中俄資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)比分析研究

邵崇林

(哈爾濱商業(yè)大學(xué),黑龍江　哈爾濱　150028)

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中俄資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)比分析研究

邵崇林

(哈爾濱商業(yè)大學(xué),黑龍江哈爾濱150028)

[摘要]我國(guó)“走出去”戰(zhàn)略的不斷開展使得中俄資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)比分析的研究具有重要的意義。文章從不同的角度對(duì)中俄的資產(chǎn)負(fù)債表的差異進(jìn)行細(xì)致的分析,最后又對(duì)中俄資產(chǎn)負(fù)債表差異的產(chǎn)生原因進(jìn)行剖析。通過這樣的方式可以從源頭找到兩國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生差異的原因,更好地對(duì)我國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表的完善起到促進(jìn)作用。

[關(guān)鍵詞]資產(chǎn)負(fù)債表；財(cái)務(wù)報(bào)告；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2016.24.242

1中俄資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)比分析研究的意義

1.1“走出去”戰(zhàn)略的迫切需要

當(dāng)前中國(guó)企業(yè)“走出去”的步伐不斷加快,黨的十八大也提出了培育世界水平的跨國(guó)公司的號(hào)召。有越來越多的中國(guó)企業(yè)在俄羅斯扎營(yíng),同時(shí)這些企業(yè)實(shí)力也不斷壯大。

在這樣的背景下,企業(yè)必須具備按照俄羅斯的會(huì)計(jì)法規(guī)來編制報(bào)表的能力。資產(chǎn)負(fù)債表作為第一張報(bào)表,反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況,因此顯得格外重要。通過對(duì)中俄兩國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表的差異分析,可以使在俄的中方企業(yè)更好地理解并編制兩國(guó)報(bào)表,以滿足“走出去”戰(zhàn)略的迫切需要。

1.2資產(chǎn)負(fù)債表差異影響投資決策

隨著世界經(jīng)濟(jì)格局的不斷變化,中國(guó)對(duì)俄羅斯直接投資已呈現(xiàn)出勢(shì)不可當(dāng)?shù)膽B(tài)勢(shì)。據(jù)中國(guó)統(tǒng)計(jì)局統(tǒng)計(jì),2012年和2013年中國(guó)對(duì)俄直接投資凈額分別為78462萬美元和102225萬美元,投資數(shù)額巨大且增長(zhǎng)趨勢(shì)明顯。

對(duì)俄直接投資的過程中,企業(yè)通過購(gòu)買股權(quán)達(dá)到對(duì)俄直接投資的目的時(shí),資產(chǎn)負(fù)債表是了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的重要渠道。然而中俄的資產(chǎn)負(fù)債表存在著巨大差異,只有通過細(xì)致的分析兩國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表的差異,才能更好地了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。由此可見,中俄資產(chǎn)負(fù)債表的對(duì)比分析意義重大。

1.3“擇善而從”的選擇性借鑒作用

立足我國(guó)國(guó)情來完善財(cái)務(wù)報(bào)表,必須去粗取精。因此,通過對(duì)中俄資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行對(duì)比分析有利于完善我國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表的構(gòu)成,提升我國(guó)會(huì)計(jì)制度水平。

俄羅斯的財(cái)務(wù)報(bào)表的體系和中國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)表體系差異性十分明顯。我們可以通過對(duì)兩國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行對(duì)比分析,找出俄羅斯資產(chǎn)負(fù)債表的更合理的地方進(jìn)行借鑒,從而不斷地完善我國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。

2中俄資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)比分析研究

2.1兩國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表地位比較分析

中俄兩國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告構(gòu)成存在著較大的差異,在中國(guó)的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中主要是指“四表一注”,資產(chǎn)負(fù)債表作為第一張報(bào)表地位不可忽視。而俄羅斯的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和附注,可謂是“兩表一注”。資產(chǎn)負(fù)債表的地位更是尤為突出。兩國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表在財(cái)務(wù)報(bào)告中的地位都很高。相比之下,由于俄羅斯的財(cái)務(wù)報(bào)告中報(bào)表的數(shù)量要較中國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告中的報(bào)表數(shù)量少,因此從報(bào)表數(shù)量的角度和占據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告的份額的角度來看,俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表在整個(gè)報(bào)告中更加重要。

值得一提的是,2007年實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》才標(biāo)志我國(guó)從收入費(fèi)用觀逐漸地轉(zhuǎn)變到資產(chǎn)負(fù)債表觀。我國(guó)開始從重視利潤(rùn)表向重視資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行轉(zhuǎn)變。由此也可以看出,中國(guó)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的重視也是從近十年內(nèi)才開始逐漸轉(zhuǎn)變過來的,這同樣可以看出俄羅斯重視資產(chǎn)負(fù)債表的時(shí)間跨度要更久一些。

2.2資產(chǎn)負(fù)債表列報(bào)順序比較分析

縱觀中國(guó)和俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債中的列報(bào)順序,我們可以看出,兩者之間存在的差異很大。

一方面,在中國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表中首先列示資產(chǎn)，其次列示負(fù)債,最后列示所有者權(quán)益。而俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表的列示順序卻與之不同,資產(chǎn)仍然首先列示,但是負(fù)債和所有者權(quán)益的位置進(jìn)行了對(duì)調(diào)?？梢钥闯?在中國(guó)的會(huì)計(jì)恒等式為“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”,而在俄羅斯的會(huì)計(jì)恒等式則應(yīng)該為“資產(chǎn)=所有者權(quán)益+負(fù)債”,兩國(guó)在列報(bào)順序上存在的差異很大。

另一方面，值得我們注意的是,中俄資產(chǎn)負(fù)債表的各個(gè)項(xiàng)目都是按照資產(chǎn)或負(fù)債的流動(dòng)性進(jìn)行排序。但是,中國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目按照流動(dòng)性從強(qiáng)到弱進(jìn)行排列,而俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目是按照流動(dòng)性的從弱到強(qiáng)進(jìn)行排列。

可見,兩國(guó)將資產(chǎn)和負(fù)債的排序按照流動(dòng)性的排序恰好相反,值得我們注意并分析。

2.3資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目類別比較分析

中國(guó)和俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表中列示的各項(xiàng)目的類別存在著較大的差異。

對(duì)于商譽(yù)來講,在中國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表中,商譽(yù)由于其不可辨認(rèn)性使其不能作為無形資產(chǎn),只能單獨(dú)列示。而在俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表中商譽(yù)作為無形資產(chǎn)中的項(xiàng)目進(jìn)行列示。

對(duì)于土地來講,在中國(guó)由于土地國(guó)有化,企業(yè)僅擁有土地的使用權(quán)。在俄羅斯土地私有,企業(yè)擁有土地的所有權(quán)。在中國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表中,土地使用權(quán)可能是作為無形資產(chǎn)、存貨、固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等項(xiàng)目進(jìn)行列示。而在俄羅斯,土地通常作為固定資產(chǎn)進(jìn)行列示。

對(duì)于資產(chǎn)中的投資來講,和俄羅斯相比,中國(guó)的投資類的項(xiàng)目的分類更為細(xì)致。既包括直接投資又包括間接投資,如投資性房地產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)等很多類別。然而俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表中的對(duì)于投資的分類就較為簡(jiǎn)單,而且主要集中于直接投資項(xiàng)目的列示,如向子公司投資等。而間接投資的項(xiàng)目卻很少。

對(duì)于負(fù)債中的籌資項(xiàng)目來講,和俄羅斯相比,中國(guó)的籌資類的項(xiàng)目也比俄羅斯的籌資項(xiàng)目更加豐富。如短期借款、應(yīng)付債券、交易性金融負(fù)債等類別。然而對(duì)于俄羅斯的籌資類的項(xiàng)目來講,主要包括借款(含向銀行借款和向企業(yè)借款),該類項(xiàng)目十分匱乏。

3中俄資產(chǎn)負(fù)債表差異原因分析

3.1會(huì)計(jì)目標(biāo)不同導(dǎo)致的差異

在會(huì)計(jì)理論界一直存在著受托責(zé)任觀與決策有用觀兩種觀點(diǎn)。兩種觀點(diǎn)都有其合理之處,并在一定范圍內(nèi)都得到認(rèn)可。兩國(guó)都是以受托責(zé)任為主導(dǎo),但是俄羅斯的側(cè)重程度更大。

相比于兩國(guó)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表,我們可以發(fā)現(xiàn),在編制俄羅斯資產(chǎn)負(fù)債表時(shí),對(duì)于固定資產(chǎn)要以歷史成本進(jìn)行列示,且固定資產(chǎn)不計(jì)提減值。這就導(dǎo)致資產(chǎn)虛高,相關(guān)性較差,這與決策有用觀相差甚遠(yuǎn),而中國(guó)的會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表中的固定資產(chǎn)是以固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行列示,扣除了減值因素的影響,可以說相比之下,中國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)對(duì)決策有用觀的考慮要多于俄羅斯。

在受托責(zé)任觀的影響下,俄羅斯的會(huì)計(jì)更多的起到的是完成政府稅收的作用。通過對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項(xiàng)目的控制,防止企業(yè)計(jì)提減值來規(guī)避稅收。因此俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表的地位也就更加的突出。

3.2資本市場(chǎng)發(fā)育不同導(dǎo)致的差異

通過分析中俄資產(chǎn)負(fù)債表,我們會(huì)發(fā)現(xiàn),相比于中國(guó),俄羅斯的資產(chǎn)負(fù)債表中與金融工具有關(guān)的項(xiàng)目極少。俄羅斯的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒有關(guān)于金融工具的準(zhǔn)則,資產(chǎn)負(fù)債表中也就沒有單獨(dú)對(duì)于金融工具有關(guān)的項(xiàng)目進(jìn)行列示。這歸根結(jié)底還是因?yàn)橄啾扔谥袊?guó),俄羅斯的資本市場(chǎng)發(fā)育不健全。

截至2015年10月,中國(guó)境內(nèi)上市公司數(shù)為2800家,股票市價(jià)總值為476622.02億元人民幣。而俄羅斯境內(nèi)上市公司僅為數(shù)百家。由此可以看出,俄羅斯的資本市場(chǎng)并不健全,與資本市場(chǎng)有關(guān)的金融工具較少,產(chǎn)生的影響也較弱。因此,俄羅斯會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有對(duì)金融工具單獨(dú)進(jìn)行規(guī)范,自然在資產(chǎn)負(fù)債表中也不會(huì)有更多的關(guān)于金融工具的披露。

3.3文化傳承的不同導(dǎo)致的差異

對(duì)比兩國(guó)的會(huì)計(jì)文化,可以看出,中國(guó)會(huì)計(jì)文化中涵蓋了很多的“中庸”的思想。體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表上亦是如此,有計(jì)劃性的不斷地朝國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。

而俄羅斯會(huì)計(jì)文化的特點(diǎn)則是激進(jìn)與保守的矛盾統(tǒng)一體。與“休克療法”如出一轍,在2004年俄羅斯要求俄羅斯擁有子公司(一家以上)的公司要按照IFRS(國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則)編制資產(chǎn)負(fù)債表,就體現(xiàn)了俄羅斯會(huì)計(jì)文化的激進(jìn)性。最終還是由于操之過急導(dǎo)致俄羅斯后來不得不暫時(shí)停止執(zhí)行此項(xiàng)政策。

在中俄的資產(chǎn)負(fù)債表中,存在著對(duì)于“負(fù)債”和“所有者權(quán)益”兩者列示時(shí),兩國(guó)在資產(chǎn)負(fù)債表列示的順序上出現(xiàn)對(duì)調(diào)的現(xiàn)象。列示的先后順序并不能表明對(duì)各個(gè)會(huì)計(jì)要素重視程度的差異,但是可以看出中俄兩國(guó)在會(huì)計(jì)文化上的不同。中國(guó)按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的順序?qū)ζ溥M(jìn)行排列,然而俄羅斯仍然是按照自己固有的思維方式與中國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表的列示順序產(chǎn)生差異。不得不說俄羅斯對(duì)會(huì)計(jì)要素順序的編排體現(xiàn)了俄羅斯會(huì)計(jì)在國(guó)際趨同過程中所具有的保守性。

3.4政府管制的強(qiáng)度不同導(dǎo)致的差異

中國(guó)和俄羅斯的會(huì)計(jì)所受到的政府管制的強(qiáng)度存在差異。俄羅斯政府管制的強(qiáng)度要強(qiáng)于中國(guó)的政府管制強(qiáng)度。在資產(chǎn)負(fù)債表上,則體現(xiàn)為在中國(guó),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的規(guī)定較為全面,企業(yè)更多的是遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。然而在俄羅斯,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的約束很少,主要是通過會(huì)計(jì)法律進(jìn)行約束。

由此可以看出,俄羅斯對(duì)會(huì)計(jì)的政府管制強(qiáng)度更大。在資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)資產(chǎn)不允許計(jì)提減值,來限制企業(yè)會(huì)計(jì)的靈活性,同樣體現(xiàn)了國(guó)家對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)的管制強(qiáng)度較大。因此政府管制強(qiáng)度的不同也造成了兩國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表的差異性。

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[基金項(xiàng)目]本文系哈爾濱商業(yè)大學(xué)研究生創(chuàng)新科研項(xiàng)目“黑龍江省對(duì)俄會(huì)計(jì)人才需求分析及人才培養(yǎng)模式構(gòu)建研究”(項(xiàng)目編號(hào)：YJSCX2015-345HSD)相關(guān)研究成果。

[作者簡(jiǎn)介]邵崇林,哈爾濱商業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)研究生。研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與方法。