金收益，而差餉主要是納稅人自用和非自用的所有土地及房屋進行征收。并且納稅人在繳納物業(yè)稅時，可以免除因出租物業(yè)而產(chǎn)生的合理費用支出。例如納稅人的修理及其他開支，可以一次扣除20%。同時，物業(yè)稅也可以全額扣除已經(jīng)繳納的差餉。

就香港房產(chǎn)稅制度的啟示而言，首先，豁免金制度及稅率的靈活性使得政府政策能夠適應經(jīng)濟環(huán)境的多變性。一般來說，立法會制定差餉稅率的主要依據(jù)是當年的經(jīng)濟狀況。2008年金融危機之前，香港政府針對香港房地產(chǎn)業(yè)的泡沫現(xiàn)象及時上調(diào)了差餉稅率，這在一定程度上加大了房產(chǎn)人的持有成本間接抑制了房價。而在爆發(fā)金融危機后，香港政府又通過實施差餉豁免金來進一步刺激房市從而帶動經(jīng)濟的發(fā)展。在房地產(chǎn)行業(yè)過熱，差餉占房價的比重過低時，盡管利用差餉稅率進行調(diào)控的效果有限，但這也是政府對房地產(chǎn)行業(yè)進行調(diào)控的不可或缺的措施，促使政府政策能夠很快適應經(jīng)濟環(huán)境的多變性。其次，在差餉稅制下，納稅人更加自覺的納稅，社會資源分配也更加公平。一方面，香港的差餉收入主要用于公共設施建設和公共服務，并且香港政府網(wǎng)站對支出的具體用途、金額都進行了詳細公示，這樣維護了公眾的知情權，納稅人的合法權益得以實現(xiàn)，從而更加自覺納稅，也有效保障了差餉能夠成為政府的穩(wěn)定財政收入。另一方面，房屋所有人須長期持續(xù)支付差餉從而加大了其持有成本。差餉也因此會使房產(chǎn)人釋放其持有的房屋數(shù)量，進而增加房產(chǎn)租賃市場的供給量，從而提高房屋利用率，優(yōu)化了社會資源的分配。最后，評估技術高度自動化、批量化使計稅依據(jù)更加公平性、準確性。計算機批量評估技術(CAMA)被用在差餉稅計稅依據(jù)上，估價署將大量房產(chǎn)資料導入評估系統(tǒng)后，各種物業(yè)在設定日期的價值就可以進行統(tǒng)計和標準化測試。因為計算機批量評估技術由機器程控完成，避免了人為干擾，提高了所評房產(chǎn)價值準確性，也體現(xiàn)了評估的公平性。

(二)香港土地出讓金制度及啟示

就香港土地出讓金制度而言，目前，香港土地出讓收入可以分為按應課差餉租值3%繳納的年租金、一次性地價和其他地租收入。其中，一次性地價收入包括“公共拍賣及招標”，“私人協(xié)約方式批地”等類型，歸屬于基本工程儲備基金，主要用于非經(jīng)常性支出，例如土地征用回購及衛(wèi)生基建項目等，剩下的土地出讓收入納入政府一般財政收入。

就香港土地出讓金制度的啟示而言，首先，批租制與年租制相結合明晰了土地權屬，從而保證了政府的財政收入。土地使用人租賃土地僅有使用權而不擁有所有權，土地所有權依然在政府手中。香港政府對出租的土地每年要收取一次性地價并收取一定的地租，這樣一來，在政府的主導下，可以起到調(diào)節(jié)土地利益分配、集約化使用，傳遞相對準確的價格信號的作用，有利于建立合理的激勵機制。同時，在土地租賃期內(nèi)，年租制是每年繳納一部分地價，這樣可以減少一次性支付的土地出讓金，繞開了土地財政的怪圈。隨著經(jīng)濟發(fā)展，應課差餉租值也逐步上升，每年征收的地租填補了土地的增值收益，總體上將使財政收入趨于穩(wěn)定。其次，地價收入管理具有規(guī)范透明性且列入專項基金專門核算。香港土地出讓金中土地出讓金收入是核心，其他的還有經(jīng)營收入等，這些收入會核算到基本工程儲備基金中，該基金項目的資金用來供應公務計劃、征用土地、非經(jīng)常資助金及主要系統(tǒng)設備等支出。在香港庫務署網(wǎng)站上會詳盡發(fā)布每一大項支出的明細數(shù)據(jù)。財務報告使用人可以在庫務署或政府一站通網(wǎng)站對該項資金數(shù)額、用途提出質(zhì)疑。公開透明的財務制度，既讓每項支出數(shù)據(jù)透明化，又為納稅人的監(jiān)督暢通了路徑，增加了土地出讓金使用的合理性和公信力。

二、中國大陸房產(chǎn)稅和土地出讓金的現(xiàn)狀及困境

（一）滬渝房產(chǎn)稅的現(xiàn)狀及困境

就滬渝房產(chǎn)稅的現(xiàn)狀而言，國務院于2008年12月頒布了第546號令，城市居民的非經(jīng)營性房產(chǎn)開始步入繳稅的時代。至2011年，作為改革試點的重慶市對部分住宅開征房產(chǎn)稅。同年，處于改革前沿的上海市也對部分個人住房開征房產(chǎn)稅。征稅的范圍包括上海居民在上海市區(qū)購買的第二套及以上的住房，非上海居民在上海市區(qū)新購的住房。重慶為了抑制住宅價格增長，實施了累進稅率制房產(chǎn)稅。重慶房產(chǎn)稅具有再分配性質(zhì)，并且其政策旨在針對富人進行，被稱為“豪宅稅”。上海為了控制居住面積，房產(chǎn)稅針對住宅增量征收，排除了現(xiàn)存量，被稱為“增量稅”。雖然滬渝的房產(chǎn)稅政策都針對房產(chǎn)進行調(diào)控，具備了資本稅中的貨物稅和利潤稅效應，但滬渝的房產(chǎn)稅存在明顯的差異性。

就滬渝房產(chǎn)稅存在的困境而言，首先，滬渝的房產(chǎn)稅改革試點因地制宜，阻力較小。重慶的“豪宅稅”，旨在調(diào)節(jié)不同收入階層的利益平衡。但針對富人階層的征收的房產(chǎn)稅，不如征收消費稅更為合理有效。上海的“增量稅”，暫免對當?shù)鼐用袢司幼∶娣e不超過60平方米的新購住宅征稅，只針對有能力負擔的少數(shù)人及外來人口，這樣就保護了多數(shù)人的利益。這樣一來整個城市轄區(qū)就有了一個梯度，人均居住面積在60平方米以上或外來人口要為超額部分支付費用，居民購房時將考慮人均60平方米以下的在居住面積并會將多余的房屋出租。二者的政策相比，上海的政策更具合理性，因其能更好地平衡人均居住面積。其次，就計稅依據(jù)來說，房屋的計稅余值或租金收入是計稅的主要依據(jù)。重慶的計稅依據(jù)是房屋價值的減量數(shù)，上海計稅的依據(jù)具有不確定性，可操作性不強。最后，就房產(chǎn)稅征稅范圍而言，目前還不算真正意義的房產(chǎn)稅，因征稅范圍僅包括城鎮(zhèn)的經(jīng)營性房產(chǎn)。此外，房地產(chǎn)稅信息系統(tǒng)不夠完善，全國統(tǒng)一的房產(chǎn)稅信息系統(tǒng)亟須建立。

（二）中國大陸土地出讓金的現(xiàn)狀及困境

就滬渝土地出讓金的現(xiàn)狀而言，長久以來，地方政府征收的土地出讓金是其主要財政收入來源，部分地區(qū)甚至占到了80%且有逐步擴張的趨勢。城鎮(zhèn)國有土地資源稀缺，地方政府靠土地出讓金的“賣地”行為不是長久之策，一次性征收年限達70年之久，這其中也蘊含著極大的債務風險。另外，土地出讓金制度自身存在不足之處，出現(xiàn)了依靠土地出讓金進行利益輸送，土地出讓金征收之后未上繳或不按時上繳財政等現(xiàn)象。

就中國大陸土地出讓金制度存在的困境而言，首先，部分地方政府過分依賴土地財政。土地出讓金甚至成為部分地方政府主要財政收入，但該收入是無法長久持續(xù)的，由于土地資源不斷出讓而逐漸減少，政府將無法再依賴土地出讓金來支撐其財政收入，同時過高的土地出讓金還導致房價過高等問題。其次，就滬渝現(xiàn)行房產(chǎn)稅政策而言，開征房產(chǎn)稅之后，兩地征收房產(chǎn)稅時的計稅依據(jù)都是房產(chǎn)交易價，而房產(chǎn)的價值中已經(jīng)涵蓋了土地價值；同時，在商品房交易時，購房者的土地出讓金已經(jīng)一次性支付。這將導致房產(chǎn)所有者對同一塊土地，既支付了土地出讓金，又支付了房產(chǎn)稅，可能存在重復征收的矛盾，違背公正原則。因此，如何協(xié)調(diào)好房產(chǎn)稅與土地出讓金的關系，成為推行房產(chǎn)稅時需要著重考慮的問題，有必要借鑒香港模式進行改革。

三、房產(chǎn)稅與土地出讓金制度的匹配

香港差餉稅制與批租制和年租制相結合的土地出讓金制度對中國大陸相關制度的完善有很多可資借鑒的地方，如何使房產(chǎn)稅與土地出讓金制度協(xié)同改革，相互匹配，發(fā)揮其最大效用呢？

首先，理順房產(chǎn)稅的職能，科學制定稅收政策，提高執(zhí)行的透明度。香港差餉與宏觀經(jīng)濟調(diào)控基本不掛鉤，特別是不涉及房地產(chǎn)市場的調(diào)控，其旨在穩(wěn)定財政收入。僅僅在發(fā)生經(jīng)濟危機，公眾稅收承受能力不強的狀況下，或政府收入狀況良好時，政府進行寬減差餉而使其成為一項惠民政策。對于中國大陸而言，房產(chǎn)稅制改革中出現(xiàn)了職能定位多樣化。政府不但期望房產(chǎn)稅能夠成為主體稅種，而且期望房產(chǎn)稅能夠起到調(diào)控房地產(chǎn)市場的效用。然而，房產(chǎn)稅應側重其收入及財富調(diào)節(jié)職能，不宜過分注重其調(diào)控職能。一方面，隨著經(jīng)濟不斷發(fā)展，房產(chǎn)稅稅基也逐漸擴大，房產(chǎn)稅就具備了稅源穩(wěn)定的自然屬性，因此，房產(chǎn)稅也成為地方政府穩(wěn)定財政收入可持續(xù)性的來源。另一方面，對住房征收的房產(chǎn)稅，不僅增加了房地產(chǎn)保有成本，而且這些成本可能會部分或全部轉嫁到租戶或購房人等住宅的需求方，轉嫁程度伴隨著住宅供給和需求量而增減。從長期來看，僅靠房產(chǎn)稅很難達到抑制房地產(chǎn)價格的效果。根據(jù)香港經(jīng)驗，房產(chǎn)稅的支出只有應用于公眾可以直接享受到、感覺到的公共設施、公共服務領域，才能使公眾通過享受政府提供的公共服務感受到稅收補償。因此，房產(chǎn)稅制改革應有廣泛的公眾參與。還有很多國家和地區(qū)，在房產(chǎn)稅制改革中，也是通過提高公眾對征管過程的參與度保障了納稅人的合法權益，從而增強了納稅人的遵從度。

其次，完善稅率評估及稅收征管模式，建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)信息共享機制和社會征信制度。中國大陸房產(chǎn)稅改制后，房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)由以納稅人申報的房產(chǎn)原值模式轉變?yōu)榉康禺a(chǎn)的評估值模式，房地產(chǎn)的評估值需要由計稅價值評估機構經(jīng)過評估得出，大量復雜的房地產(chǎn)數(shù)據(jù)需要進行評估。評估機關在數(shù)據(jù)管理方面，管“人”為主向管“房”為主的轉變必將實現(xiàn)。相應的，征收模式也將向現(xiàn)行的納稅人自主申報方式轉變。借鑒香港經(jīng)驗，征管模式變革將會是首先由稅務機關將計稅價值評估結果告知納稅人，而后納稅人照單納稅；納稅人如不服評估結果，可以向稅務機關提出申訴，申訴不能被有效解決，甚至可以上訴至法院。因此，需要完善爭議解決機制來規(guī)范稅務機關依法行政，同時也要保護納稅人的合法權益。鑒于香港批量估價系統(tǒng)的運用，房產(chǎn)稅征收管理中的數(shù)據(jù)類別多、數(shù)量大。因此，由“信息管稅”須在稅收征管中實現(xiàn)，運用現(xiàn)代信息技術手段建立完善的數(shù)據(jù)管理制度。稅務部門須加強與房產(chǎn)、土地、規(guī)劃、民政、公安等部門的互通，整合征管信息、納稅人身份信息、家庭住房信息等各類信息，同時，綜合運用現(xiàn)代地理信息系統(tǒng)、計算機輔助批量評估系統(tǒng)、數(shù)據(jù)庫技術和網(wǎng)絡技術等，不斷提高征管效率，逐漸降低征收成本，建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)交換、信息共享制度。香港擁有相對完善的社會征信系統(tǒng)使得稅收征管相對容易。對于中國大陸而言，對個人自用住宅征收房產(chǎn)稅相當不易，房產(chǎn)稅無法通過向納稅人直接扣繳的方式征收。因此，采取了物業(yè)公司等中介機構代扣代繳，納稅人通過網(wǎng)絡、電話、銀行轉賬等多種方式，自我申報繳納相結合的征收方式之外，稅務機關還應保留上門收繳的權力。此外，考量個人信用的一項重要指標就是納稅人的誠信。如果納稅人違反納稅義務，將影響其從銀行貸款等其他社會活動，不足額繳納房產(chǎn)稅的房地產(chǎn)也將會被限制流轉，從而完善房產(chǎn)稅的社會征信系統(tǒng)。

最后，規(guī)范土地出讓金管理機制解決重復征收的矛盾。一方面，中國大陸土地有償出讓管理機制和分配制度不協(xié)調(diào)，土地出讓金沒有完全納入地方財政預算且一次性征收70年，數(shù)額特別巨大。一些地方政府進行土地尋租，搞寅吃卯糧等短期行為，土地財政成為地方政府主要收入來源。而香港政府土地出讓金采用了批租制和年租制相結合的制度，地方政府出在讓土地時一次性收取的土地出讓金是有限的，但每年都能使土地出讓金收入保持穩(wěn)定，從而規(guī)范了地方政府的出讓行為使其不再急功近利而做出短期行為。另一方面，中國大陸應積極探索將房產(chǎn)稅納入地方財政收入來源。目前少數(shù)試點地區(qū)已開始試點投入廉租房、公租房等，并嘗試在建立公共設施建設的資金時將部分房地產(chǎn)收入納入，但房產(chǎn)稅收入如何使用還沒有形成有效的支出機制。相較之下，香港擁有完善的支出制度，其差餉收入主要用于公共服務。香港的差餉稅與土地出讓金制度相協(xié)調(diào)為地方公共財政收入提供了穩(wěn)定的資金來源，從而使地方財政體系更趨穩(wěn)定。因此，中國大陸可以借鑒香港差餉稅制來完善房產(chǎn)稅制度。在土地出讓金管理方面，中國大陸一些地方政府出現(xiàn)了土地出讓金支出管理不規(guī)范，坐支泛濫等現(xiàn)象，如擅自減免土地出讓金，隨意出讓土地使國有資產(chǎn)流失。香港地區(qū)由專門機構來征收管理土地出讓金收入并開設基金。規(guī)范公開的財政制度帶動了土地出讓金穩(wěn)定收入并納入預算。與此同時，差餉制度保證了穩(wěn)定財政收入并有效運用于公共服務支出，收支數(shù)據(jù)的合理性得到了平衡。因此，可以借鑒香港模式，完善中國內(nèi)地的土地出讓金管理機制，使其與房產(chǎn)稅相互協(xié)調(diào)。對于土地出讓金制度，若采用批租制和年租制相結合，則在房產(chǎn)稅計稅依據(jù)上可以降低土地出讓金的所占的比重。征收房產(chǎn)稅時，為了形成更加合理的計稅依據(jù)，可以將土地出讓金作為的一個變量并以評估價值為基礎。當土地出讓金對計稅依據(jù)的決定作用大幅下降時就可以大幅度減輕重復征收的比率，從而避免稅基重疊。就計稅依據(jù)和評估價值而言，一方面，土地使用權人在取得使用權時，一次性支付這些相當于附著于地產(chǎn)上價值的使用金，并在房產(chǎn)市場進行價值評估，從而解決了物權實際價值差異的問題；另一方面，房屋市場價值評估的范疇可以排除使用期內(nèi)的土地使用金即消耗性價值，如果土地使用費改為按年度收取將會解決價值存儲的問題。這樣的房產(chǎn)，不僅能更好地實現(xiàn)市場估價，而且也有了更加合理的計稅依據(jù)，為解決房地產(chǎn)一體化的物業(yè)價值評估作為稅基計算提供了法理依據(jù)，從而避免了重復征收的難題。

總之，由于中國內(nèi)地的土地出讓金制度采取一次性收取的做法，可能與征收房產(chǎn)稅發(fā)生重復征收的矛盾，因此，借鑒香港模式對中國大陸房產(chǎn)稅與土地出讓金制度協(xié)同改革，相互匹配，不僅有助于房產(chǎn)稅的順利推進，還可以避免重復征稅使其更好地發(fā)揮其應有的職能。

［1］駱祖春,趙奉軍.香港房地產(chǎn)財稅體制設計及對內(nèi)地改革的參照意義.地方財政研究［J］.2016(02):104-112.

［2］邱慧玉,溫暢,馬月,孫文媛,覃海純.香港模式對中國土地出讓金及房產(chǎn)稅制協(xié)同改革的啟示.投資與合作［J］. 2014(1)：23-24.

［3］唐在富，馮麗紅.香港土地管理的做法及啟示［J］.經(jīng)濟縱橫,2014(10)：30-34.

［4］安杰.試論香港房產(chǎn)稅對內(nèi)地房產(chǎn)稅改革的經(jīng)驗借鑒［J］.金融經(jīng)濟,2013（17）:83.

［5］李承益.我國房產(chǎn)稅改革研究［J］.宏觀經(jīng)濟研究, 2015(1):103-107.

［6］張小岳.基于重慶、上海房產(chǎn)稅試點經(jīng)驗探討我國房產(chǎn)稅改革［J］.長春大學學報，2014(1):29-33.

［7］何琪.我國兩岸三地土地房產(chǎn)財稅體系比較研究［J］.中國財政,2013(23)：66-68.

［責任編輯：蔣慶紅］

Inquiry To Property Tax And land Transfer Matching System

Zhang Wen-ming
(Guangdong University Of Finance&Economic，Guangzhou China 510320)

A Comparative Analysis of Hong Kong and Shanghai and Chongqing property tax and land transfer payments,the tax rates in Hong Kong and Earmarking system combined with the annual rent of the land transfer system coordinated development and improvement of the Chinese mainland property tax land transfer system there are certain significance,the current Chinese mainland Shanghai and Chongqing property“tax increment”and“l(fā)uxury tax”and the possible duplication land transfer tax predicament,the need to improve the property tax and land transfer system to match,avoid duplication syndrome tax contradictions.

Property tax;Earmarking;rent system;land transfer;match

DF432.3

A

1008-8628(2016)05-0112-04

2016-05-21

張文明（1986-），男，廣東財經(jīng)大學法學院經(jīng)濟法碩士研究生，研究方向：經(jīng)濟法學。