企業(yè)減負背景下增值稅改革問題思考

【摘要】落實企業(yè)減負是2016年中央經(jīng)濟工作的五大重點任務(wù)之一。增值稅是企業(yè)負擔的主要來源。對增值稅進行改革，使之既不影響國家財政收入又能適當降低企業(yè)稅負，減少企業(yè)生產(chǎn)成本，降低物價，拉動消費，是一個非常迫切的問題。文章回顧了增值稅改革的歷程，指出存在的問題，并提出增值稅改革問題的思考。

【關(guān)鍵詞】增值稅改革 企業(yè)減負 營改增

2016年12月18日，一年一度的中央經(jīng)濟工作會議在京召開。會議提出，面對錯綜復(fù)雜的國際環(huán)境和愈加嚴峻的國內(nèi)形勢，中央將堅持創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開放、共享五大發(fā)展理念，把切實優(yōu)化國內(nèi)產(chǎn)能、創(chuàng)新增長動力、落實企業(yè)減負、推動房地產(chǎn)去庫存以及防范系統(tǒng)性金融風作為2016年經(jīng)濟工作五大工作重點。其中落實企業(yè)減負的渠道主要有降低利率減少企業(yè)的籌資成本；精簡機構(gòu)，優(yōu)化辦事效率，降低企業(yè)的管理成本；改革稅制，降低企業(yè)的稅收成本。在我國的稅收收入中，增值稅的收入所占的比重最高，據(jù)國家稅務(wù)總局統(tǒng)計：以2014年為例，我國國內(nèi)增值稅收入30850億元，進口增值稅收入13625億元，兩項合計達到44475億元，占全國稅收總收入（119158億元）的比例達到37.32%。所以，如何對增值稅進行改革，使之既不影響國家財政收入又能適當降低企業(yè)稅負，減少企業(yè)生產(chǎn)成本，降低物價，拉動消費，是一個非常迫切的問題。

一、目前我國增值稅稅法的基本內(nèi)容

我國自1979年開始試行增值稅，后來經(jīng)歷了1984年和1993年兩次重要改革?，F(xiàn)行的增值稅制度是以1993年12月13日國務(wù)院頒布《中華人民共和國增值稅暫行條例》為基礎(chǔ)的進行實施的。后來在2008年進行再次修訂，并與2009年1月1日起施行。按照稅法規(guī)定：“增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅?！睆挠嫸愒砩险f，增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。是一種價外稅，也就是說增值稅的負稅人是消費者。理論上講，商品有增值才征稅沒增值不征稅。但在實際當中，商品新增價值或附加值在生產(chǎn)和流通過程中是難以準確計算的。因此，我國采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法，即用增值稅的銷項稅額減去增值稅的進項稅額，（應(yīng)繳納的增值稅=增值稅的銷項稅額——增值稅的進項稅額），增值稅征收的稅率分為以下幾種情況；一般納稅人實行17%和13%兩檔稅率；小規(guī)模納稅人實行3%的征收率；對出口貨物：適用零稅率（主要考慮出口貨物在銷售地區(qū)也要征收增值稅），對進口貨物，由海關(guān)按照商品細目征收相應(yīng)的增值稅，進口增值稅（人民幣）=（發(fā)票總額*當日匯率+進口關(guān)稅）*17%，進口關(guān)稅（人民幣）=發(fā)票總額*當日匯率*進口關(guān)稅率，對于企業(yè)而言，這一稅種是企業(yè)負擔的主要來源。它直接關(guān)系到企業(yè)生產(chǎn)成本的高低，商品的出廠價格，從而決定商品的銷售量。

二、我國增值稅改革的歷程

我國從1979年開始引入增值稅，但只是在部分省市試點征收增值稅，此時的增值稅是在原來產(chǎn)品稅的基礎(chǔ)上進行的，存在征稅范圍較窄，稅率檔次較多且計算方式復(fù)雜，殘留產(chǎn)品稅的痕跡，實際上屬變相增值稅，在1984年將其改設(shè)為營業(yè)稅。在1994年，我國通過對中央和地方兩級分稅制改革，確立了增值稅和營業(yè)稅并存的貨物和勞務(wù)稅制格局，主要是把增值稅征稅范圍進一步擴大，延伸到所有貨物和加工修理修配勞務(wù)，針對服務(wù)業(yè)等其他勞務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)則征收營業(yè)稅。2008年全球次貸危機后，國家為了刺激企業(yè)投資，減輕企業(yè)負擔，自2009年1月1日起，增值稅轉(zhuǎn)型改革進一步擴展到全國所有地區(qū)、所有行業(yè)。改革的主要內(nèi)容是：允許企業(yè)抵扣新購入用于生產(chǎn)的設(shè)備所含的增值稅，同時，取消進口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策，基本實現(xiàn)內(nèi)資和外資企業(yè)在稅負上的公平性。同時將小規(guī)模納稅人的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3%，將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)調(diào)高到17%。經(jīng)有關(guān)部門測算，實施該項改革后，當年的增值稅收入減少約1200億元、同時相應(yīng)的附加稅費也隨之減少，其中城市維護建設(shè)稅收入減少約60億元、教育費附加收入減少約36億元，由于企業(yè)利率增加導(dǎo)致企業(yè)所得稅增加約63億元，增減相抵后將減輕企業(yè)稅負共約1233億元。

2011年，作為我國增值稅制度改革的重大舉措，“營改增”開始試點，在此后的三年時間中，經(jīng)歷了由“局部試點”到“地區(qū)擴圍”，再到“行業(yè)擴圍”的持續(xù)改革，先后在上海、北京、天津、江蘇、浙江、安撤、福建、湖北、廣東9個?。ㄖ陛犑校┻M行試點。行業(yè)先后涉及交通運輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、鐵路運輸、郵政服務(wù)和電信業(yè)。通過這次改革，除金融行業(yè)和部分生活服務(wù)行業(yè)，整個第三產(chǎn)業(yè)基本都完成了“營改增”的試點。同時還為各類服務(wù)業(yè)開設(shè)了新的低檔稅率，除有形動產(chǎn)租賃適用17%，交通運輸、基礎(chǔ)電信服務(wù)適用11%，其他服務(wù)業(yè)都降至6%，大大降低了企業(yè)的稅負水平。這次改革使得服務(wù)業(yè)可以與制造業(yè)一樣，將增值稅的進項稅抵扣，解決了服務(wù)業(yè)重復(fù)征稅的問題，并打通了制造業(yè)與服務(wù)業(yè)之間的產(chǎn)業(yè)的鏈接。據(jù)測算，試點兩年就有437萬戶企業(yè)實現(xiàn)稅制轉(zhuǎn)換，減稅規(guī)模超過1826億元。

三、我國增值稅在實施中存在的問題

（一）增值稅的征收范圍和課稅對象過窄

按照我國稅法規(guī)定：在我國增值稅的征收范圍是“境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理、修配勞務(wù)以及進出口貨物的單位和個人”。雖然“營改增”之后已經(jīng)擴展到按照代服務(wù)業(yè)、鐵路運輸、郵政服務(wù)和電信業(yè)。但是畢竟還處于試點階段，還沒有正式立法。即使實行“營改增”之后，目前仍有餐飲、住宿、金融、保險等生活類服務(wù)業(yè)征收營業(yè)稅。這些行業(yè)經(jīng)營門類復(fù)雜。由此可以看出現(xiàn)行增值稅的征收范圍只集中在制造業(yè)和商業(yè)流通業(yè)兩個行業(yè)，沒有延伸到交通運輸、建筑安裝和其他第三產(chǎn)業(yè)。從課稅的對象來看主要是商品和修理性勞務(wù)，沒有涉及到不動產(chǎn)和非生產(chǎn)用設(shè)備。其弊端主要表現(xiàn)在：（1）增值稅抵扣鏈條不能貫通第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)。按照增值稅稅法規(guī)定，增值稅只能在生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)和修理性勞務(wù)中可以抵扣，而在與之緊密聯(lián)系的交通運輸業(yè)和服務(wù)業(yè)中不予抵扣，使得這一抵扣鏈條是不封閉的。（2）不利于現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營方式和經(jīng)營內(nèi)容的多樣性發(fā)展?，F(xiàn)代企業(yè)規(guī)模越來越大，業(yè)務(wù)越來越廣，往往同時涉及生產(chǎn)、加工、運輸、銷售、服務(wù)等整個完整的產(chǎn)業(yè)鏈，這樣導(dǎo)致企業(yè)往往是增值稅和營業(yè)稅兩個稅種的納稅人，企業(yè)在繳稅時往往難以界定清楚哪些是交增值稅，哪些是交營業(yè)稅。（3）導(dǎo)致第三產(chǎn)業(yè)稅負過重，出現(xiàn)重復(fù)征稅，加重企業(yè)負擔。第三產(chǎn)業(yè)的企業(yè)在采購設(shè)備和原料時一般已經(jīng)繳納過增值稅，但他們在銷售時因為是繳納營業(yè)稅，所以不得抵扣進項稅。這樣嚴重制約我國第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

（二）增值稅稅率的多檔性和納稅人身份的多樣性導(dǎo)致計算的稅款不唯一性

我國現(xiàn)行的增值稅是采用進項稅額抵扣法，在抵扣方面容易出現(xiàn)少扣和多扣兩種現(xiàn)象并存的情況。稅款抵扣不實主要表現(xiàn)在：增值稅存在17%和13%兩檔稅率，納稅人可以按照規(guī)模不同和會計核算資料的不同分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，小規(guī)模納稅人是不能抵扣的，只能按照6%或3%的征收率加已征收。企業(yè)在涉及多種納稅稅率計算標準時，具有一定的隨意性，企業(yè)往往會采取低稅率來繳納增值稅。另外，企業(yè)的自產(chǎn)自銷行為、兼營行為和混合經(jīng)營行為、內(nèi)部交易和光聯(lián)方交易行為等等都是難以準確計算增值稅的，總總這些行為會導(dǎo)致企業(yè)之間賦稅不公，這樣不僅違反了增值稅立法精神，而且在實踐中產(chǎn)生了諸多弊端，這還不利于外貿(mào)企業(yè)擴大產(chǎn)品出口，不利于我國企業(yè)參與國際市場競爭，同時由于增值稅抵扣項目界定比較困難，不法分子往往用扣稅差異，偷逃國家稅收。

（三）生產(chǎn)型增值稅模式已經(jīng)不適應(yīng)經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展的需要

隨著我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型發(fā)展，我國由第一產(chǎn)和第二產(chǎn)業(yè)為主的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)向第三產(chǎn)業(yè)為主的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)發(fā)展轉(zhuǎn)型，2015年我國第三產(chǎn)業(yè)占GDP的比重已經(jīng)超過第二產(chǎn)業(yè)，排在第一。經(jīng)濟發(fā)展已經(jīng)由投資刺激型向消費拉動型轉(zhuǎn)變。而按照增值稅稅法規(guī)定：第三產(chǎn)業(yè)是繳納營業(yè)稅的，所以，第三產(chǎn)業(yè)所投資的設(shè)備，廠房等所包括的增值稅進項稅額是不能抵扣的。于是，就導(dǎo)致第三產(chǎn)業(yè)出現(xiàn)重復(fù)征稅問題，極大抵增加了第三產(chǎn)業(yè)的成本，于是會出現(xiàn)第三產(chǎn)業(yè)因為稅負太重，價格較高，抑制人民對服務(wù)業(yè)的消費水平。這樣既不利于第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展，也不利于國家經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型。另外，生產(chǎn)型增值稅影響對出口產(chǎn)品在國際上競爭也有較大影響。按照國際貿(mào)易規(guī)則，各國產(chǎn)品進入國際市場時是實行出口退稅的。由于生產(chǎn)型增值稅模式下我國對外購的固定資產(chǎn)價款不予抵扣，導(dǎo)致我國的產(chǎn)品在進入國際市場時仍然含稅，使得我國產(chǎn)品在與外國得到徹底抵扣稅的同類進口產(chǎn)品競爭時處于不利的地位?？v觀世界發(fā)達國家，法國在1965年就開始實行消費型增值稅模式，世界上大約60%的國家是實行消費型增值稅模式。

（四）增值稅的最終負稅人性質(zhì)抑制經(jīng)濟的長期均衡發(fā)展

增值稅是一種流轉(zhuǎn)稅，也是一種間接稅，最終負稅人是最終消費者，所以，消費者要承擔太重的稅負。我國的財政收入60%以上來源于增值稅，可見我國消費者的稅收負擔很重，與世界各國財政收入來源于所得稅這種直接稅模式截然不同，這樣抑制了國內(nèi)消費需求的增長，進而抑制經(jīng)濟的長期均衡發(fā)展，擠出了消費和投資，而增大了GDP中政府購買的部分，使政府購買在其中占有過大的比例，不利于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展。

（五）增值稅征管方式相對落后

目前，我國增值稅征管主要還是依靠手工為主，現(xiàn)代化程度還很低，其表現(xiàn)在：首先，增值稅征管從登記、認定、申報、抵扣、稽核到查處等各環(huán)節(jié)基本還上以手工為主，雖然有些發(fā)達地區(qū)初步實現(xiàn)了增值稅人機共管，但存在計算機等現(xiàn)代化管理工具的使用效率不高、管理工具覆蓋面小、缺乏全國統(tǒng)一的網(wǎng)絡(luò)管理，使得征管成本較高，偷稅、逃稅現(xiàn)象較多等問題。特別是小規(guī)模納稅人比較隨意開增值稅發(fā)票，導(dǎo)致國家稅款流失。

四、我國增值稅改革的思路

（一）擴大增值稅的征收范圍和課稅對象

我國稅法規(guī)定增值稅的征收范圍是“境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理、修配勞務(wù)以及進出口貨物的單位和個人”?，F(xiàn)行“營改增”試點工作開展后業(yè)務(wù)范圍已經(jīng)擴展到部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、鐵路運輸、郵政服務(wù)和電信業(yè)。但是還沒有擴大到餐飲、住宿、金融、保險等生活類服務(wù)業(yè)。而這些行業(yè)經(jīng)營門類復(fù)雜、與人們生活需求息息相關(guān)。課稅的對象主要是商品和修理性勞務(wù)，沒有涉及到不動產(chǎn)和非生產(chǎn)用設(shè)備。按照國際通行慣例，現(xiàn)在的增值稅應(yīng)該由生產(chǎn)型增值稅模式向消費性增值稅模式轉(zhuǎn)變。讓增值稅征收范圍擴大到是整個第三產(chǎn)業(yè)，課稅對象延伸到不動產(chǎn)和非生產(chǎn)用設(shè)備。用增值稅代替?zhèn)鹘y(tǒng)的營業(yè)稅。

（二）盡量簡化增值稅稅率和納稅人身份的評判標準

我國現(xiàn)行的增值稅實行的稅率是一般納稅人采用17%和13%、小規(guī)模納稅人按照銷售額的6%或3%的征收率加已征收。但是同時又對自產(chǎn)自銷行為，兼營銷售行為、混合銷售行為做了很多不同的減免稅負的規(guī)定，對農(nóng)產(chǎn)品加工、國際貿(mào)易等企業(yè)更是有更多的減免規(guī)定，對進口貨物征收的增值稅稅目繁多，并針對不同國家、不同時期經(jīng)常進行調(diào)整，所以導(dǎo)致征收起來很難準確把握。故要盡量簡化增值稅稅率和納稅人身份的多評判標準，使其容易操作。還有對于進口貨物，不少學者建議按照以下方式加以征收，應(yīng)納增值稅額 =（進口貨物成交價格+境外保險費+進口關(guān)稅+消費稅）×17%+境外運費×11%+境外物流輔助費用×6%。

（三）總結(jié)“營改增”試點工作成功經(jīng)驗，并盡快加以推廣，并上升到法律層面

我國雖然在2011年就開始實行“營改增”試點工作，現(xiàn)在已經(jīng)擴展到9個省市，行業(yè)也擴展到交通運輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、鐵路運輸業(yè)、郵政服務(wù)業(yè)和電信業(yè)，稅率也有相應(yīng)的調(diào)整，但是還沒有上升到法律層面，沒有推廣到全國各地和整個第三產(chǎn)業(yè)。所以，政府應(yīng)該在總結(jié)“營改增”試點工作成功經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，盡快加以推廣，并上升到法律層面。使第一、第二和第三產(chǎn)業(yè)增值稅的抵扣鏈條完全連接。與國際接軌。

（四）完善我國稅收體制，以所得稅代替增值稅成為我國財政收入的主要來源

要從根本上解決我國企業(yè)稅負過重問題，按照國際稅制改革的成功經(jīng)驗，只有完善我國稅收體制，以間接稅替代直接稅，讓企業(yè)所得稅和個人所得稅、財產(chǎn)稅作為國家稅收的主要來源。

（五）改善增值稅征管方式，打擊騙稅、逃稅、漏稅行為

大力普及計算機等現(xiàn)代化管理工具的推廣使用，并提高其使用效率，建立全國統(tǒng)一的增值稅網(wǎng)絡(luò)管理，降低稅收征管成本，打擊騙稅、逃稅、漏稅行為。特別是對小規(guī)模納稅人比較隨意開增值稅發(fā)票行為和虛開增值稅發(fā)票行為進行嚴厲打擊，防止國家稅款的大量流失。

總之，在全球經(jīng)濟持續(xù)低迷、國際金融危機的大背景。國際金融危機影響具有長期性，國際市場爭奪更趨激烈，我國經(jīng)濟下行壓力繼續(xù)較大的情況下，要通過財稅體制改革，對增值稅進行徹底改革與完善，才能徹底結(jié)清企業(yè)負擔，使企業(yè)擺脫困境。實現(xiàn)經(jīng)濟的成功轉(zhuǎn)型發(fā)展。

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作者簡介：陳青（1972-），男，苗族，廣西資源人，副教授，百色學院工商管理學院教師，主要研究方向：企業(yè)財務(wù)管理。