蘇永玲

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淺析新《財政總預(yù)算會計制度》的主要變化及思考

蘇永玲

摘要：財政部于2015年10月10日修訂發(fā)布了《財政總預(yù)算會計制度》（財庫[2015]192號）（以下簡稱《新會計制度》），自2016年1月1日起全面施行。本文主要對修訂后的新會計制度發(fā)生的主要變化及其意義進(jìn)行闡述，并提出了新會計制度實施后財政部門會計工作的銜接問題。

關(guān)鍵詞：會計制度；變化；意義

一、新會計制度修訂原因

多年來，我國在政府會計領(lǐng)域?qū)嵭械氖且允崭秾崿F(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的預(yù)算會計標(biāo)準(zhǔn)體系，主要包括財政總預(yù)算會計制度、行政單位會計制度和事業(yè)單位會計準(zhǔn)則。這一體系為我國財政資金的有效運(yùn)行和宏觀經(jīng)濟(jì)決策發(fā)揮了重要的基石作用。然而，隨著經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展，預(yù)算會計標(biāo)準(zhǔn)體系難以適應(yīng)新形勢新情況的需要，原《財政總預(yù)算會計制度》暴露出諸多缺陷，無法真實地勾勒出政府的資產(chǎn)狀況以及債權(quán)債務(wù)等相關(guān)信息，與我國政府宏觀調(diào)控需求漸行漸遠(yuǎn)。

（一）原制度與現(xiàn)行政府預(yù)算管理制度脫節(jié)

規(guī)范國庫資金管理、健全預(yù)算績效管理機(jī)制、建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度等預(yù)算管理制度改革的廣泛推行及實施，對政府會計核算提出了新的要求。為了更有效地保障預(yù)算管理制度改革順利推進(jìn)，新修訂的《財政總預(yù)算會計制度》出籠的根本要義就是要通過一系列會計科目和會計報表的科學(xué)設(shè)置，全面、完整地將預(yù)算管理制度改革的成果通過會計記錄予以確認(rèn)、計量、記錄和報告，更好地滿足財政管理需要，滿足社會各界對財政信息公開的需要。

（二）原制度的會計核算內(nèi)容過于單一

1997版的會計制度偏重于政府預(yù)算收支的核算，對政府全面的資產(chǎn)及負(fù)債情況不能系統(tǒng)反映；相關(guān)制度不夠健全完善，政府運(yùn)行成本難以宏觀如實呈現(xiàn)，政府的運(yùn)營績效無法考量；收付實現(xiàn)制會計核算基礎(chǔ)導(dǎo)致財政支出和財政收入在會計期間不配比，不能夠?qū)κ罩ЫY(jié)余情況進(jìn)行有效評價，難以滿足權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告信息的需求。

（三）原制度不利于政府會計體系的完善

近幾年陸續(xù)修訂頒布的《事業(yè)單位會計制度》和《行政單位會計制度》與現(xiàn)行的企業(yè)會計制度設(shè)計理念接近，部分領(lǐng)域部分業(yè)務(wù)引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制，對于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的核算方法創(chuàng)造性地采用了“雙分錄”的核算方法，既不影響預(yù)算收支的口徑，又能準(zhǔn)確地反映單位的資產(chǎn)負(fù)債，使預(yù)算會計和財務(wù)會計功能很好地相融合?！缎聲嬛贫取返男抻喿谥寂c行政事業(yè)單位的會計核算方法保持一致，標(biāo)志著政府會計體系得以健全和完善。

（四）原制度不利于提升預(yù)算會計管理水平

1997年版的會計制度，在核算內(nèi)容、核算原則等方面有許多不足。新修訂的會計制度著眼于現(xiàn)代財政的發(fā)展理念，科學(xué)完整地設(shè)計制度框架，夯實了總預(yù)算會計管理基礎(chǔ)，為科學(xué)理財?shù)於藞詫嵉挠嬃炕A(chǔ)。

二、修訂后《新會計制度》的創(chuàng)新點(diǎn)

（一）會計基礎(chǔ)引用權(quán)責(zé)發(fā)生制

權(quán)責(zé)發(fā)生制也稱應(yīng)計制，它強(qiáng)調(diào)政府所提供的服務(wù)與同期費(fèi)用的配比，使政府的業(yè)績更加真實透明。多年來，政府會計一直采用收付實現(xiàn)制，即收支核算不牽涉資金的效益問題?！缎聲嬛贫取纷鞒雒鞔_規(guī)定，要準(zhǔn)確辨別經(jīng)營性及非經(jīng)營性活動，嚴(yán)格劃分不同類型的交易，全面鋪開權(quán)責(zé)發(fā)生制的實施范圍。在此基礎(chǔ)上所產(chǎn)生的政府信息是真實的，也是客觀的，有利于社會公眾對政府各組成部門履行職能及工作效率的客觀評價。比如對應(yīng)付國庫集中支付結(jié)余、應(yīng)收股利、應(yīng)收應(yīng)付利息等部分業(yè)務(wù)，制度都規(guī)定了必須采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算。

（二）會計核算目標(biāo)的重新定位

從單純?yōu)轭A(yù)算管理服務(wù)到為預(yù)算管理及財務(wù)管理服務(wù)。即政府會計核算目標(biāo)要明確財政會計和預(yù)算會計雙系統(tǒng)的基本改革思路，不僅要向社會提供政府財政收支明細(xì)情況，也要以權(quán)責(zé)發(fā)生制的理念為引領(lǐng)，全面準(zhǔn)確反映政府的資產(chǎn)負(fù)債等財務(wù)狀況。

（三）創(chuàng)造性地改進(jìn)會計核算方法

借鑒行政事業(yè)單位，對長期資產(chǎn)的會計核算創(chuàng)造性地采用“雙分錄”的核算方法，既不影響預(yù)算收支的口徑，又能準(zhǔn)確地反映單位財務(wù)狀況。同時，《新會計制度》還增加了一些具體的會計科目，如“國庫現(xiàn)金管理存款”、“借出款項”、“其他應(yīng)收款”等科目。通過科目的增減變化，提供的會計信息更加明晰。

（四）資產(chǎn)的核算內(nèi)容進(jìn)一步充實和完善

資產(chǎn)是指政府會計主體過去的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項形成的，由政府會計主體控制的，預(yù)期能夠產(chǎn)生服務(wù)潛力或者帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的經(jīng)濟(jì)資源?！缎聲嬛贫取凡捎昧伺c企業(yè)一致的作法，將政府財政持有的債權(quán)和股權(quán)等資產(chǎn)納入了會計核算體系框架之中。其中，制度中首次將政府股權(quán)投資確定為政府的一項重要資產(chǎn)，《新會計制度》要求采用權(quán)益法核算此類資產(chǎn)的變動情況，既政府與被投資方凈資產(chǎn)保持緊密的勾稽關(guān)系，通過“股權(quán)投資”和“應(yīng)收股利”會計科目予以核算。

（五）完善負(fù)債核算內(nèi)容

負(fù)債是指政府會計主體過去的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項形成的，預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)資源流出政府會計主體的現(xiàn)時義務(wù)。長期以來，我國政府負(fù)債的會計核算采用收付實現(xiàn)制的確認(rèn)原則，只有直接顯性負(fù)債反映到財務(wù)報表中，而或有負(fù)債和隱性負(fù)債并沒有在報表中體現(xiàn)?！缎聲嬛贫取吩黾恿朔从痴畟l(fā)行和轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)的核算內(nèi)容，通過新增設(shè)的“應(yīng)付短（長）期政府債券”、“應(yīng)收（付）地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”等相關(guān)賬戶進(jìn)行相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債事項的核算。

（六）充實了凈資產(chǎn)的核算內(nèi)容

凈資產(chǎn)是財政總預(yù)算會計要素之一，反映財政資產(chǎn)減去財政負(fù)債后的差額。與1997版的制度相比，凈資產(chǎn)的核算范圍有所擴(kuò)大。不僅拓寬了各項結(jié)余的核算內(nèi)容，還增設(shè)了“資產(chǎn)基金”賬戶（反映政府財政持有的債權(quán)和股權(quán)投資等資產(chǎn)在凈資產(chǎn)中占用的金額）和“待償債凈資產(chǎn)”賬戶（反映政府財政承擔(dān)各項債務(wù)而相應(yīng)需在凈資產(chǎn)中沖減的金額）。

（七）進(jìn)一步完善了收支的核算內(nèi)容

《新會計制度》與舊版相比，無論是財政收支的概念還是科目名稱、核算內(nèi)容都做了不同程度的調(diào)整和完善，更好地滿足了會計報表的需求。

（八）財政會計報表的體系進(jìn)一步充實

《新會計制度》規(guī)定報表體系包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表等7張報表。新制度基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的理念，不僅對體例的設(shè)計上與企業(yè)相近，在報表內(nèi)容的編排上，也更加注重收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的雙重反映，使報表提供的政府會計信息更加豐富。

三、新舊制度銜接過程中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的問題

《新會計制度》對于提升財政財務(wù)信息質(zhì)量，全面深化預(yù)算管理制度改革、建立現(xiàn)代財政制度具有重要作用。當(dāng)務(wù)之急是如何及時、準(zhǔn)確、全面掌握新制度的內(nèi)容，做好新舊制度的無縫對接值得研究。應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下幾個方面的問題。

（一）強(qiáng)化組織領(lǐng)導(dǎo)

各級財政部門領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)高度重視總預(yù)算會計工作，從建設(shè)現(xiàn)代財政制度的頂層設(shè)計入手，重新審視和認(rèn)識總預(yù)算會計工作，細(xì)化部門分工，制訂時間表，明確責(zé)任。

（二）加強(qiáng)財政部門內(nèi)部協(xié)調(diào)配合

需要財政國庫部門與財政資產(chǎn)和負(fù)債管理部門協(xié)調(diào)配合，夯實家底，特別是要合理設(shè)計各相關(guān)部門會計資料傳遞機(jī)制?；A(chǔ)性工作扎實有效，才會使財政部門的會計核算工作質(zhì)量有所保證。

（三）做好會計電算化的銜接工作

目前，財政部門的賬務(wù)操作都實現(xiàn)了會計電算化，系統(tǒng)升級改造以及新舊會計賬目的轉(zhuǎn)換工作都應(yīng)提到重要的議事日程，特別是對新增刪的會計科目，如何確定其相關(guān)內(nèi)容的歸屬都應(yīng)予以明確，深入研究消化吸收的基礎(chǔ)上予以錄入，特別是2016年初的會計報表要依據(jù)調(diào)節(jié)后的新內(nèi)容、新項目重新編制。與此同時，與政府會計改革相應(yīng)的財務(wù)軟件運(yùn)營商也應(yīng)積極組織會計電算化實務(wù)專家和學(xué)者進(jìn)行政府會計核算流程的科學(xué)設(shè)計，協(xié)助各單位進(jìn)行賬務(wù)系統(tǒng)改革，以提高執(zhí)行新制度的效率。

（四）切實有效培訓(xùn)基層財務(wù)人員

新制度與新《預(yù)算法》、財政管理制度改革一脈相承，要主動作為，盡快消化、理解、掌握新制度的主要內(nèi)容。各財政部門的會計人員，都已經(jīng)習(xí)慣了舊有的收付實現(xiàn)制理念，如何盡快適應(yīng)新的政策新的要求是重中之重。首先應(yīng)該讓基層財務(wù)人員對新制度的設(shè)立背景及改革的總體框架有個清晰的認(rèn)識，激發(fā)財務(wù)人員學(xué)習(xí)新知識的積極性，其次應(yīng)該有計劃有步驟分層次地進(jìn)行職業(yè)培訓(xùn)，不留死角，提高財務(wù)人員的實務(wù)操作能力。

（五）健全內(nèi)部控制制度

財政內(nèi)部控制制度是指為履行公共財政職能，提高財政管理工作的質(zhì)量和效率，對財政管理風(fēng)險有效識別，保護(hù)財政資金的安全、完整和規(guī)范運(yùn)行而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。為保障《新會計制度》的順利實施，各級財政部門應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部管理控制制度。實施業(yè)務(wù)部門內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)部門之間關(guān)聯(lián)控制、考核監(jiān)督部門專職控制三個方面相互作用的內(nèi)部管理機(jī)制。通過內(nèi)部控制制度及相關(guān)配套管理制度的有效運(yùn)行，更好地保障財政總預(yù)算會計制度的實施。

參考文獻(xiàn)：

[1]財政部.《財政總預(yù)算會計制度》，2015.10.10.

[2]經(jīng)濟(jì)日報.財政總預(yù)算會計制度全面修訂，2015.10.26.

（作者單位：遼寧行政學(xué)院）