孔亞平

〔鄭州成功財經(jīng)學(xué)院管理學(xué)系，河南鞏義451200〕

“T”型賬戶在具有融資性質(zhì)購銷業(yè)務(wù)中的運(yùn)用

孔亞平

〔鄭州成功財經(jīng)學(xué)院管理學(xué)系，河南鞏義451200〕

根據(jù)新會計準(zhǔn)則規(guī)定，對具有融資性質(zhì)購銷業(yè)務(wù)產(chǎn)生的未確認(rèn)融資費(fèi)用和未實(shí)現(xiàn)融資收益，要求采用實(shí)際利率法分期攤銷。目前，對實(shí)際利率法的應(yīng)用一般采用表格法，而這種方法并不容易被大家輕松接受并掌握。運(yùn)用會計中的“T”型賬戶法，計算確定未確認(rèn)融資費(fèi)用和未實(shí)現(xiàn)融資收益每期應(yīng)該攤銷的金額，讓復(fù)雜業(yè)務(wù)簡單化，這是一種既簡單易懂又易于掌握的方法。

“T”型賬戶;融資;購銷;長期應(yīng)付款;長期應(yīng)收款

一、引言

根據(jù)新會計準(zhǔn)則規(guī)定，具有融資性質(zhì)的購買業(yè)務(wù)由購買價款現(xiàn)值與應(yīng)支付金額之間差額產(chǎn)生的未確認(rèn)融資費(fèi)用，以及具有融資性質(zhì)的銷售業(yè)務(wù)由應(yīng)收合同或協(xié)議價款與應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值之間差額產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)融資收益，要求采用實(shí)際利率法分期攤銷。這些具有融資性質(zhì)的購銷業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理時的難點(diǎn)是利用實(shí)際利率法對實(shí)付(應(yīng)收)價款與購買價款的現(xiàn)值(銷售的公允價值)之間的差額進(jìn)行攤銷。

目前，采用實(shí)際利率法對未確認(rèn)融資費(fèi)用和未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行攤銷的核算一般采用表格法，列出幾列重要的數(shù)據(jù)，進(jìn)而計算出每期應(yīng)攤銷的金額。這種核算方法并不能被輕松接受并掌握。本文通過運(yùn)用會計上功能強(qiáng)大的“T”型賬戶法，設(shè)置未確認(rèn)融資費(fèi)用和未實(shí)現(xiàn)融資收益的“T”型賬戶，計算出每期的攤銷金額，將復(fù)雜問題簡單化，使眾多數(shù)據(jù)之間的關(guān)系一目了然，提高會計實(shí)務(wù)處理能力。

二、“T”型賬戶在具有融資性質(zhì)采購業(yè)務(wù)中的設(shè)置和運(yùn)用

具有融資性質(zhì)采購業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理，關(guān)鍵點(diǎn)在于采用實(shí)際利率法對實(shí)付價款與購買價款現(xiàn)值之間的差額進(jìn)行攤銷，即計算未確認(rèn)融資費(fèi)用每期的攤銷金額。本文通過設(shè)置未確認(rèn)融資費(fèi)用“T”型賬戶，對具有融資性質(zhì)采購業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理進(jìn)行分析說明。

1.未確認(rèn)融資費(fèi)用賬戶的設(shè)置

“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目性質(zhì)屬于負(fù)債類，核算企業(yè)應(yīng)當(dāng)分期計入利息費(fèi)用的未確認(rèn)融資費(fèi)用。借方登記具有融資性質(zhì)采購業(yè)務(wù)應(yīng)支付金額與購買價款現(xiàn)值之間的差額，貸方登記采用實(shí)際利率法分期攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用，科目期末借方余額，反映企業(yè)未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤余價值，賬戶設(shè)置如下。

未確認(rèn)融資費(fèi)用

解釋:①應(yīng)支付金額與購買價款現(xiàn)值之間的差額B是總的未確認(rèn)融資費(fèi)用金額，也是以后各期需要攤銷的總金額;

②Ci(i為大于等于1的正整數(shù))表示每期支付價款的金額，Ci－Fi表示每期償還的本金;

③Fn(n為大于等于1的正整數(shù))表示每期需要攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用金額，等于每期期初購買價款現(xiàn)值的余額乘以實(shí)際利率(最后一期除外)，每期期初購買價款現(xiàn)值的余額=購入資產(chǎn)日購買價款現(xiàn)值－以前各期償還本金之和;

④由于未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷金額的計算過程中大多數(shù)情況下存在四舍五入，所以為了保證未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷總金額的正確性，最后一期需要攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用金額采用倒擠的方法計算得出，等于總的未確認(rèn)融資費(fèi)用減去之前各期已攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用之和。

2.業(yè)務(wù)流程

根據(jù)上述分析，具有融資性質(zhì)采購業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理流程歸納如下:

第一步:確定購買價款的現(xiàn)值;

第二步:計算應(yīng)支付金額與購買價款現(xiàn)值之間的差額;

第三步:根據(jù)每期期初購買價款現(xiàn)值余額和實(shí)際利率，計算當(dāng)期應(yīng)攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用金額;

第四步:編制會計分錄:

3.案例解析

案例:甲公司2013年1月1日從乙公司購入一座廠房，無需建造，產(chǎn)權(quán)已過戶。購貨合同約定，此廠房的總價款為1000萬元，分3年支付，2013年12月31日支付500萬元，2014年12月31日支付300萬元，2015年12月31日支付200萬元。假定甲公司3年期銀行借款年利率為6%，不考慮其他因素，單位用萬元表示。

第一步:確定購買價款的現(xiàn)值?，F(xiàn)值可根據(jù)每期付款額和借款利率計算得出，總價款現(xiàn)值=500÷ (1+6%)+300÷(1+6%)2+200÷(1+6%)3=906.62 (萬元);

第二步:計算應(yīng)支付金額與購買價款現(xiàn)值的差額=1000－906.62=93.38(萬元);

第三步:確定每期攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用金額(如下表所示);

未確認(rèn)融資費(fèi)用

第四步:編制會計分錄。

(1)2013年1月1日，固定資產(chǎn)入賬時

借:固定資產(chǎn) 906.62

未確認(rèn)融資費(fèi)用 93.38

貸:長期應(yīng)付款 1000

(2)2013年12月31日至2014年12月31日，根據(jù)“T”賬戶，甲公司支付價款并確定財務(wù)費(fèi)用的賬務(wù)處理如表1所示。

表1 甲公司付款日的賬務(wù)處理

三、“T”型賬戶在具有融資性質(zhì)銷售業(yè)務(wù)中的設(shè)置與運(yùn)用

具有融資性質(zhì)銷售業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理，關(guān)鍵點(diǎn)在于采用實(shí)際利率法對應(yīng)收合同或協(xié)議價款與應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值之間的差額進(jìn)行攤銷。本文通過設(shè)置未實(shí)現(xiàn)融資收益“T”型賬戶，對具有融資性質(zhì)銷售業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理進(jìn)行分析說明。

1.未實(shí)現(xiàn)融資收益賬戶的設(shè)置

“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目屬于資產(chǎn)類，核算企業(yè)分期計入利息收入的未實(shí)現(xiàn)融資收益。借方登記采用實(shí)際利率法分期攤銷的未實(shí)現(xiàn)融資收益，貸方登記具有融資性質(zhì)銷售商品或提供勞務(wù)等經(jīng)營活動產(chǎn)生的應(yīng)收合同或協(xié)議價款與應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值之間的差額，科目期末貸方余額反映企業(yè)尚未轉(zhuǎn)入當(dāng)期收益的未實(shí)現(xiàn)融資收益，賬戶設(shè)置如下:

未實(shí)現(xiàn)融資收益

解釋:①應(yīng)收金額與價款公允價值之間的差額N是總的未實(shí)現(xiàn)融資收益金額，也是以后各期需要攤銷的總金額;

②Di表示每期收到價款的金額，Di－Mi表示每期收到的貨款本金;

③Mn(n為大于等于1的正整數(shù))為每期需要攤銷的未實(shí)現(xiàn)融資收益，等于每期期初價款公允價值的余額乘以實(shí)際利率(最后一期除外)，每期期初價款公允價值的余額=銷售實(shí)現(xiàn)日價款公允價值－以前各期已收到貨款本金之和;

④由于未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷金額的計算過程中大多數(shù)情況下存在四舍五入，所以為了保證未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷總金額的正確性，最后一期需要確認(rèn)的未實(shí)現(xiàn)融資收益的攤銷金額采用倒擠的方法計算得出，等于總的未實(shí)現(xiàn)融資收益減去以前各期已攤銷未實(shí)現(xiàn)融資收益之和。

2.業(yè)務(wù)流程

根據(jù)上述分析，具有融資性質(zhì)銷售業(yè)務(wù)的會計處理流程歸納如下:

第一步:確定適用的實(shí)際利率即折現(xiàn)率;

第二步:計算應(yīng)收金額與銷售的公允價值之間的差額;

第三步:根據(jù)每期價款公允價值期初余額和實(shí)際利率，計算確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)攤銷的未實(shí)現(xiàn)融資收益金額;

第四步:編制會計分錄:

3.案例解析

案例:2012年1月1日，長江公司采用分期收款方式向L公司銷售一套設(shè)備，合同約定的銷售價格為1000萬元，分5次于每年12月31日等額收取，該大型設(shè)備成本為700萬元。在現(xiàn)銷方式下，該設(shè)備的銷售價格為800萬元。假定不考慮增值稅等其他因素，單位用萬元表示。

第一步:確定適用的實(shí)際利率。根據(jù)案例中所給資料，由200×(P/A，r，5)=800，采用插值法進(jìn)行計算得出實(shí)際利率r=7.93%;

第二步:計算應(yīng)收金額與公允價值之間的差額=1000－800=200(萬元);

第三步:計算每期攤銷的未實(shí)現(xiàn)融資收益金額(如下表所示);

未實(shí)現(xiàn)融資收益

第四步:編制會計分錄。

(1)2012年1月1，銷售實(shí)現(xiàn)時

借:長期應(yīng)收款 1000

貸:主營業(yè)務(wù)收入 800

未實(shí)現(xiàn)融資收益 200

借:主營業(yè)務(wù)成本 700

貸:庫存商品 700

(2)2012年12月31日至2016年12月31日，根據(jù)“T”賬戶，長江公司收到款項并沖減財務(wù)費(fèi)用的賬務(wù)處理如表2所示。

表2 長江公司收款日的賬務(wù)處理

四、結(jié)語

綜上所述，具有融資性質(zhì)的購銷業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理的過程中，采用實(shí)際利率法對未確認(rèn)融資費(fèi)用和未實(shí)現(xiàn)融資收益分期攤銷是難點(diǎn)之處，也是關(guān)鍵環(huán)節(jié)。與一般的表格法相比，通過“T”型賬戶的運(yùn)用使得復(fù)雜業(yè)務(wù)簡單化，更加易于理解、掌握和操作。“T”型賬戶在具有融資性質(zhì)的購銷業(yè)務(wù)中的運(yùn)用，可以推廣應(yīng)用到其他需要采用實(shí)際利率法核算的業(yè)務(wù)，以提高會計實(shí)務(wù)處理能力。

［1］中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南2006［M］.北京:中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2006.

［2］王淑芳.中級財務(wù)會計［M］.上海:上海交通大學(xué)出版社，2015.

［3］企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會.企業(yè)會計準(zhǔn)則案例講解［M］.上海:立信會計出版社，2015.

(責(zé)任編輯:劉 陽)

10.3969/j.issn.2096－2452.2016.06.009

F231

A

2096－2452(2016)06－0042－04

2016－11－01

孔亞平(1983－)，女，河南周口人，鄭州成功財經(jīng)學(xué)院管理學(xué)系講師，碩士，中級會計師。